國際會(huì)計(jì)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)重要性原則的應(yīng)用

周俊義

[摘 要]重要性原則是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)限制性因素或修改性慣例，貫穿于確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告的整個(gè)過程，合并財(cái)務(wù)報(bào)表作為報(bào)告會(huì)計(jì)信息的一種形式，也要遵循會(huì)計(jì)重要性原則。

[關(guān)鍵詞]國際會(huì)計(jì) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 重要性原則 應(yīng)用

一、國際會(huì)計(jì)重要性原則的基本內(nèi)涵

會(huì)計(jì)重要性原則是一項(xiàng)應(yīng)用很廣的概念，如果根據(jù)周圍的環(huán)境、會(huì)計(jì)信息的遺漏或錯(cuò)報(bào)很可能會(huì)改變或影響依賴這一信息的理性使用者的判斷，這一事項(xiàng)或信息就是重要的。信息過于詳細(xì)或過于粗放都可能對(duì)預(yù)測和決策有害，所以財(cái)務(wù)報(bào)告僅注重足以影響財(cái)務(wù)評(píng)估和決策的重要信息。重要性原則就象對(duì)應(yīng)予以揭示的信息施加了限制。這種限制約束著根據(jù)會(huì)計(jì)假設(shè)和會(huì)計(jì)目標(biāo)邏輯引申出的各種會(huì)計(jì)原則的應(yīng)用。卻不應(yīng)是決定原則，只是要求對(duì)基本原則有所修改。

二、重要性原則的主要作用

1.具有較強(qiáng)的滲透性，與其他原則，特別是相關(guān)性和可靠性原則關(guān)系密切，具有相當(dāng)大的共性，而相關(guān)性和可靠性是首要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，對(duì)其他質(zhì)量特征有具有普遍的指導(dǎo)或約束作用。

2.重要性原則是確認(rèn)和計(jì)量的前提條件。重要性原則直接面對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，需要專業(yè)判斷，與成本效益原則、行業(yè)慣例和穩(wěn)健原則共同構(gòu)成了確認(rèn)、計(jì)量的約束條件，而確認(rèn)和計(jì)量是會(huì)計(jì)工作的核心內(nèi)容。

三、在會(huì)計(jì)實(shí)踐工作對(duì)重要性原則的使用

在會(huì)計(jì)實(shí)踐工作中，制定一套覆蓋各種各樣的、通用的重要性準(zhǔn)則既不現(xiàn)實(shí)，也不可能。但這不等于不能將特定項(xiàng)目的重要性標(biāo)準(zhǔn)寫進(jìn)各種準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)界也一直在努力這樣做，也取得了一些成績。如美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定降低每股收益不足3%的視為不重要；在合并收入中營業(yè)收入等于或超過10%的視為分部收入等均是對(duì)重要性的量化。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，若投資公司直接或間接擁有另一家公司有表決權(quán)股份的20%或20%以上，應(yīng)當(dāng)按權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，在50%以上時(shí)合并財(cái)務(wù)報(bào)告等。有了這些定量規(guī)定后，會(huì)計(jì)師的判斷會(huì)有依據(jù)。在具體會(huì)計(jì)實(shí)際業(yè)務(wù)中，影響會(huì)計(jì)人員做出重要性判斷因素如下：

1.項(xiàng)目性質(zhì)因素

足以影響信息使用者的決策項(xiàng)目需要判斷為重要性項(xiàng)目；要判斷的項(xiàng)目越重要，就越應(yīng)引起會(huì)計(jì)師的高度重視，要充分地反映。如企業(yè)有違約時(shí)的會(huì)計(jì)變更、異常業(yè)務(wù)的金額、改變資產(chǎn)分類錯(cuò)誤等都是重要性的項(xiàng)目。不同項(xiàng)目的精準(zhǔn)度要求是有差距的。

2.企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模

企業(yè)經(jīng)營規(guī)模不同，同樣項(xiàng)目的重要性程度可能是不一樣的。如大企業(yè)視而不見的一筆壞賬或損失，同樣的金額可能影響到小企業(yè)的生存。所以規(guī)模大的企業(yè)不重要的常規(guī)項(xiàng)目在小企業(yè)可能是重要的。

3.法規(guī)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求

有些業(yè)務(wù)重要性標(biāo)準(zhǔn)在財(cái)務(wù)法規(guī)制度有規(guī)定，有些業(yè)務(wù)，特別是個(gè)性強(qiáng)、不經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，法規(guī)不可能全部規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，需要財(cái)務(wù)人員的專業(yè)判斷。

