新形勢下完善民辦學校會計核算制度的對策研究

【摘要】近年來，隨著《中華人民共和國民辦教育促進法》等新條例的出臺，民辦學校蓬勃發展。然而，現行的民辦教育會計核算制度卻仍然存在諸多問題，無法適應學校發展的需要。鑒于此種情況，本文以民辦學校的自身特點為出發點，深入分析了新形勢下民辦學校會計核算制度的現狀，并針對民辦學校會計核算體系的不足，提出應從會計核算制度、會計核算基礎、預算管理體制等方面完善民辦學校會計核算制度的對策建議。

【關鍵詞】民辦學校 會計核算制度 新形勢

一、新形勢下完善民辦學校會計核算制度的必要性

民辦教育是指國家以外的社會組織或個人舉辦的教育機構。近幾年，隨著國民經濟和教育事業的快速發展，民辦教育蓬勃發展，顯而易見，民辦教育已成為我國教育體系中的重要組成部分。然而，民辦學校在快速發展過程中卻暴露出許多問題，這不僅阻礙了民辦學校的發展，更不利于整個教育體系的健康發展。這些問題既有內部管理問題，也有財務核算問題，具體而言，包括了產權關系不明確、教育定位不清晰、合理回報政策缺失、教師待遇低、流動性大、資金短缺等問題。對此，如何解決上述問題，迎合民辦學校的快速發展，完善民辦學校會計核算制度顯得尤為重要。

二、民辦學校會計核算制度的現狀分析

（一）民辦學校的特征分析

與公辦學校相比較，民辦學校在投資主體、財務目標和資金來源等許多方面有其自身特點。一是民辦學校投資主體具有特殊性。根據《中華人民共和國民辦教育促進法》第二條規定：“國家機構以外的社會組織或者個人，利用非國家財政性經費，面向社會舉辦學校及其他教育機構的活動，適用本法”。這說明民辦學校的投資主體不同于公辦學校，是非政府機構。二是民辦學校的資金來源具有非財政性。由于民辦學校的辦學主體是除國家機構以外的社會組織或者個人，因此，其主要資金是非國家財政性經費。雖然近幾年民辦學校也得到了一些教育活動的財政補助，但此經費占辦學經費總支出的比重小。三是民辦學校的財務目標具有雙面性。公辦學校是非營利性機構，其財務目標是合理使用資金、保障學校的日常運行、促進學校健康發展。而民辦學校分為營利性和非營利性學校，一部分民辦學校自主辦學，以提高盈利水平、實現股東財富最大化為財務目標。

（二）民辦學校會計核算制度的分析

1.民辦學校會計核算制度的創新突破。2011年國務院辦公廳印發的《關于開展國家教育體制改革試點的通知》，將浙江省等多個地方納入了民辦教育的試點地區，要求民辦學校深化改革體制，推進制度創新。而溫州作為浙江省實施“綜改”的重點先發城市，率先出臺了“1+14”民辦教育綜合改革新政，內容涉及投融資體制、分類管理體制、產權及教師待遇等多個方面，這無疑大大促進了溫州民辦教育的發展。具體而言，此次“1+14”的新政，一是將營利性與非營利性的民辦學校進行分類登記、分類管理，解決了民辦學校在制度管理上的混沌狀態；二是落實民辦學校教師平等待遇政策，解決了民辦學校教師流動性大、師資不穩定的困境；三是扶持民辦學校融資政策，拓寬民辦學校融資渠道，解決了民辦學校融資難的問題；四是發展多元主體辦學模式，鼓勵民辦學校以PPP形式與政府合作辦學、建立混合所有制法人結構，改變了民辦學校單一的辦學模式。由于此次民辦教育綜合改革的力度大、成效顯著，因此溫州的民辦教育改革走在了全國前列，也得到了教育部原副部長魯昕等多位領導的高度評價。然而作為民辦學校內部管理重要組成部分和民辦學校發展的重要因素——會計核算制度卻仍然處于缺位狀態。

2.民辦學校會計核算制度的不足。迄今為止，對于民辦學校應該采用什么樣的會計核算制度沒有明確的法律規定。溫州民辦教育核算主要存在以下幾個方面的問題。

（1）會計核算制度不統一。目前我國民辦學校所采用的會計核算制度沒有統一。與公辦學校不同，民辦學校往往根據學校自身特點和需求，選擇不同的會計核算制度進行核算。調查顯示，民辦學校所選擇的會計核算制度包括《事業單位會計制度》、《高等學校會計制度》、《民間非營利組織會計制度》和《企業會計制度》等。這無形中放大了民辦學校的自主決策權，增加了人為的可操作性，降低了會計信息的質量，造成了各個民辦學校的會計難以橫向對比，導致了民辦學校會計信息失真。民辦學校的會計信息可比性差，又相應地增加了有關部門對民辦學校財務監管的難度，不利于稅收補助、稅收優惠政策的實施。

