管理會計體系建設十年回顧與展望

【摘要】管理會計體系建設十年以來， 我國在管理會計理論研究和應用創新方面取得了顯著成效。本文利用可視化分析和文獻閱讀分析等方法， 對我國管理會計體系建設十年來的研究熱點及成果加以梳理與述評。十年管理會計體系建設的歷程表明， 管理會計體系建設始終以推進會計強國戰略為綱領， 以推動經濟更有效率、 更加公平、 更可持續發展為導向， 堅持立足于中國管理實踐， 借鑒國際先進理念和經驗， 在管理會計理論體系、 指引體系、 人才培養、 信息化+咨詢服務等方面取得了豐碩的成果。同時， 本文對我國管理會計體系建設十年的發展特征進行了總結， 并從管理會計理論研究、 工具創新、 人才培養方面做出未來展望。

【關鍵詞】管理會計體系建設；理論創新；工具創新；人才培養

【中圖分類號】 F234.3" " "【文獻標識碼】A" " " 【文章編號】1004-0994（2024）14-0053-7

一、 引言

與財務會計理論體系相比， 管理會計發展相對滯后， 為了全面推進與深化管理會計改革， 2014年10月財政部出臺了《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（簡稱《指導意見》）， 提出了“爭取3 ～ 5年內， 在全國培養出一批管理會計人才； 力爭通過5 ～ 10年左右的努力， 中國特色的管理會計體系基本形成”的總目標， 并明確了全面推進管理會計體系建設的主要任務、 措施及具體工作要求。《指導意見》是我國管理會計發展的里程碑事件， 極大地推動和促進了我國管理會計體系建設和事業發展。迄今為止， 《指導意見》發布已逾十年， 回溯十年的管理會計體系建設情況以及評價其建設成效， 可為進一步深化管理會計體系建設和推動企事業單位管理會計應用提供有益參考和啟示。

相較于已有文獻， 本文可能有如下貢獻： 第一， 本文以《指導意見》中管理會計體系建設的主要任務和措施為主線， 系統地回顧與總結十年建設成效， 揭示管理會計在經濟建設、 組織管理以及可持續發展方面的角色與功能； 第二， 利用大樣本統計分析， 為《指導意見》發布十年來我國管理會計體系建設情況提供清晰、 直觀的可視化證據， 并以此為依據梳理管理會計體系的研究熱點， 從管理會計研究主題的角度為我國管理會計體系建設提供參考； 第三， 梳理與總結《指導意見》發布以來我國管理會計體系建設的主要特征， 展望未來管理會計理論研究、 應用研究以及人才培養的趨勢與走向， 為進一步推進管理會計體系建設提供理論支持。

二、 管理會計體系建設十年的主要成就

（一） 理論建設成果豐碩

理論建設是管理會計體系建設的邏輯起點， 構建與時俱進、 具有中國特色的現代管理會計理論體系， 是管理會計體系建設的基礎。張先治（2015）指出， 管理會計理論體系應在會計理論體系的指引下進行構建， 由會計基礎理論體系、 管理會計基本理論體系和管理會計應用理論體系三部分組成。王巨紅和李博文（2021）認為具備中國特色的管理會計理論建設應該突出時代性、 前瞻性和實用性。基于此， 本文從管理會計發文量、 研究主題、 研究所用理論與研究方法四個方面來總結《指導意見》發布十年來我國管理會計理論建設取得的豐碩成果。

1. 管理會計發文量。論文發文量是評價學科發展及其建設的一個重要顯性指標， 在一定程度上可以代表對該領域理論研究的活躍程度。在中國知網（CNKI）數據庫中以“管理會計”為主題詞進行檢索， 時間范圍限定為2014 ～ 2023年， 剔除重復的征文類、 考試類等文獻， 最后篩選得到中文文獻數據26136條。文獻數量非常多， 說明有關管理會計的研究主題受到學者們的廣泛關注。