4.經(jīng)驗(yàn)判斷

各行業(yè)情況不同，具體企業(yè)以往會(huì)計(jì)師對(duì)項(xiàng)目判斷的經(jīng)驗(yàn)，如果比較適當(dāng)，可作為今后判斷同一項(xiàng)目是否重要的依據(jù)。

四、重要性原則在合并財(cái)務(wù)報(bào)告中的應(yīng)用

1.合并財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)告主體和目標(biāo)就是重要性原則的產(chǎn)物

合并財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)告主體——集團(tuán)，是由母公司和子公司形成的一個(gè)實(shí)質(zhì)性整體，在嚴(yán)格理論意義上，集團(tuán)并不是一種實(shí)際存在的實(shí)體，只有在母公司和子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表不足以反映因控制關(guān)系聯(lián)系在一起的所有企業(yè)的整體財(cái)務(wù)實(shí)力和經(jīng)營能力時(shí)，若不合并出一個(gè)報(bào)告主體來反映信息使用者要求的會(huì)計(jì)信息，其提供的會(huì)計(jì)信息將存在重大遺漏，影響會(huì)計(jì)信息使用者的正確決策。集團(tuán)這一新的報(bào)告主體就從單個(gè)企業(yè)中衍生出來了。

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是重要性原則的突出體現(xiàn)。（1）母公司理論認(rèn)為：在集團(tuán)會(huì)計(jì)信息使用者中，母公司的股東是最重要的，合并財(cái)務(wù)報(bào)告要為其服務(wù)，并把這一重要使用者的要求充分體現(xiàn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)告各構(gòu)成部分和主要項(xiàng)目的揭示中。這就說明母公司理論是按重要性原則建立的。（2）實(shí)體理論認(rèn)為：在集團(tuán)的會(huì)計(jì)信息使用者中，所有股東的需要是同等重要的。普通股股東包括集團(tuán)內(nèi)各成員企業(yè)的股東，是企業(yè)的主要利益主體，滿足了他們對(duì)會(huì)計(jì)信息的主要要求，其他利益主體對(duì)會(huì)計(jì)信息的基本要求也會(huì)得到大體上滿足。實(shí)體理論這一目標(biāo)也體現(xiàn)出重要性原則。

2.在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)告的前提中重要性原則的運(yùn)用

在編制會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間是其中的兩項(xiàng)基本前提條件。但會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間不是絕對(duì)的，而是要求合并范圍內(nèi)的各公司在重要會(huì)計(jì)政策上的基本一致，一般認(rèn)為有關(guān)資產(chǎn)和收入的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的原則、方法和程序是特別重要的，必須統(tǒng)一；會(huì)計(jì)期間的統(tǒng)一，實(shí)際上要求合并范圍內(nèi)的各公司使用的會(huì)計(jì)期間相差不大，相差不大的標(biāo)準(zhǔn)不會(huì)是會(huì)計(jì)信息使用者產(chǎn)生錯(cuò)誤的決定，很明顯是重要性原則的體現(xiàn)。

3.在合并財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍中重要性原則的運(yùn)用

在合并財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍中，只有50%以上有表決權(quán)的股份為投資者所擁有的子公司的報(bào)表才被納入合并財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍。重要性原則合并財(cái)務(wù)報(bào)告范圍的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定：(1)通過與其他投資者協(xié)議，具有半數(shù)以上表決權(quán)；(2)按章程或決議有權(quán)統(tǒng)馭企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營方針的；(3)有權(quán)任免董事會(huì)和類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員的；(4)在董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的會(huì)議上有權(quán)投多數(shù)票。這些都是重要性原則思想的體現(xiàn)。

4.在合并財(cái)務(wù)報(bào)告的抵消業(yè)務(wù)中重要性原則的運(yùn)用

抵消編制合并財(cái)務(wù)報(bào)告的關(guān)鍵程序，抵消的宗旨是要在合并財(cái)務(wù)報(bào)告的工作底稿上，消除集團(tuán)內(nèi)的交易對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，達(dá)到編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)告沒有集團(tuán)內(nèi)交易的痕跡。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)告的抵消程序中，并不是所有的內(nèi)部交易事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表上的反映都予以抵消，在確定是否應(yīng)予以抵消時(shí)要考慮以下因素：(1)這一交易事項(xiàng)是否重要的；(2)這一事項(xiàng)是否經(jīng)常發(fā)生，累計(jì)金額是否較大；(3)抵消起來是否符合成本效益原則。對(duì)以上因素，肯定答復(fù)則為重要，應(yīng)予以抵消，否則可以不抵消。這也是重要性原則的貫徹。

參考文獻(xiàn)：

王愛芹,楊雪婷.走中國特色的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化道路[J].邊疆經(jīng)濟(jì)與文化,2009,(03)