（2）會計核算基礎不統一。由于目前我國仍未建立統一的民辦學校會計核算制度，因此，對于民辦學校應采用哪種會計核算基礎一直處于混沌的狀態。不少民辦學校參照的是公辦學校的會計核算制度，因而他們采用相應的收付實現制作為會計核算基礎。收付實現制雖然核算簡單，但是無法準確反映收入與成本相配比的關系，不利于民辦學校的成本核算。究其原因，首先，民辦學校的主要收入來源是學生學費，因此，采用收付實現制將導致民辦學校在每學年年初的收入遠高于其他月份的收入，這就導致了收入與成本無法相配比的問題，造成收支結余不準確。其次，在收付實現制下，無法體現學生因欠費而出現的壞賬，因而無法準確反映民辦學校賬面的資產價值。此外，收付實現制下無法合理反映跨期的支出項目（如固定資產的購置與基建項目），導致財務報表上在購置當年出現大額支出，而其他年度卻無合理分攤，掩蓋了學校的真實財務狀況。因此，收付實現制容易造成民辦學校的賬面波動大，導致學校財務報表不合理、財務信息失真。

（3）固定資產核算不實。民辦學校會計核算制度的不統一導致了固定資產的核算體制的缺陷。《高等學校會計制度》規定在對固定資產進行核算與賬務處理時，無需考慮固定資產的折舊問題，僅僅只需反映固定資產的原值。因此，在此會計制度下的民辦學校，不考慮固定資產的損耗情況，不考慮固定資產的凈值，僅僅考慮購買時的固定資產原值。這就不能反映固定資產的真實價值，容易造成資產總額和凈資產的虛增，不利于學校進行準確的成本核算。此外，待到固定資產報廢時，學校資產的賬面金額將一次性大額減少，出現賬面不正常波動，導致會計信息失真，造成賬實不符。因此，若民辦學校不計提固定資產折舊，則折舊費用無法在日常支出中體現，造成民辦學校成本核算不準確、不完整，導致學校利潤核算的偏差，引起出資者的合理回報計算不科學、不準確。

（4）基建核算不完整。在基建項目中，民辦學校往往由于資金緊缺而采用貸款方式籌措資金。但會計核算制度的不統一使得民辦學校在基建項目相關費用的核算處理上有了更多的選擇性。如以《高等學校會計制度》作為會計核算標準的民辦學校，按照相關規定，應將基建業務與基本業務相獨立，實行單獨核算，使基建項目核算獨立于預算會計體系之外。在此規定下，部分學校選擇將貸款資金作為基本業務進行賬務處理，從而使其體現在預算會計體系中，然后通過“結轉自籌基建”賬戶或者通過往來款項目將貸款金額結轉到基建業務中進行核算。在貸款利息的處理上，民辦學校根據自身的發展情況進行了不同方式的處理：有部分民辦學校直接將它作為當期的財務費用在費用項目中列支；也有部分學校將它直接計入了基建工程的成本中進行核算。民辦學校對于基建工程的賬務處理方式不同，導致了基建業務核算的混沌，使得財務報告無法全面反映基建工程的實際成本、無法真實反映學校資產與負債的狀況，造成學校會計信息失真，不利于民辦學校的成本控制和管理。

（5）預算管理體制不全面。雖然民辦學校和公辦學校都建立了預算管理體系，但相比較而言，公辦學校的預算管理體系更加全面、完善、執行力強。民辦學校的預算意識不夠強，缺乏全面的預算理念，阻礙了部門間的合作交流。由于民辦學校的預算管理往往只注重短期效益，忽視了長遠利益，因此學校的預算管理體系無法迎合學校的發展戰略，阻礙了學校的長遠發展。此外，在預算執行過程中，民辦學校普遍只有事后監督、缺乏事中控制，因此民辦學校往往存在著預算執行力弱、執行效果差的問題。預算管理體制的不健全導致民辦學校的市場競爭力減弱，不利于學校的持續發展。

三、完善民辦學校會計核算制度的對策建議

為了提升民辦學校的競爭力，推動民辦學校的快速發展，可以從會計核算制度、會計核算基礎、固定資產核算制度、基建核算體系和預算管理體制等多個方面完善民辦學校的會計核算制度。