為了更清晰地了解管理會計理論研究情況， 借鑒孟焰等（2014）、 杜榮瑞等（2009）的研究方法， 同時為了確保研究的全面性和綜合性， 參考孔垂珉等（2019）的建議引入一些關鍵的期刊， 最終篩選出18本學術期刊（《會計研究》《審計研究》《金融研究》《中國管理科學》《中國軟科學》《經濟研究》《經濟科學》《經濟理論與經濟管理》《財經研究》《管理科學》《管理世界》《南開經濟研究》《南開管理評論》《財政研究》《北京大學學報（哲學社會科學版）》《清華大學學報（哲學社會科學版）》《中國會計評論》和《經濟管理》）進行研究。對2014 ～ 2023年這18本期刊中管理會計研究領域的相關文章進行整理， 最終得到889篇文獻， 各年發文趨勢如圖1所示。總體來看， 各年發文量較為均衡。

2. 管理會計研究主題分布。針對上述889篇管理會計研究文獻， 利用CiteSpace 5.7.R5軟件對其研究主題分布進行分析。由圖2管理會計研究關鍵詞共現圖譜可知， 在出現頻次達10次以上的熱點關鍵詞中， 共有4個關鍵節點， 分別為企業社會責任、 數字化轉型、 股權激勵、 企業創新。可見， 管理會計領域的理論研究與當前我國經濟高質量發展密切相關， 這與《指導意見》的目標相吻合。

3. 管理會計研究所用理論分布。參考孟焰等（2014）的做法， 將理論來源分為經濟學理論、 組織行為學理論、 心理學理論、 戰略理論、 社會學理論、 產品與經營管理理論、 統計學理論以及沒有或未發現理論。表1提供了管理會計研究所用理論的分布情況， 相較于2014 ～ 2018年， 2019 ～ 2023年間管理會計研究沒有或未發現理論的研究比例顯著下降， 突顯了該領域理論研究的進展； 而經濟學理論、 組織行為學理論、 心理學理論、 戰略理論以及產品與經營管理理論的研究比例均大幅提升， 表明現有管理會計研究更加重視理論基礎的應用。

4. 管理會計研究方法比較。參照孟焰等（2014）的分類方法， 本文將研究方法劃分為6類， 分別是以數據庫為基礎的實證研究、 規范分析/概念性研究、 調查研究、 案例研究、 分析性模型研究和實驗研究。表2提供了管理會計研究方法的分布情況， 相較于2014 ～ 2018年， 2019 ～ 2023年間案例研究和分析性模型研究的比重顯著增加， 這對于理解管理會計研究的發展趨勢和實踐應用情況具有重要意義， 為進一步深入探討管理會計應用研究提供了有益的參考。

（二） 指引體系全面完整

1. 基本指引。2016年6月， 財政部發布了《管理會計基本指引》， 明確指出“管理會計指引體系包括基本指引、 應用指引和案例庫， 用以指導單位管理會計實踐”。該文件沿襲了《指導意見》的理論要求并強調應用案例的實踐作用， 為配套的應用指引發布提供了綱領性的指導， 為中國特色管理會計“4+1”體系建設（理論體系建設、 指引體系建設、 人才隊伍建設、 信息系統建設加咨詢服務市場建設）奠定了堅實的基礎。指引體系建設作為管理會計理論研究的指南、 單位管理會計實踐行動的指導， 銜接了理論與實踐的同向發展。需要說明的是， 《管理會計基本指引》只是對管理會計的一般規律進行總結， 并沒有囊括相關單位依循《管理會計應用指引》的實踐中所產生的新問題以及案例庫體系搭建中所形成的新發現。

立足國情是管理會計體系建設的一項基本原則。為了保證管理會計基本指引的質量， 財政部從課題研究開始， 系統梳理了國內外相關資料， 落地于本國經濟文化情境， 組織制定管理會計指引體系， 并致力于推動各相關單位的有效應用。《管理會計基本指引》構建了管理會計概念框架， 對管理會計應用環境、 管理會計活動、 工具方法、 信息與報告這四項要素進行了歸納總結（如圖3所示）。

