現金流量表編制方法探討

（齊魯交通發展集團有限公司 山東濟南 250000）

現金流是企業持續發展的動力，現金流量表的編制對企業至關重要。現金流量表分項目列示，通過現金流量表能夠直觀地了解企業資金的來源和去向、投資融資等情況，分析資金收支過程中可能存在的問題，整體把控資金狀況，引導企業持續健康的發展。現金流量表包含現金流量表主表（以下簡稱“主表”）和現金流量表補充資料（以下簡稱“附表”），主表一般通過直接法編制，直接按照各項目列示現金收支狀況，附表通過間接法編制，通過剔除凈利潤中的非付現因素及非經營性項目因素得出經營活動凈現金流。

一、編制原理

現金流量表編制是否平衡體現在兩個方面：一是期末現金及現金等價物的余額與資產負債表貨幣資金余額是否一致（不考慮特殊情況）；二是主表與附表的經營活動產生的現金流量凈額是否一致。實務中，現金流量表編制經常出現不平衡的情況，主要是由于不能透徹理解現金流量表的編制原理，無法從整體上把控現金流量表的編制過程。本文突破常規的現金流量表的編制方法，以資產負債表和利潤表為起點，提供了新的編制思路。現金流量表與資產負債表和利潤表之間存在重要的聯系，主要體現在：（期末資產-期末負債）-（期初資產-期初負債）=期末所有者權益-期初所有者權益，由此可以最終推導出：貨幣資金凈增加額=凈利潤+凈利潤之外的所有者權益增加額-（期初負債-期末負債）+（貨幣資金以外的期初資產-貨幣資金以外的期末資產），根據此原理，將資產負債表和利潤表上的所有數據過到現金流量表相應項目中，現金流量表一定是平衡的。

本文提供的現金流量表的編制方法，主要分為三個步驟：一是將資產負債表、利潤表全部數據過入主表及附表，完成此步，現金流量表編制平衡；二是在第一步的基礎上對具體現金流量表項目進行分析，并進一步剔除；三是將相關科目直接對應的現金流的數據與編制的現金流量表逐項目對比分析，驗證現金流量表每一項目的數據是否合理，判斷是否還需要對現金流量表項目進行調整。下面通過具體案例對現金流量表編制的過程進行說明，以便深入理解現金流量表的編制方法。

二、案例分析

例：甲公司為生產制造類企業，增值稅小規模納稅人，假設其不存在現金等價物，2018年1—8月部分科目發生額為：計提增值稅2.55萬元，管理費用中包含折舊費6萬元、職工薪酬30萬元、無形資產攤銷額1萬元，資產減值損失中應收賬款壞賬準備10萬元，制造費用中包含折舊5萬元、職工薪酬2萬元，生產成本中包含職工薪酬12萬元，2018年8月報表數據如表1、表2所示。

表1 資產負債表 單位：萬元

表2 利潤表 單位：萬元

根據上述數據編制2018年1—8月現金流量表，步驟如下：

1.第一步：將資產負債表、利潤表所有數據過入現金流量表主表和附表相應項目，主表、附表同時編制，編制過程一直保持主表及附表經營活動產生的現金流量凈額一致。

（1）先過入利潤表數據，在附表“凈利潤”處填數，同時將利潤表的數據逐項過入主表，利潤表中的項目在主表填列時先視同經營活動數據填列，以后再調整。

（2）按照從上到下、從左到右的順序將資產負債表的期初、期末變動額（所有者權益變動額中的凈利潤，在過入利潤表的數據時已過入現金流量表，此處不再重復過入）直接過入主表，每一科目主表、附表同時填列，始終保持每一科目過入后主表、附表經營活動產生的現金流量表凈額保持一致。

資產負債表、利潤表所有數據過入后，現金流量表應編制平衡。主表各項目情況如下：

銷售商品、提供勞務收到的現金=營業收入+應收賬款期初數-應收賬款期末數=34.85（萬元）；

購買商品、接受勞務支付的現金=營業成本+存貨期末數-存貨期初數+預付款項期末數-預付款項期初數+應付賬款期初數-應付賬款期末數=213（萬元）；

支付給職工以及為職工支付的現金=應付職工薪酬期初數-應付職工薪酬期末數=-21（萬元）；

支付的各項稅費=稅金及附加+應交稅費期初數-應交稅費期末數+遞延所得稅資產期初數-遞延所得稅資產期末數-所得稅費用=-2.21（萬元）；

支付的其他與經營活動有關的現金=管理費用+財務費用+資產減值損失 -公允價值變動收益-投資收益+其他應收款期末數-其他應收款期初數=179（萬元）；

購置固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金=固定資產期末數-固定資產期初數+無形資產期末數-無形資產期初數=3（萬元）；

投資支付的現金=長期股權投資期末數-長期股權投資期初數+交易性金融資產期末數-交易性金融資產期初數=73（萬元）。

附表各項目情況如下：

凈利潤=-44.97（萬元）；

遞延所得稅資產減少=遞延所得稅資產期初數-遞延所得稅資產期末數=-2.5（萬元）；

存貨的減少=存貨的期初數-存貨的期末數=-100（萬元）；

經營性應收項目的減少=應收賬款期初數-應收賬款期末數+預付款項期初數-預付款項期末數+其他應收款期初數-其他應收款期末數=-130（萬元）；

經營性應付項目的增加=應付賬款期末數-應付賬款期初數+應付職工薪酬期末數-應付職工薪酬期初數+應交稅費期末數-應交稅費期初數=-56.47（萬元）。

2.第二步：第一步完成后實現了現金流量表的整體平衡，但是只是對各現金流量表項目進行了較粗略的劃分，本步驟主要是在第一步的基礎上對現金流量表進行逐項目剔除，主要將不涉及現金流入、流出的內容剔除，同時對第一步填列不精確的項目進行更準確的劃分（如果需要），每剔除一個項目始終保持現金流量表的平衡。