（一）建立適合民辦學校的會計核算制度

為解決目前民辦學校會計核算制度混沌的狀態，提升民辦學校的會計信息可比性，避免因會計核算制度不統一而導致的會計失真和會計舞弊問題，應建立適合民辦學校的會計核算制度。民辦學校的會計核算制度應與公辦學校區別，充分體現“民辦”的特點，因此，應根據民辦學校的辦學目標，將營利性與非營利性民辦學校進行分類管理登記，建立適合各自的會計核算制度。由于營利性民辦學校是以提升盈利水平、實現股東財富最大化為目的，因此，此類學校的辦學結余歸股東所有，所采用的會計核算制度應體現股東的資本金和合理回報；而非營利性民辦學校并非以提高盈利能力為目的，因此，此類學校的辦學結余歸學校所有且往往享有稅收優惠政策，因此，所采用的會計核算制度應體現稅收優惠。

（二）采用權責發生制作為會計核算基礎

為了能全面、準確地核算民辦學校的成本和收入，結合民辦學校的自身特點，提出應采用權責發生制作為民辦學校會計核算基礎。與收付實現制不同，權責發生制是以收入與費用是否發生作為核算基礎，它體現了收入與費用配比原則，更有利于真實反映民辦學校的財務狀況，加強學校的成本管理。權責發生制規定對于未收取的學費需計提壞賬準備，因此該核算制度可以避免因學費的收取而出現的各種財務漏洞；此外，權責發生制規定對于跨期大額的支出項目需進行攤銷、計提折舊，因此該制度可以防止因跨期大額支出而導致的財務信息失真。綜上所述，權責發生制的使用，不僅僅有利于民辦學校的成本核算，更能通過有效的成本管理，提升民辦學校的盈利水平。此外，在以權責發生制為會計核算的基礎上，可通過設置適當的會計科目，充分體現民辦學校的辦學特點，從而真實放映民辦學校的日常收支情況映，使得民辦學校的會計信息質量得到提高。會計科目的設置，可參考《高等學校會計制度》或《民間非盈利組織會計制度》的相關規定。

（三）完善固定資產核算制度

為了真實反映民辦學校的資產價值，應對固定資產計提折舊。固定資產的核算是民辦學校會計核算的重要內容，是學校成本核算的重要組成部分。完善民辦學校固定資產核算制度，有助于加強學校的成本管理，有利于提高學校的盈利水平。因此，民辦學校計提固定資產折舊，不僅僅真實地反映了學校的凈資產、準確地核算了學校的成本，更是符合權責發生制的會計核算原則，體現了權責發生制在資產核算方面的完美應用。鑒于此，民辦學校應增設“累計折舊”、“固定資產減值準備”等會計科目，以權責發生制為核算基礎，根據學校的自身特點，選擇適當的折舊方法和折舊年限計提折舊，真實反映固定資產的現值，提高民辦學校的會計信息質量。

（四）完善基建會計核算體系

為了全面反映民辦學校的經濟資源，應將基建業務與基本業務進行合并核算。基建核算業務與基本業務構成了民辦學校會計核算體系的兩大重要部分，完善基建會計核算體系，能夠有效解決目前財務報告無法全面反映學校經濟資源的問題，有利于加強學校的成本核算，提高學校的盈利能力。為此，民辦學校應將基建項目中所涉及到的相關費用（如在建項目的借款利息、相關手續費、外幣借款的匯兌差額等）作為一般業務核算，通過設置“在建工程”等相關會計科目，對在建的基建項目進行成本核算，全面反映項目竣工決算前的所有費用支出，并將其計入到在建工程項目的價值中，作為資本化支出。此外，對于竣工決算后發生的基建項目工程的相關支出，應計入到當期的費用支出中。在此基礎上，民辦學校通過編制合并報表，將基建報表納入到學校財務報表中，使得學校財務報告能全面體現基建業務的財務狀況，全面反映民辦學校的經濟資源。

（五）完善預算管理體制，實施全面控制

為了提升學校的競爭力，應加強民辦學校的預算管理和控制，充分發揮預算管理的預算、監督作用。完善預算管理體制，有助于學校各部門的銜接合作，有利于學校的長遠發展。因此，民辦學校應建立全面的預算管理理念，以學校的整體戰略為出發點，進一步完善預算管理組織體系，優化業務流程結構。同時，學校應加強預算控制，變被動的事后監督為主動的事中控制，嚴格預算執行。尤其是對于跨期長、金額大的工程項目，應進行嚴格的預算管控，避免虛假招標的問題。在工程建設過程中，應加大對預算資金的監督管理，對施工過程中的工程造價的變動項目做到實時監督，加強預算執行。

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作者簡介：陳瑋（1984-），女，溫州職業技術學院講師，主要從事經濟學、會計學教學與研究。