總體而言， 一方面， 《管理會計基本指引》對強化管理會計理論研究起到了引導作用， 為構建管理會計理論體系奠定了制度基礎， 其還有助于深化我國企事業單位對管理會計的認知， 促使更多企事業單位了解管理會計的重要性及其具體內容， 并積極參與管理會計實踐； 另一方面， 《管理會計基本指引》的引導作用為廣大會計從業者樹立了信心， 提高了管理會計在企事業單位中的執行力。通過了解《管理會計基本指引》的制定依據、 適用范圍， 以及管理會計目標、 原則、 要素等內容， 可以站在全局視角對管理會計的作用有一個深刻的認識， 使所有員工融入到管理會計應用系統中， 提高員工的自我約束性和行為自覺性。此外， 在《管理會計基本指引》的引導下， 管理會計方法的應用結合了企事業單位的內外部環境， 通過考量管理會計工具實施的利弊， 促進管理會計工具對企事業單位實踐的正向激勵； 當前管理會計報告也沖破了僅用作內部報告的傳統使用界域， 有效輔助了財務會計報告在經營管理預測以及控制方面的作用， 為企事業單位的決策提供支持（賀穎奇， 2020）。《管理會計基本指引》探求管理會計的落地文化， 使文化建設與管理會計實踐相融合， 提升了管理會計實踐與管理會計應用環境的適配度， 從而提高了員工對企業文化的認同感， 有助于增強凝聚力和向心力。

2. 應用指引。財政部于2017年9月正式印發《管理會計應用指引》， 這一指引是我國管理會計體系建設的關鍵組成部分， 對于企事業單位實現合理的資源配置以及達到財務目標具有重要的實踐意義。圖4提供了《管理會計應用指引》的框架。從內容來看， 《管理會計應用指引》基本框架中包括34項具體指引（7項概括性指引和27項工具方法指引）， 其歸納性和具體性有助于企事業單位明確管理會計的工作內容、 特點及運用場景等。企事業單位可以根據自身實際情況建立滿足其管理會計需求的工具方法， 并根據《管理會計應用指引》來解決實際存在的管理會計問題。從性質來看， 《管理會計應用指引》是企事業單位實務操作中的重要衡量標準， 更強調應用性， 要求注重利用管理會計理論使管理會計在實踐中產生價值與效益， 為企事業單位提供決策依據。從研究意義來看， 建立具有中國特色的管理會計體系是我國管理會計應用體系建設的主要目標， 《管理會計應用指引》的制定表明具有中國特色的管理會計應用體系在全球管理會計領域具有較強的本土化和個性化特征， 豐富了全球管理會計領域的應用指導實踐。

《管理會計應用指引》的制定是財政部充分調研、 廣泛聽取專家意見和公開征求意見， 以解決企事業單位管理會計問題為導向， 促使管理會計應用落地的一系列研究成果。從指導性來看， 《管理會計應用指引》采用指導性文件方式印發， 具有良好的制度效應， 這不僅有利于廣泛推廣， 也有利于靈活應用。2014 ～ 2023年中國會計學會管理會計專業委員會對大力推進管理會計理論創新進行了詳細的解讀， 帶來了會計學與管理會計最前沿的工作指引和研究指南。從應用性來看， 鑒于企事業單位管理情境的多樣性， 管理會計的工具方法必須與企事業單位管理實踐相結合。因而在選擇和應用管理會計工具方法時， 《管理會計應用指引》可以充分考慮特定領域的需求和特征， 以確保管理會計的應用效果。在管理會計多元化發展的背景下， 《管理會計應用指引》既要遵循基本指引， 也要考慮不同的實踐需求以提高其科學性和可操作性； 既要建立一系列具有廣泛指導作用的基本工具方法， 還需制定特殊行業的應用指引以滿足他們對管理會計的獨特需求。從開放性來看， 管理會計的適應性原則使得管理會計工具方法隨著企事業單位實踐的推進而不斷得到豐富和完善。在廣泛征求意見的基礎上， 財政部積極組織并開展了一系列課題研究， 充分借鑒了發達國家市場經濟的有效實踐， 本著先急后緩、 先一般業務后特殊業務、 “成熟一批， 發布一批”的原則， 科學總結我國先進企事業單位管理會計實踐。從操作性來看， 以“概括性指引和工具方法指引相結合”的思路構建應用指引， 是以共性和個性的結合最大限度提升應用指引的可操作性。為了進一步推動《管理會計應用指引》的實施， 財政部于2017年9月發布了《管理會計應用指引第100號——戰略管理》等22項具體指引， 這一行動是在充分考慮各方面意見的基礎上， 為推動管理會計實踐的深化和規范化而采取的積極行動。為了豐富和拓展管理會計指引體系建設， 指導企事業單位管理會計工作， 實現管理會計的持續創新與發展， 財政部在2018年8月17日又印發了《管理會計應用指引第202號——零基預算》等7項具體指引， 在2018年12月27日印發了《管理會計應用指引第204號——作業預算》等5項具體指引， 以增強應用指引的可操作性。

