內部控制缺陷對財務報告審計意見的影響

林均銳+張楊+魏子杰

【摘 要】內部控制作為企業生產經營活動的自我調節和自我制約的內在機制，對企業來說是非常重要的。企業規模越大，內部控制的重要性越顯著。因此，內部控制的質量影響著公司的戰略目標與營運目標的實現，同時也影響著企業的財務報表信息的可靠性，進而影響著企業財務報表意見。

【關鍵詞】內部控制；內部控制缺陷；財務報表審計意見

一、引言

從2002年中國注冊會計師協會發布的《內部控制審核指導意見》到2008年5月的五部委頒布《企業內部控制基本規范》，確立了內部控制審計制度和標準，為執行內部控制審計工作提供執業指導，并鼓勵非上市的大中型企業執行。現實情況表明有內控缺陷的公司，公司的財務狀況不佳，綜合來看，內部控制缺陷影響了內部控制執行效果，其有效性在一定程度上影響著財務報表審計意見的出具。這其中便可看出內部控制與財務報告審計意見存在著相關關系。

由此，公司如何更容易收到標準審計意見的財務報告，促進公司更好更快的發展，是企業必須重視和解決的問題之一。依據內部控制與財務報告審計的聯系，是否可以通過影響內部控制執行效果的一個重要方向——內部控制缺陷的程度，來獲得更標準的審計意見呢？目前我國對這兩者的影響方面研究并不多，因此，了解內部控制缺陷對財務報告審計意見的影響顯得尤為必要。

二、內部控制缺陷對財務報表審計意見的影響實證設計

（一）研究假設

如果公司的內部控制存在缺陷，公司自身發現財務報告誤報以及管理層利用各種手段進行盈余管理的可能性會降低，因此被出具非標的財務報表審計意見的可能性會提高。所以存在內部控制缺陷被認為是出具非標財務報表審計意見的標志。

故作出以下假設：

H1：內部控制缺陷與非標準財務報表審計意見呈正相關。

（二）研究數據來源與樣本選擇

本文選取了2014 2016年深滬市A股的上市公司為初始樣本。本文所有的數據包括內部控制缺陷報告、審計意見報告、公司的財務數據來自銳思數據庫。為了方便后文分析，本文對初始樣本的數據進行以下的剔除處理：

（1）剔除資料不全的上市公司；

（2）剔除金融行業上市公司，因為金融行業的會計準則比較特殊，為了保證本文的樣本具有可比性，故對其進行剔除；

（3）剔除未經審計的上市公司。

（三）研究變量的設計與選取

三、內部控制缺陷對財務報表審計意見的影響實證過程與結果

（一）描述性統計

描述性統計是分析樣本的特征及其所表示的總體的特征，在表示數據的中心位置的同時還可以表示數據的離散程度。本文對所篩選出來的1482個樣本進行統計分析，得到描述性統計表如表3.1所示。

表3.1呈現的是對所收集篩選的數據進行了描述性分析的結果。筆者對數據進行了分組，分別是存在內部控制缺陷的公司和沒有內部控制缺陷的公司，對兩組變量的分布特征進行描述。

從表3.1可以看出，2014 2016年有內部控制缺陷的公司的總資產收益率最小值為- 124.79，最大值為5.14，均值為- 4.1561，無內部控制缺陷的公司的總資產收益率最小值為- 2.78，最大值為22.47，均值為1.0847。有內部控制缺陷的工資總資產收益率的均值比無內部控制缺陷的公司的Opinion、Opinion1、Opinion2、Opinion3要高，相對的有內部控制缺陷的公司的總資產收益率要低的多，有內部控制缺陷的公司的ST率較高，以及其年度凈利為正的比率較低。其中總資產收益率最低的- 124.79是一家被出具了無法表示意見的ST公司，連續三年的凈利潤都為負。通過上述的分組描述性分析可以明顯看出有無內部控制缺陷的公司之間存在差異，因此在本文后續的分析研究中，對這些控制變量進行相應的相關分析和回歸分析。

