關于構建基層醫療衛生機構政府會計核算體系的探討

易鼎銘

摘要：以政府舉辦的獨立核算的城市社區衛生服務中心和鄉鎮（中心）衛生院為主體的基層醫療衛生機構是我國基本醫療和基本公共衛生服務職能的承擔機構，兼具事業單位和醫療衛生行業單位雙重特點，在實施政府會計制度之后，其會計核算發生了較大變化，因此結合政府會計制度探討基層醫療衛生機構會計核算體系的構建具有實踐指導意義。鑒于此，本文從分析政府會計制度實施對基層醫療衛生機構會計核算的主要影響為切入點，總結了構建政府會計制下基層醫療衛生機構會計核算體系的重要意義，并在此基礎上結合政府會計制度提出構建基層醫療衛生機構會計核算體系的具體對策，希望能夠對基層醫療衛生機構科學進行新舊會計制度銜接，提升自身的會計核算水平和會計信息質量有所啟示。

關鍵詞：基層醫療衛生機構;政府會計;核算體系

一、基層醫療機構會計核算概述

基層醫療衛生機構會計核算主要職能在于對機構的各項經濟業務進行真實、準確、系統、全面的反映，其會計核算范圍主要涉及基本醫療服務和基本公共衛生服務兩大部分，主要包括資產負債、收入費用、運行成本等財務信息和預算執行信息。

二、政府會計制度實施對基層醫療衛生機構會計核算的主要影響

政府會計制度的形成基于《政府會計準則—基本準則》和《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》，對基層醫療機構的會計核算的主要影響有：

（一）記賬模式的變化

在政府會計制度下，基層醫療衛生機構的會計核算采用“雙基礎”的記賬模式，即預算執行過程中的收支核算以收付實現制為基礎，而作為反映醫療衛生機構各項經濟活動的財務會計則以權責發生制為基礎，二者要進行平行記賬，承擔預算會計和財務會計的雙重職能，并且財務會計與預算會計之間要通過編制“本期預算結余與本期盈余差異調節表”來進行相互勾稽、銜接。

（二）會計要素的變化

會計要素從原來的五要素變為“五加三”要素，即由原來的資產、負債、凈資產、收入、費用五要素變為預算收入、預算支出和預算結余加這五要素的新要素構成模式。

（三）會計要素具體核算內容的主要變化

按照政府會計制度的核算要求，基層醫療衛生機構的會計要素核算內容發生了較大變化，主要體現在：一是資產方面，存貨被細化為在途物資、加工物品、工程物資和庫存物品四個類別，對應收賬款和其他應收款引入了資產減值準備的核算;二是在負債會計要素里面增加了預計負債會計科目來更全面的反映機構應承擔的義務;三是將凈資產細化為專用基金、累計盈余、無償調撥凈資產以及權益法調整四個核算項目。

三、政府會計制下基層醫療衛生機構重建會計核算體系的重要意義分析

在政府會計制度下，基層醫療機構的會計要素及其內容發生了重大變化，因此有必要對其會計核算體系重新構建，其主要意義在于：一是通過重新構建會計核算體系，更科學、更全面反映機構的會計信息，有利于提升機構的會計信息質量;二是政府會計制度下基層醫療機構的資產核算發生了重大變化，只有進行會計核算體系的重構，才能進一步強化機構的資產管理水平，防止國有資產的流失;三是通過重構會計核算體系，可以根據制度要求在機構內部形成較為嚴謹的核算管控體系，從而提升機構防范會計核算風險的能力。

四、結合政府會計制度下基層醫療衛生機構會計核算發生的變化，探討其構建會計核算體系的具體對策

如上文所述，政府會計制度的實施對基層醫療衛生機構的會計核算在記賬模式、會計要素以及具體內容等方面均產生了較大影響，因此基層醫療衛生機構有必要對自身的會計核算體系重新構建，盡快適應政府會計制度的核算和管理需求，減少會計核算方面的風險：

（一）以政府會計制度為指導，在基層醫療衛生機構構建雙基礎的會計核算框架

按照政府會計制度的要求，財務會計核算形成財務報告，預算會計核算形成決算報告。實行政府會計制度之前，基層醫療衛生機構的核算體系為應收應付往來科目進行單位、個人往來輔助核算，收入、費用進行項目的輔助核算。政府會計制度實施后，財務會計保留原來的輔助核算，預算會計需要對三類資金進行明細科目核算，即財政資金、非財政專項資金和非財政非專項資金，年末分別結轉到財政撥款結轉或政撥款結余、非財政撥款結轉、非財政撥款結余科目。