3. 案例示范。財政部積極組建管理會計案例庫， 通過收錄提供典型案例為管理會計的推廣應用提供參考。對于管理會計案例的應用， 國內外都進行了推廣嘗試。如美國管理會計師協會（IMA）發布的管理會計公告包含了一系列案例， 為相關單位進行管理會計實踐提供了應用指導。而我國則采用更加系統的方式， 將典型案例收錄在管理會計案例庫進行宣傳推廣， 這是在政府系統引導下全面推動管理會計應用的一種有效途徑。財政部于2015年開始構建管理會計案例庫的工作， 并在全國范圍內開展了管理會計典型案例征集活動， 這一舉措旨在為企事業單位提供更具體的指導， 使其能夠更好地參考并應用管理會計領域的成熟經驗。

表3提供了財政部管理會計案例庫索引情況。2015 ～ 2019年間， 管理會計行業進行了創新變革， 管理會計案例庫的案例較多關注企業成本管理與預算管理。如中銀香港以客戶關系管理為主的成本分攤模型、 徐工集團基于作業成本法的盈利分析模型， 為我國企業的成本核算、 成本控制、 成本分析提供了參考依據。同時， 預算管理作為企事業單位建立科學管理體系的核心， 也涌現出一批典型案例， 如中鐵大橋局“全面預算與績效評價融合”的創新運用、 時代地產基于項目全生命周期的跨周期全面預算、 A集團基于“鯨魚曲線”指導思想的全面預算管理實踐， 能夠幫助單位制定合理的經營目標和預算計劃， 為經營活動提供了方向和指導。預算管理是我國企事業單位運用范圍最廣的管理會計工具， 也為監管部門指導和監督企事業單位的管理實踐提供了重要工具。為響應管理會計指引體系建設， 案例庫中管理會計體系建設、 管理會計報告、 管理會計平臺構建的案例也在不斷豐富， 為管理會計體系建設提供了實踐基礎， 如廈門航空的“大財務”管理模式、 四維時空財務管理理念、 海油發展四位一體的管理會計報告內容體系。隨著信息化時代的到來， 管理會計案例庫還對管理會計信息化與財務共享的研究進一步升級， 建立基于互聯網技術的智能財務共享體系以及在組織協同需求下的信息系統變革等。

此外， 自2020年起財政部會計司開始積極調整案例庫征集活動策略以探究在疫情背景下各行業管理會計應用情況， 組織管理會計咨詢專家團隊， 以產業和行業為劃分標準開展廣泛的調研和訪談， 旨在研究和分析疫情對不同行業企業的影響以及企業管理會計的實際應用， 為各行業企業提質增效提供決策支持。案例庫中調研報告對裝備制造行業、 交運物流行業、 鋼鐵行業、 汽車行業、 紡織行業、 建筑行業、 金融及金融科技行業、 電力行業、 中小科技企業等9個行業進行了典型案例分析。

（三） 人才培養成效顯著

1. 探索多元化的培養模式。根據國家落實人才強國戰略布局， 財政部在2010年發布了《會計行業中長期人才發展規劃（2010-2020年）》， 以解決我國財務會計人才不足， 尤其是管理會計人才嚴重缺乏的問題。管理會計人才是我國管理會計體系建設與應用的主要推動者， 財政部遵循《指導意見》積極推動建立管理會計人才能力框架以培養復合型人才， 完善現行會計人才評價體系以提升管理會計人才素養。2015年6月， 中國總會計師協會在財政部的委托下， 對管理會計能力框架及人才評價體系展開系統研究， 著力推進各級管理會計人才的培養以及管理會計的學習、 交流和推廣工作。2016年10月， 財政部發布的《會計改革與發展“十三五”規劃綱要》中提出了“到2020年培養3萬名精于理財善于管理和決策的管理會計人才”的目標。2018年9月， 中國總會計師協會發布了《中國管理會計職業能力框架（討論稿）》， 這可謂是對財政部提出目標的有力回應， 也標志著該框架將在未來對中國管理會計人才培養產生重要的指導作用。