（1）將第一步里未過入到附表的數據按照附表從上往下順序逐項過入，如：通過對賬務數據分析，“資產減值準備”根據資產減值準備當期變動數填10，同時“銷售商品、提供勞務收到的現金”減10，“支付的其他與經營活動有關的現金”減10，“經營性應收項目的減少”減10；“固定資產折舊、油氣資產折耗、生產性生物資產折舊”填11（本期計提的經營活動相關的折舊費），同時“購買商品、接受勞務支付的現金”減5，“支付的其他與經營活動有關的現金”減6，“購置固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金”加11；“無形資產攤銷”填1（本期計提的經營活動相關的攤銷額），同時“支付的其他與經營活動有關的現金”減1，“購置固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金”加1；“公允價值變動損失”填2，同時“支付的其他與經營活動有關的現金”減 2，“投資支付的現金”加 2；“投資損失”填-5，同時“支付的其他與經營活動有關的現金”加5，“投資支付的現金”減5。

上述附表每調整一個項目，同時將其主表、附表相關的其他項目一起調整。每一項目調整后現金流量表是否平衡是判斷該項目調整是否正確、涉及項目是否全部調整完畢的判斷依據。

（2）按照主表從上到下的順序，逐項將該項目中非現金因素剔除，每剔除一項，同時將其主表、附表其他相關項目一并調整，如：“銷售商品、提供勞務收到的現金”加本期計提增值稅金額2.55萬元，同時“支付的各項稅費”加2.55萬元；“購買商品、接受勞務支付的現金”減本期計入存貨的薪酬金額14萬元，同時“支付給職工以及為職工支付的現金”加14萬元；“支付給職工以及為職工支付的現金”加30萬元，同時“支付的其他與經營活動有關的現金”減30萬元。本步驟剔除完成后，主表、附表各項目情況如下：

主表各項目情況：

銷售商品、提供勞務收到的現金=營業收入+應收賬款期初數-應收賬款期末數+本期計提增值稅金額+期初應收賬款壞賬準備-期末應收賬款壞賬準備=27.40（萬元）；

購買商品、接受勞務支付的現金=營業成本+存貨期末數-存貨期初數+預付款項期末數-預付款項期初數+應付賬款期初數-應付賬款期末數-本期計入存貨的折舊、薪酬金額=194（萬元）；

支付給職工以及為職工支付的現金=應付職工薪酬期初數-應付職工薪酬期末數+本期計提應付職工薪酬金額（不含計入在建工程金額）=23（萬元）；

支付的各項稅費=稅金及附加+應交稅費期初數-應交稅費期末數+遞延所得稅資產期初數-遞延所得稅資產期末數-所得稅費用+本期計提增值稅金額=0.34（萬元）；

支付的其他與經營活動有關的現金=管理費用+財務費用+資產減值損失-公允價值變動收益-投資收益+其他應收款期末數-其他應收款期初數-管理費用中的折舊、薪酬、無形資產攤銷金額+公允價值變動收益+投資收益-資產減值損失=135（萬元）；

購置固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金=固定資產期末數-固定資產期初數+無形資產期末數-無形資產期初數+本期計提折舊金額+本期無形資產攤銷金額=15（萬元）；

投資支付的現金=長期股權投資期末數-長期股權投資期初數-投資收益金額-公允價值變動收益=70（萬元）。

附表各項目情況：

凈利潤=-44.97（萬元）；

資產減值準備=期末應收賬款壞賬準備-期初應收賬款壞賬準備=10（萬元）；

固定資產折舊、油氣資產折耗、生產性生物資產折舊=管理費用中折舊的金額+制造費用中折舊金額=11（萬元）；

無形資產攤銷=管理費用中無形資產攤銷金額=1（萬元）；

公允價值變動損失=-公允價值變動收益=2（萬元）；

投資損失=-投資收益=-5（萬元）；

遞延所得稅資產減少=遞延所得稅資產期初數-遞延所得稅資產期末數=-2.5（萬元）；

存貨的減少=存貨的期初數-存貨的期末數=-100（萬元）；

經營性應收項目的減少=應收賬款期初數-應收賬款期末數+預付款項期初數-預付款項期末數+其他應收款期初數-其他應收款期末數+期初應收賬款壞賬準備-期末應收賬款壞賬準備=-140（萬元）；

經營性應付項目的增加=應付賬款期末數-應付賬款期初數+應付職工薪酬期末數-應付職工薪酬期初數+應交稅費期末數-應交稅費期初數=-56.47（萬元）。

3.第三步：將第二步各現金流量表項目金額與其相關科目的直接貨幣資金收支金額進行對比分析，驗證此方法編制的現金流量表數據是否正確、合理，如果存在差異，分析原因，根據具體情況對現金流量表數據做出調整。本案例此步驟無須調整數據。

三、結論

本文所述的現金流量表編制方法有如下優點：（1）該種方法編制思路清晰，便于理解，能夠清晰展現現金流量表各項目數據的來源及編制原理，能夠從整體上把控現金流量表的編制過程，靈活處理各種復雜情況。（2）該種方法需要對編制單位賬務處理進行深入分析，編制過程中能夠全面了解企業賬務處理過程，及時發現異常、不合常理的賬務處理。（3）該種方法將主表、附表與資產負債表和利潤表相結合及主表與附表同時編制的思路，對現金流量表編制原理做了更好的詮釋。