在進行財務會計核算時是否需要進行預算會計核算，需要財務人員的職業判斷，制度要求對納入單位預算的現金收支業務需要進行預算會計核算，但實際操作中，哪些業務是屬于納入單位預算的收支業務，往往有一些業務的處理不是很直觀的，需要財務人員對經濟業務進行連續的分析，如發放職工工資時，代扣部分為預算會計與財務會計產生差異的部分，而這部分在預算會計中應該對應沖減哪個經濟科目的發生額，以及在代繳時又應該計入預算會計的哪個經濟科目，需要財務人員進行連續的、系統的分析和反映。

（二）以雙基礎的會計核算框架為指導，建立固定資產的會計核算流程

在基本明確了政府會計制度下雙基礎的會計核算框架之后，考慮固定資產一直是基層醫療機構會計核算的重點和風險點，同時也是此次會計制度改革變化最大的要素，因此對其加以詳細闡述。

在政府會計制度下，要重建固定資產的會計核算流程，主要應當從三個方面入手：一是根據政府會計制度嚴格按照控制權轉移的界定進行固定資產的入賬核算，確保固定資產信息的完整性，同時還要制定資產使用以及處置等業務的具體管理方法和流程，確保固定資產核算數據的真實、準確、完整;二是考慮形成固定資產的資金來源渠道多樣化的影響，因此在構建核算體系時，不僅要保留原來財務會計的項目輔助核算功能，即按照不同的資金來源對每個項目資金的收入、費用、盈余情況利用輔助核算進行專門反映，同時還要對預算會計的收支及結余進行不同性質資金的明細科目核算和項目輔助核算、功能科目以及經濟分類的輔助核算，這樣對于財政專項資金形成的固定資產用財務會計反映專項的盈余情況，用預算會計反映專項資金的使用情況，避免出現這樣的情形：某一專項資金只使用部分資金購置了固定資產，按月計提折舊后，單純依靠財務會計的輔助核算很難查詢和厘清此專項資金的余額;三是對于多元資金來源形成的固定資產，則應根據輔助核算按照資金構成比例計算相應的折舊金額，只有這樣，才能準確計算出當期包括自籌資金在內的各類資金所產生的盈余情況，計算出當期醫療業務盈余。這點在注重績效考核的地區顯得尤為重要。

（三）建立基層醫療衛生機構的會計核算內部控制機制

健全的會計核算內部控制機制能夠為會計核算的質量提供有力保障。在實施政府會計制度后，基層醫療衛生機構要構建出完善有效的會計核算體系，會計核算的相關內部控制機制的建立和完善必不可少：一是要建立嚴格的核算稽核制度，確保機構的各項會計核算工作是嚴格按照政府會計制度來開展的，提高核算的準確性，防止違背準則和制度的問題出現，二是要根據核算工作流程，建立以風險控制為核心的核算流程控制制度，確保財務會計和預算會計相關的輔助核算細致嚴謹，減少會計核算錯誤率，降低資產流失風險。

（四）健全基層醫療衛生機構會計核算信息系統

在實施政府會計制度后，由于平行記賬模式的應用，大幅增加了基層醫療機構財務人員的會計核算工作量和工作難度，因此在新舊會計制度銜接過程中必然會出現諸多問題。財務人員要加強對新系統使用的學習，在熟悉整個核算系統的基礎上，對財務軟件里各類余額表的查詢應用、月末結轉公式的設置、會計報表賬務的取數公式的設置等進行研究和嘗試，減少對財務軟件公司的依賴。同時，財務軟件公司應對財務軟件進一步完善和優化，比如對資產模塊的卡片的資金來源進一步細化，并在折舊計算過程中按資金性質所占比重進行折舊金額的分攤，以便進行成本核算和各類資金盈余的計算，從而降低財務人員核算工作的難度。

五、結束語

本文結合政府會計制度，探討了其實施之后對基層醫療衛生機構會計核算的主要影響，分析了基層醫療機構在政府會計制度下構建新的會計核算體系的積極意義，然后在此基礎上提出基層醫療機構如何根據政府會計制度的需求構建出完善有效的會計核算體系，希望能夠對相關單位會計核算業務的優化有所啟發。

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