2. 推進職稱與職業資格考試改革。近年來， 財政部積極推進會計專業技術資格考試和注冊會計師考試內容改革， 增加了管理會計相關專業知識的比重， 以期培養滿足市場需求的管理會計人才。比如： 初級會計資格考試加強了對成本核算、 成本管理等管理會計相關知識的考核， 《初級會計實務》教材的第七章“管理會計基礎”增加了管理會計的概念； 中級會計資格考試在《財務管理》科目中加強了對管理會計工具方法應用的考核； 高級會計資格考試加強了對戰略決策、 風險評估、 組織實施等方面的考察， 聚焦于考核管理會計綜合應用能力； 注冊會計師考試則結合會計服務發展需求， 考查提供管理會計咨詢服務所需的各項能力。為了更好地培養能為單位創造價值的管理會計人才， 中國總會計師協會啟動了管理會計師認證項目。2017年4月， 管理會計師（初級）認證項目正式啟動， 管理會計師證書（PCMA）應運而生， PCMA課程體系以《指導意見》為依據， 以財會領域學術人才的研究成果為基礎， 結合了管理會計在我國企業的落地要求和實踐經驗， 同時借鑒了美、 英等西方國家在管理會計領域的成果。管理會計師認證內容體系分為初級、 中級和高級： 初級認證主要涉及《管理會計職業道德》《管理會計概論》《預算實務》和《成本管理》等考核科目； 中級認證主要涉及《決策分析》《風險管理》《績效管理》《責任會計》和《管理會計信息系統》等考核科目； 高級認證則主要涉及《戰略決策與激勵》《投資銀行學》和《戰略成本管理》等考核科目。

3. 人才需求量上升。《指導意見》發布以來， 在財政部的大力推動下， 企事業單位逐漸意識到管理會計的重要作用， 使得管理會計人才需求急劇增加。從我國目前招聘市場的需求來看， 具備管理會計從業經驗的人才已成為央企、 外企等大型公司招聘財務總監、 財務經理崗位的首選對象。近年來， “扎堆哄搶”管理會計人才的場面屢見報端， 很大程度上反映出市場對管理會計人才的迫切需求。從拼多多、 滴滴、 小米、 李寧等多家公司給財務分析、 經營分析、 預算分析等人才的薪資待遇來看， 在北京、 上海等城市一般管理會計人才的月薪在20000 ～ 40000元之間， 資深管理會計人才的月薪在30000 ～ 70000元之間。市場的薪酬定價可以很好地說明管理會計人才的價值和需求潛力， 優厚的薪酬待遇有助于進一步推進管理會計人才體系建設。

（四） 信息化+咨詢服務有聲有色

1. 面向管理會計的信息化變革。管理會計信息化有助于企事業單位更快、 更準、 更有效地做出決策， 也使得單位決策從“粗放”走向“精細”， 推動了管理會計功能的發揮和價值創造的實現。信息化建設是提升管理會計應有價值的手段， 有助于企事業單位優化資源配置和提高管理水平。為了推進面向管理會計的信息系統建設， 并全面指導“十四五”時期的會計信息化工作， 2021年《會計改革與發展“十四五”規劃綱要》與《會計信息化發展規劃（2021-2025年）》相繼出臺。《會計改革與發展“十四五”規劃綱要》強調會計職能實現拓展升級， 利用管理會計信息化助力經濟監督與財會監督， 對內提升企業風險管控能力， 通過反映外部結構化信息成果拓展對外服務宏觀經濟治理的會計職能。《會計信息化發展規劃（2021-2025年）》強調會計數據信息的價值體現， 從而支持會計職能對內對外拓展升級， 利用“管理會計信息化+財務智能化”， 促進會計核算自動化、 管理會計數字化、 業財融合數字化和決策支持智能化。這些文件對深化管理會計信息化變革、 有效發揮管理會計內外部服務職能提出了更高的要求， 是貫徹落實《指導意見》目標的重要成果。