（二）相關分析

表3.2表現了內部控制缺陷和財務報告非標審計意見的相關系數矩陣，可以從中看出：

（1）在被解釋變量Opinion與解釋變量內部控制缺陷Defect之間分析：內部控制缺陷Defect與財務報表非標審計意見Opinion存在著正相關的關系，可得存在內部控制缺陷的公司更容易獲得非標的財務報表審計意見；

（2）在被解釋變量Opinion1、Opinion2、Opinion3與解釋變量內部控制缺陷Defect之間分析：內部控制缺陷Defect與非標審計意見中的分類，即保留意見Opinion1以及帶強調事項段的無保留意見Opinion2均存在較弱的正相關關系，其中和帶強調事項段的無保留意見Opinion2的正相關程度大于保留意見的Opinion1的正相關程度，與無法表示意見Opinion3不存在顯著性關系，可以初步得出有內部狀況缺陷的公司更有可能獲得保留意見、帶強調事項段的無保留意見的審計意見。

（3）在被解釋變量Opinion與控制變量ST、Profit、NPM之間分析：Opinion與ST存在顯著地正相關關系，Opinion與Profit和NPM呈現負相關關系，可以初步得出，公司被標注為ST的財務報表更可能被出具非標的財務報表審計意見，所以投資者應該更加注意公司的財報審計意見。

（三）回歸分析

回歸系數分析

財務報表審計意見的回歸系數表如表3.3所示。endprint

從表3.3中可以明顯看出R的值為0.747，調整的R方為0.557，F值為1397.911，F的顯著性為0，明顯小于0.05，說明本文建立的模型通過了顯著性檢驗，DEFECT和ST的回歸系數分別為0.354和0.926，說明存在內部控制缺陷和被ST處理均對財務報表審計意見顯著正向的影響，存在內部控制缺陷和被ST處理的公司更容易得到非標的財務報表審計意見，證實假設H1，內部控制缺陷對非標的財務報表審計意見呈正相關，PR OFIT和NPM的回歸系數分別為- 0.032和- 0.008，說明年度凈利和總資產收益率對非標的財務報表審計意見呈負向的影響，即年度凈利為正，總資產收益率為正的公司不容易得到非標的財務報表審計意見。

通過實證結果分析可以得到回歸模型為：

Opinion=0.051+0.354Defect- 0.032Profit+0.926ST- 0.08NPM+ε

基于上述的各項分析，本文可以得出以下結論：內部控制缺陷對非標準的財務報表審計意見呈正相關，有內部控制缺陷的公司更可能獲得非標的財務報表審計意見。

四、研究結論

本文根據國內大環境背景下，研究了國內外的相關文獻，通過實證分析的方法，從內部控制缺陷的角度，研究對于財務報告審計意見的影響，有以下幾點發現：

第一：本文通過對國內外文獻的研究，相關理論與實際現狀進行結合分析發現，內部控制缺陷影響著財務報表審計意見的出具，本文研究發現存在內部控制缺陷的公司更容易非標的財務報表審計意見。

第二：正因為內部控制缺陷對出示非標的財務報表審計意見有著正相關的影響，所以企業應該及時發現企業內部控制缺陷，完善內控制度，盡可能避免被出示非標的財務報表審計意見。

第三：對于投資者，本文的研究發現年度凈利為正，總資產凈利率為正的企業不容易被出示非標的財務報表審計意見，故可以投資一些經營業績良好的企業，當然內部控制是否出現缺陷是最重要的點。

本文研究說明，內部控制情況對于財務報告審計意見的影響突出，所以對上市公司來說必須形成完善的內部控制體制，內控報告的披露可以視為一個有效的市場信號，嚴格監督，以供公司在披露財務報告時，對于財務狀況作出準確的估量，進一步對公司的持續經營作出合理的判斷。

（南京理工大學，江蘇 南京 210094）

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指導老師：張洪珍endprint