我國企業(yè)合并會計問題探討

王丹

【摘要】隨著企業(yè)的合并許多問題也將出現(xiàn)。其中，對并購成敗有著重大影響的企業(yè)合并會計方法問題一直是會計學(xué)界研究的重點問題之一。眾多學(xué)者、專家對其不間斷的研究反映了該領(lǐng)域問題的復(fù)雜、多變和實務(wù)界對這一研究的迫切要求。合并會計涉及大量理論和實務(wù)問題，內(nèi)容錯綜復(fù)雜。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)合并 會計處理 現(xiàn)狀 建議

一、企業(yè)合并相關(guān)釋義

按照性質(zhì)可以將企業(yè)合并分為兩種：（1）購買：通過承擔(dān)債務(wù)、發(fā)行股票或者轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)等方式。由購買方獲得被購買方的經(jīng)營活動以及凈資產(chǎn)的控制權(quán)、經(jīng)營權(quán)的企業(yè)合并。（2）權(quán)益結(jié)合指的是參與合并的相關(guān)企業(yè)股東，通過聯(lián)合控制股東全部的經(jīng)營活動或者凈資產(chǎn)，進而對合并后的經(jīng)濟實體繼續(xù)進行分享利益以及分擔(dān)風(fēng)險的合并，并且參與合并的任何一方均不能認定為購買者。

按照法律形式可以將企業(yè)合并分為兩種：（1）吸收合并：也稱兼并，指的是一個企業(yè)利用支付現(xiàn)金、發(fā)行股票或者非現(xiàn)金的資產(chǎn)等方式來獲取其它企業(yè)所有的凈資產(chǎn)。進而達到企業(yè)合并的目的。完成吸收之后，被合并的企業(yè)解體，進而則由合并方對被合并方進行直接地管理控制。（2）創(chuàng)立合并：也就是新設(shè)合并，指的是兩個企業(yè)或者兩個企業(yè)以上依法解散，組合成立新企業(yè)。在完成創(chuàng)立合并之后，原有的企業(yè)不是以單獨的一個法律主體而存在，企業(yè)的所有者把全部企業(yè)的所有凈資產(chǎn)全部投入新的企業(yè)，以新企業(yè)的股東出現(xiàn)，新的企業(yè)成為法人，單獨承擔(dān)全部的經(jīng)濟責(zé)任。

二、企業(yè)合并會計處理方法的選擇

我國企業(yè)合并會計處理方法包括購買法和權(quán)益結(jié)合法。

購買法，顧名思義就是一個企業(yè)購買另一家企業(yè)，被合并企業(yè)將失去對原來企業(yè)的控制權(quán)。就相當(dāng)于首先對這個企業(yè)進行評估。然后將這個企業(yè)賦予了一個雙方都能接受的價值。是一種出售行為。值得注意的是，是用資金交換公司，而不是股權(quán)的交換。

權(quán)益結(jié)合法則比較適用控股合并，股權(quán)聯(lián)合的企業(yè)。被合并企業(yè)的股東依然擁有合并企業(yè)或者原來企業(yè)的股權(quán)。購買法下合并產(chǎn)生的商譽會作為企業(yè)的資產(chǎn)人賬。這樣資產(chǎn)負債表中企業(yè)的資產(chǎn)就會增加，大于權(quán)益結(jié)合法下的資產(chǎn)，而采用權(quán)益結(jié)合法時因為合并日前的留存收益也會計人到利潤表中，就會出現(xiàn)利潤虛高的情況，而且很容易就會被人為的利用。

三、我國企業(yè)合并會計準(zhǔn)則存在的問題

同一控制下的企業(yè)合并，因為一些企業(yè)在年末時為了美化業(yè)績，進行突擊式的合并。所以將當(dāng)年度經(jīng)營業(yè)績較好的企業(yè)利潤拉進企業(yè)的報表中。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)瓶頸，連續(xù)虧損，企業(yè)會以“資產(chǎn)重組”為由去申請報表重組。另外，正因為是同一控制下的兩個企業(yè)合并，低估資產(chǎn)會使他們少花很多錢，這都是很難查清的，