2. 管理會計咨詢服務。管理會計體系建設期間， 管理會計咨詢服務開展如火如荼。作為會計師事務所主力軍的注冊會計師在提供管理會計咨詢服務時有其專業優勢。管理會計咨詢服務已成為會計師事務所的一個重要業務增長點。在管理會計體系建設的推進下， 會計師事務所不斷探究會計服務和商業模式創新， 如武漢康力會計師事務所基于管理會計理念創造了金字塔服務商業模式， 與客戶建立信任， 用咨詢服務和財務顧問為公司創造價值， 引領公司未來發展。管理咨詢公司和IT公司也在管理會計服務的智能化與多樣化方面取得了突破性進展， 其根據管理咨詢服務的不同特點， 成立咨詢業務線， 提供專業化服務以滿足客戶的多樣化需求， 在此基礎上積極進行管理會計產品和管理會計信息系統的開發， 有效緩解了咨詢成果落地難的困境。此外， 中央財經大學、 上海財經大學等財經類院校陸續成立管理會計研究中心， 提供預算編制和管理、 成本分析、 績效評估、 業務流程改進、 戰略規劃、 財務分析、 風險管理等咨詢服務， 促進了管理會計學術研究與實踐應用的深度融合， 也為培養管理會計人才積累了經驗。

三、 管理會計體系建設十年的主要特征

（一） 業財融合謀新篇

業財融合是管理會計體系建設十年期間的顯著特征之一。業財融合的目的是通過實現財務、 業務與現代信息技術的有機結合， 借助現代信息技術輔助企業財務與業務工作融合， 以優化決策和控制機制， 實現對風險的全面管理。業財融合作為數智化時代管理會計發展新階段的特征之一， 與管理會計的發展目標相契合， 但這并非表明業財融合與管理會計的發展存在著直接的因果關系。業財融合通過業務數據與財務數據的共享， 以業務活動視角的監督機制確保財務活動的決策科學化， 使經濟活動的數據信息在關鍵節點實現融合， 以此來推動企業實現經濟效益最大化。在理論研究方面， 學術界從戰略融合、 組織融合、 流程融合、 數據融合、 系統融合、 文化融合等視角開展了一系列研究。如從系統融合視角來看， 業財融合本質上是業務系統和財務系統的融合， 通過一個集成的管理信息系統， 支持企業戰略規劃與經營業務的管理（湯谷良和夏怡斐， 2018）； 業財融合的前提是業財信息系統的創新， 系統應可支撐超細分、 多維度、 彈性大、 體量大的數據需求， 通過業財系統的有效對接提高管理會計信息質量與信息應用價值（馬貴蘭，2016）。在實踐研究方面， 許多企業嘗試打通業務與財務之間的梗阻， 形成業財一體化的管理決策支持系統。如： 華為的業財融合實踐使其財務經營支撐業績十倍增長； 中國東航利用業財融合對成本指數進行測算賦能高質量發展； 海爾采用“人單合一”的現代管理理念， 打造了一個動態的循環體系， 實現了業務財務和共享財務的有機結合。

毋庸置疑， 數智技術是當前影響企業發展最重要的因素之一， 業財融合正是憑借數智技術有效降低企業財務風險， 為企業精細化管理打下堅實基礎， 為企業經營決策提供有力支撐， 從而驅動管理會計的快速發展。業財融合是企業管理會計實踐發展的新局面， 會計信息化應用水平較高的企事業單位在初步實現業財融合的基礎上， 對管理會計工作升級以及新技術廣泛應用所帶來的便捷性提出了更高層次的業財融合需求； 而部分業財融合處在起步階段的企事業單位， 在數字化轉型的大環境下對業財融合的需求也十分迫切。

（二） 可持續發展引新路

利用先進的管理理念和不斷豐富的管理會計工具助力企業可持續發展， 是管理會計體系建設十年期間的又一顯著特征。可持續發展不能僅停留在戰略層面， 更重要的是去落實和執行， 而管理會計的理念和工具應用是助力企業可持續發展的有效路徑。《會計改革與發展“十四五”規劃綱要》明確了會計管理工作轉型的方向， 即對內更好地服務于微觀主體的經營管理活動， 對外更好地與宏觀經濟政策、 經貿管理等有機融合。這不僅為管理會計功能的擴展創造了更大的發展空間， 而且明確了在未來工作中應當優先考慮的方向。如在我國實施生態文明戰略的重要時期， 應倡導綠色發展理念， 積極踐行可持續發展策略， 根據“雙碳”目標規劃管理會計的功能及應用。管理會計體系建設十年間， 管理會計積極發揮引領作用， 成為創造價值的中流砥柱， 幫助企業將可持續發展承諾轉變為行動。為踐行可持續發展理念， 發揮財務職能在企業實踐中的價值， 2021年9月IMA成立了企業可持續發展信息披露與管理全球工作組， 并提出了財會行業在推進企業可持續經營管理時應考慮的九項原則。在數字化改革背景下， 管理會計人員積極推廣碳減排數字技術與企業綠色環保相結合， 利用綠色產品創新和綠色工藝創新推動“雙碳”目標的實現。可持續經營管理也為管理會計人員的多樣化發展提供了巨大機遇。碳管理會計既是企業內部碳管理的工具， 也是碳會計和信息披露的基礎； 完善的碳管理會計系統能更好地激勵企業改善內部管理并增加企業綠色投資。企業可持續發展的關鍵是實現人與自然“和諧共生”， 即財務績效與環境績效的協同發展（解學梅和朱琪瑋，2021）， 環境責任會計的出現會促使管理層在經營中堅持長期的價值導向。如今， 可持續經營管理不再是“可有可無”之事， 管理會計幫助企業識別價值驅動因素， 并將其融入企業的戰略分析、 績效管理中， 引導企業實現可持續發展。

