目標成本管理下的制造業成本控制問題

劉改革

如何開展科學合理的成本管理，最大程度地降低產品成本，實現經濟效益持續增長，從而提升企業競爭力，成為當前制造企業經營活動追求的目標。這就需要制造企業對成本管理方法進行調整，逐步加大目標成本法的應用，讓企業全體人員參與到成本管理中，形成多方位的成本管理機制，有助于降低成本，擴大產品市場占有率，以此促進制造企業的發展。

一、目標成本法概述

目標成本法產生于日本豐田公司，并且率先將其運用在汽車生產行業，實現公司的經營目標。這種管理方法的關鍵是明確目標成本，結合市場調查的分析方法對消費者需求和產品價格進行預測，根據戰略目標對經營活動需要實現目標利潤確定，從而把產品目標成本計算出來。但是，產品形成的目標成本有超過80%都是研發階段明確的，這需要體現出戰略性和全局性的成本管理活動。目標成本法非常明顯的特點是市場導向性，這和傳統成本管理是不同的，以往更多側重于內部成本，極大可能形成有產品價格沒有銷售市場的局面，產品缺乏競爭力。而決定目標成本法實施的是市場，這就從市場層面和產品研發特性等兩個方面確定銷售價格，具備較大的競爭優勢。另外，目標成本在執行中需要企業各個部門實現溝通協作。產品成本涵蓋范圍非常廣，包括但不限于生產成本、固定成本和變動成本等，這需要眾多部門參與，高效密切地合作。傳統成本管理過程只能實施事中和事后控制，但是目標成本法主要實施事前控制，從戰略層面降低成本。為保障市場消費群體的需求，保障制造企業得到持久性優勢和利潤，即便出現短期成本增加，也是可以被經營者認同的。

結合目標成本法的定義和特點，從市場調查出發，利用獲取的數據資料對產品價格進行確定，并且估算出制造企業能夠實現的目標利潤，再得到產品的目標成本。和傳統成本管理辦法比較，目標成本法所確定的目標利潤應該和產品銷售價格一致。通過目標成本進行分解，將其劃分到不同的子系統中，按照已經明確的目標成本，對其展開科學合理的劃分。在分解過程中，一般情況按照四個環節進行，包括研發環節、原材料采購環節、生產環節和銷售環節。另外，也可以按照部門進行劃分，根據責任進行劃分，依托成本可控原則，將部門承擔的職責和權利匹配。例如，A產品生產過程需要涉及四個部門，就需要這四個部門對目標成本進行分解，每個部門都需要對既定的目標負責。針對有的產品需要不同零部件組成，這就需要按照成本構成劃分，以此對產品的目標成本進行確定。因此，制造企業在對目標成本法使用中，應當按照自身需求進行，合理選擇目標成本劃分的方式，以此保障目標成本實現。

二、制造業成本控制中存在的問題

（一）沒有結合市場導向，降低成本目標合理性

制造業在長期發展中，所能產生的利潤率越來越低。不管是依靠原材料為主的制造企業，還是依托勞動密集型為主的制造企業，都是相同發展趨勢。例如，從電器產品行業分析，更新速度隨著技術發展越來越快，產品生命周期也沒有以往長。如在小米和格力等企業中，基本都使用了市場滲透定價法，讓銷售價格降低，讓更多市場需求者選擇該產品，從而實現銷售量迅速增長，市場份額占比越來越大，以更快速度提升投資成本回收期。在降低產品銷售價格中，采用什么方式獲得更大的競爭優勢，是當前眾多傳統制造企業都在思索的問題。在實際操作中，制造企業往往都是控制原料價格，讓生產成本降低，從而擴大產品利潤空間。這種方式在實施過程中沒有考慮消費群體，并沒有對其愿意支付的價格進行分析。在以往成本管理過程中，制造企業成本管理部門主要集中于對內部成本的控制，如生產成本和固定成本等。這類成本的計算工作，都是由財務部門和采購部門通過原材料采購、生產人工費用及機械設備磨損等計算得出。這種成本核算過程沒有對市場因素進行考慮，也無法反映出市場情況。并且，以往成本管理主要是利用成本溢價加成法對成本確定，采用這種計算方式得到的成本定價是超出消費群體的心理預期的，極有可能不符合市場需求。

（二）沒有實現協作溝通，影響成本控制效果

從現有制造企業組織構架分析，主要包括但不限于董事長、總經理、行政管理部、生產管理部、財務管理部、采購管理部、技術支持部和銷售管理部等。這些部門相互間是存在密切聯系的，這需要在工作中相互溝通協作。在這種組織構架中，總經理承擔的是管理層職責，對行政管理部和其他各個職能部門進行管理。一般情況下，這些部門都獨立存在，也是分別實施管理的，業務部門和財務部門往往存在較大的獨立性。例如，財務管理部在進行成本管理時，需要對成本進行核算，這些數據資料的提供者是采購管理部和生產管理部，但是財務部門和采購部門、生產部門間獨立性較強，沒有建立高效的協作溝通機制，這就會造成在成本信息銜接上存在差異，往往會出現部門間數據資料不統一和真實性難以判斷等問題。