在非同一控制下的企業(yè)合并也存在著諸多問題，例如：在合并的時候需要各相關(guān)部門的參與。評估出企業(yè)的公允價值。那么，這時候的公允價值是可以暗箱操作的，另外。雖然沒有明確規(guī)定一定會有商譽的形成。但是正常情況下。都是會產(chǎn)生商譽的，而且不是一筆小數(shù)目，我們可以試想，一個企業(yè)經(jīng)營到可以獨當(dāng)一面的時候，其必然按賬面價值出售，還有就是商譽的減值測試會影響一些企業(yè)的當(dāng)期利潤。

四、我國企業(yè)合并會計處理方法的選擇與建議

我國新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號一一企業(yè)合并》規(guī)定。企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，前者要求采用權(quán)益結(jié)合法，后者要求采用購買法。也就是說，我國選擇的是允許購買法與權(quán)益結(jié)合法并存的二元格局。

（1）同一控制下合并方法采用權(quán)益法核算符合中國國情。首先，從同一控制下企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)看，這種合并發(fā)生在同一所有者控制的企業(yè)之間，并購本身沒有市場競爭的環(huán)境作為支撐，其合并行為更多地代表了所有者的意愿，合并對價或發(fā)行股票的價值不一定是雙方完全出于自愿的結(jié)果，因此，不能將其看作真正的公允價。其次，從股權(quán)互換的現(xiàn)狀看。中國的企業(yè)合并大部分是同一控制下的上市公司之間的換股合并，上市公司的大部分股權(quán)還沒有明確的市價。即使部分股權(quán)已上市流通，其價格往往受市場投機因素的作用而不能反映其真正價值。因此，在股權(quán)的公允價確認存在困難的情況下，采用權(quán)益結(jié)合法更易于操作。最后，從有利于我國經(jīng)濟發(fā)展方面看，在我國目前以實現(xiàn)利潤最大化作為企業(yè)主要目標(biāo)的情況下，采用權(quán)益結(jié)合法更有利于提高管理當(dāng)局的積極性，合并準(zhǔn)則對于權(quán)益結(jié)合法的運用在一定程度上起到保護、甚至促進企業(yè)合并的作用。

（2）非同一控制下企業(yè)合并采用購買法有利于加快國際化進程。隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，不受同一方控制的企業(yè)之間出于戰(zhàn)略考慮而進行的并購將越來越普遍，這種交易是在開放的市場環(huán)境下進行的。交易價格是雙方討價還價的結(jié)果，因此應(yīng)采用購買法核算，將取得的資產(chǎn)、負債統(tǒng)一在公允價這一計量屬性下，以提高會計信息的清晰度與可比性。合并準(zhǔn)則對購買法的這一規(guī)范體現(xiàn)了我國對公允價這一計量屬性的接受，順應(yīng)了國際上對于交易必須以公允價作為計量基礎(chǔ)的核算原則。在購買法成為國際合并會計方法發(fā)展趨勢的背景下，合并準(zhǔn)則的這一規(guī)定無疑縮小了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則之間的差異。當(dāng)然，在我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，購買法的實施不是一蹴而就的。在我國資本市場和資產(chǎn)評估市場不太健全的情況下，需要通過規(guī)范市場行為、完善相關(guān)法規(guī)等措施來創(chuàng)建推行公允價計量的主客觀條件。

總之，我國現(xiàn)有的企業(yè)合并會計準(zhǔn)則，不僅體現(xiàn)我國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則的互相接軌。還體現(xiàn)了我國的國情。企業(yè)合并會計準(zhǔn)則，在現(xiàn)階段已經(jīng)廣泛應(yīng)用于實際操作中，要檢驗其的成效，還需要對企業(yè)的具體實際應(yīng)用情況進行全面。唯有全面了解掌握企業(yè)合并會計相關(guān)的現(xiàn)，才能進一步加以改進與完善，從而促進我國經(jīng)濟的快速發(fā)展。

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