（三） 工具創新促落實

管理會計工具創新不僅是管理會計快速發展的產物， 而且是管理會計體系建設十年期間的顯著特征之一。為推動管理會計的發展， 創新管理會計工具是至關重要的。而管理會計工具創新需要滿足兩個條件： 一是管理會計工具或方法具備原創性； 二是工具或方法必須能夠被廣泛應用于管理實踐。因而在進行管理會計工具的個性化改造時， 應充分考慮中國特色， 結合我國經濟發展需求和文化情景特征， 進行管理會計工具的創新（王斌，2011）。《管理會計基本指引》以及34項應用指引相繼發布為管理會計工具應用與創新提供了支持和指導（劉俊勇等，2022）。學術界結合我國管理情境， 對管理會計工具進行了創新和整合。如： 馮巧根（2020）圍繞管理會計控制與信息支持系統， 提出了一種綜合性的管理會計分析工具——“十字型”決策法， 實現管理會計既有工具與新工具之間的整合； 池國華和鄒威（2015）以EVA企業價值創造為核心， 基于系統性與針對性的視角將其與全面預算、 管理會計報告和平衡計分卡整合， 制定了全新的價值創造方案。

我國經濟已進入“雙循環”的新發展格局， 管理會計工具努力挖掘了本土化的管理會計成功經驗與做法， 合理應對外生環境因素的影響以落實其積極作用。如： 在企業數字化轉型的大環境中， 利用數字技術改造傳統的管理會計工具， 使其在管理會計工具整合中發揮積極作用， 促進供應鏈管理會計的飛速發展， 使管理會計功能更加適應環境變化的客觀需求； 在“共同富裕”的價值創造背景下， 管理會計工具創新從企業戰略管理、 產業協作等諸多內生因素出發， 結合前瞻性因素助力實現企業價值最大化， 促進了企業管理效率的提高與經濟效益的增長（馮巧根，2022）。

四、 管理會計體系建設的未來展望

（一） 管理會計理論研究仍需深化創新

目前具有中國特色的管理會計體系雖已基本建成， 但其還需進一步完善。我國管理會計理論體系建設所依靠的經濟學與管理學基礎雖建立在社會經濟理論之上， 但距今已十分遙遠， 主動關注經濟學與管理學的理論和方法變遷， 創新與當前數字化改革的經濟環境相適應的管理會計理論顯得極為迫切。因此， 會計管理當局應深化管理會計理論研究， 在《管理會計基本指引》與《管理會計應用指引》的指導下， 以原有理論體系為參考， 創新出更多具有中國特色的管理會計理論。未來研究需要持續推進財政部關于管理會計體系建設的指導思想， 堅持問題導向， 在夯實現有管理會計理論研究的基礎上， 立足國情， 從現實出發， 拓展、 深化、 創新管理會計理論研究。此外， 需繼續發揮各省會計學會、 社會科學界聯合會的作用， 立項資助管理會計研究課題， 推動會計理論與實務工作者圍繞經濟社會發展和管理會計改革， 進行會計學術創新和理論成果轉化， 為會計改革與發展提供理論支撐， 不斷提升管理會計學科地位。