（三）存在定制產品，無法實現標準化管理

在市場經濟體制發展中，國民經濟持續增長，人們物質生活保障、消費者需求呈現多樣化，這要求制造企業提供的產品具有多樣化，逐步形成了差異化市場。但是，目標成本是固定的，這些定制化產品成本雖然可以衡量，卻沒有辦法實現標準化生產。這種產品在生產過程中，都是按照消費者需求進行定制化生產的，不同需求者存在差異性。因此，定制化產品在成本目標上也出現了多樣化，給目標成本法執行上帶來了困難。這種產品往往在生產過程中，都是根據消費者的需求進行生產的，并且每一次所提供的產品基本上都存在差異，這源于消費者的需求在變化，而且消費習慣也是存在差異的。針對這種產品的生產過程，采用目標成本法是不適合的。

三、目標成本管理中制造業成本控制的措施

（一）綜合進行成本分析，增強產品競爭優勢

首先，要解決制造企業產品目標沒有結合市場導向的問題，應當先對產品銷售價格進行明確。在對市場消費群體全面調查并且結合同類產品分析后，找出最有利于實現企業利潤持久性增長的銷售價格，也可以確保市場份額擴大。其次，根據現有生產產品的型號和組成部分等對目標成本實施分解。財務管理部門應當對市場分析數據和生產管理部門提供的生產數據對產品成本進行預算，制定出科學合理的產品成本方案。并且，財務管理部門將成本方案提供給生產管理部門，要求生產管理部門結合制造企業生產技術和設備等，和技術支持部進行協調，確定能否從生產技術上實現制定好的成本方案，也要和采購管理部門進行密切溝通，確定現階段原材料采購成本是否可以支持生產計劃。一旦生產技術可以支持和成本能夠得到控制，就應當按照成本方案執行生產計劃。但是，如果生產技術沒有辦法滿足財務管理部門提出的成本方案，這就需要將結果進行反饋，讓財務管理部門對其成本方案進行調整優化，從而找出滿足現實情況的成本方案。在具體實施中，采購管理部門所執行的原材料采購計劃是在成本方案確定后進行的，這期間存在諸多的風險因素，往往會因原材料價格上漲和供應商原材料漲價等情況，造成原本制定的成本方案和實際存在不一致，需要對成本方案進行調整或者尋找新的原材料供應商。

（二）加強部門協作溝通，建立成本控制機制

要解決制造企業各部門溝通協作的問題，最有效的辦法是加強部門間的協作，實現跨職能部門，建立成本控制機制。這種模式在實施中，需要從組織框架出發，制造企業總經理負責管理所有的職能部門。但是，不同部門在管理過程中都是單獨管理的，業務部門和職能部門間獨立性非常強。一旦部門間沒有實現協調溝通，準確的成本信息往往無法實現。在目標成本管理過程中，很容易出現管理層將成本控制工作直接交給財務部門以及少數生產管理部門人員工作中，完全由財務部門人員對成本方案實施規劃。如果實施這種成本管理方式產生的缺陷非常明顯，直接讓成本管理工作受限于少數人員管理中。一旦參與到成本管控工作的人員沒有成本管理意識，基本上成本控制效果難以發揮。為更好實現制造企業持久性的經濟利益，要構建成本控制目標小組，這樣做可以帶動全體人員參與到成本管理活動中，利用激勵機制激發全員參加的熱情。根據成本可控原則和責任制的要求，在產品投產前，財務管理部門應當結合市場調查獲得數據和企業生產管理部門提供的成本數據，科學合理明確成本方案。在產品生產過程中，生產管理部門應該結合生產技術和生產條件等，和技術支持部密切溝通，對成本方案的可行性進行分析。并且，在產品生產過程中，財務管理部門還要實施動態化的成本監控，對實際運行的成本進行控制，對成本預算方案進行優化。

（三）合理利用其他管理辦法，實現產品成本控制

針對特定產品成本沒有辦法實現標準化的問題，制造企業應當在目標成本法的實施過程中，依托其他成本管理辦法對生產成本進行有效控制，制定出可行的成本管控方案。基于目標成本法在實施過程中是沒有辦法針對特定產品的，并且目標成本法更多是對變動成本和固定成本等進行關注，并不關注對產品成本組成的所有部門。因此，這就需要引入其他成本管理辦法，如生命周期成本法，這種方式在應用過程中，也是在目標成本法核心理念下運行的，從而實施生命周期成本控制。目標成本法在執行中，其目的是如何進行成本控制，卻沒有辦法對所有成本實施控制。但是，生命周期成本法在實施中對產品所有成本進行了全面考慮，并且對影響成本的內外部因素進行分析，能夠有效降低產品成本。在市場經濟發展中，制造業所產生的產品周期越來越短，主要的產品成本構成部分在生產前都已經發生，應用生命周期成本法后，可以將所有成本因素全面考慮，實現產品成本效益最大化。因此，制造企業應當在應用目標成本法的基礎上，合理使用生命周期成本法，可以有效補充目標成本法的不足之處，以此幫助制造企業全面實現成本目標。

結語：

產品的利潤越來越低，影響到傳統制造行業的持續發展，甚至部分企業難以維系經營活動。這就需要對成本管理方法進行分析，以往的成本管理更多地采用傳統管理方式，將成本目標局限于企業生產過程，沒有考慮外部因素，往往難以實現產品價值的最大化。因此，為保障制造企業能夠實現持久化利潤增長，應當采用目標成本法對產品成本實施合理控制，并且激發全體人員對成本管理的熱情，以此實現產品價值最大化，保障企業可持續發展。

［作者單位：中汽昌興（洛陽）機電設備工程有限公司］