（二） 管理會計工具創新應服務管理實踐

《管理會計基本指引》指出， 管理會計在企業規劃、 決策、 控制、 評價等方面發揮關鍵作用， 通過運用各類管理會計工具提供關鍵信息， 推動企業戰略的實施。根據系統管理理論， 管理會計工具被系統地整合到企業的經營管理中， 工具與環境的動態交互作用能夠形成信息反饋網絡， 進而提升管理效率。管理會計工具的不斷創新和發展源于企業管理會計實踐， 企業需要在變革管理的指導下形成系統的、 規范的指南， 以提高管理會計工具的科學性和有效性。我國已頒布了一系列指引體系， 但我國管理會計發展跡象并不明顯， 因為管理會計工具的發展僅依靠政策指引所產生的效果是有限的。管理會計是跟隨環境變化提供決策支持的會計， 管理會計工具應用歸根到底是為了提供幫助企業實現價值增值的市場服務（馮巧根，2022）。管理會計工具的應用與推廣必須著眼于服務管理會計實踐， 依據企業的具體情境和文化環境等做出調整與創新（曾祥飛等，2018）。但在深化管理會計應用工具、 推動管理會計協同的過程中， 管理會計實踐必須遵循權變性原則， 不應過于強調管理會計工具或方法本身的特性， 而應注重實際效果， 根據組織所處的內外部條件隨機應變。同時， 提高多種管理會計工具應用的均衡性和協同性， 針對不同的具體條件尋求合適的方法， 這對于正確理解企業對管理會計工具方法的實際應用非常重要。管理會計工具創新必須與“應用環境”緊密協同， 當前企業數字化轉型為管理會計工具創新提供了新平臺， 而完成數字化升級的管理會計工具也致力于服務企業數字化轉型（傅元略，2020）。

（三） 管理會計人才應注重科技素養

管理會計人才培養必須以培養“善溝通、 多技能、 懂管理、 有遠見、 敢擔當”的管理會計人才為目標。培養復合型管理會計人才， 既需要扎實的管理會計基礎， 又要突破傳統管理會計的局限性。在數字化時代， 科技素養是一個多層面結構的素養與能力的集合， 它是管理會計人才具備創新能力的關鍵， 也是管理會計工作不斷取得進展與完善的關鍵。管理會計人才應當努力提升科技素養， 從數據出發、 讓數據說話、 用數據決策， 運用數智技術對財務數據和非財務數據背后有價值的信息進行深層次挖掘、 提煉與概括， 從而為生產經營管理決策提供有力支持。管理會計人才具備數據分析能力后， 應注重對大數據挖掘、 可視化分析等數字技術運用能力的培養。信息技術的發展倒逼會計人員升級， 隨著新產業、 新業態、 新模式的發展， 我國經濟高質量發展需要高質量的會計人才。為落實管理會計人才科技理工素養的培養， 要加大管理會計教育力度， 不是只針對企業領導人和個別管理者， 而是要對全體員工進行教育， 注重對企業管理者科學意識和能力的訓練， 促進其用科學的方法去發現問題、 解決問題， 助力企業實現數字化時代下財務會計的信息共享與管理會計的財務決策相融合。管理會計人才的科技素養培養是會計智能化發展熱潮下堅持會計守正創新的靈魂， 利用新技術發揮其監督職能與反映職能強化管理會計的決策支持功能。

【 主 要 參 考 文 獻 】

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馮巧根．管理會計工具的創新——“十字型”決策法的應用［ J］．會計研究，2020（3）：110 ～ 127．

傅元略．數字經濟下的產業價值鏈四維度協同管控［ J］．財務研究，2020（4）：3 ～ 10．

賀穎奇．管理會計概念框架研究［ J］．會計研究，2020（8）：115 ～ 127．

孔垂珉，李靠隊，蔣雯等．中國管理會計研究回顧與述評：1978年至2018年［ J］．會計研究，2019（2）：49 ～ 56．

劉俊勇，段文譞，安娜．平衡計分卡學術研究評述與展望［ J］．會計研究，2022（8）：121 ～ 134．

馬貴蘭．從業財融合視角看管理會計信息質量［ J］．財會月刊，2016（35）：53 ～ 56．

孟焰，孫健，盧闖等．中國管理會計研究述評與展望［ J］．會計研究，2014（9）：3 ～ 12+96．

湯谷良，夏怡斐．管理控制系統議題的中國研究——源于國際頂級會計雜志發表論文的文獻分析［ J］．管理會計研究，2018（1）：17 ～ 25+95．

王斌．跨職能團隊的管理控制問題：一個理論思考［ J］．會計研究，2011（7）：38 ～ 44+97．