關于自貿區稅收體制的思考

婁匯豐

摘 要：在目前世界經濟發展遲緩和新一輪“貿易與投資伙伴”多邊談判不斷加深的背景下，中國經濟在全面深化改革進程中需要有新的探索和改革。以上海自由貿易區稅收體制政策為背景，介紹自貿區稅收政策作用機制及影響，分析上海自由貿易區的稅收優惠政策，理性地借鑒國外自貿區的相關稅收經驗，探索自貿區稅收政策的發展方向，以期實現符合稅制改革方向和國際貿易標準的稅收政策的創新及突破，推動我國自貿區的科學有序發展。

關鍵詞：自由貿易區；收稅優惠政策；創新

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2016）19-0065-03

一、上海自由貿易區建立的背景

自貿區是指在一國的領土部分內的特殊關稅區域，在法律上被認為在關境以外，實施海關特殊監管措施，在這個區域內可以不受限制地進行存儲、貿易、制造、加工和裝配業務活動[1]。實質上是采取自由港政策的關稅隔離區。自中國加入世界貿易組織以來，感到威脅的美、歐、日三大經濟體不斷地建立新的貿易關系，以加快推動高標準的貿易自由化，中國經濟面臨著新的問題與挑戰。在此國際背景下，2013年8月，國務院正式批準設立中國（上海）自由貿易試驗區。該試驗區成立時，以上海外高橋保稅區為核心，輔之以機場保稅區和洋山港臨港新城，成為中國經濟新的試驗田，實行政府職能轉變、金融制度、貿易服務、外商投資和稅收政策等多項改革措施，并將大力推動上海市轉口、離岸業務的發展。這一先行先試的重大創舉將為我國全面深化改革和擴大開放探索新途徑、積累新經驗，為全國性的經濟改革提供更為標準化的示范推廣效應。

二、稅收政策的機制及影響

（一）稅收政策的機制

稅收政策作為政府對經濟進行宏觀調控的工具，是政府通過運用稅收手段直接調節納稅人的收入，間接影響納稅人的投資行為，進而使社會經濟活動發生變化，以實現政府調控目標的活動。稅收政策不僅對資源的流動方向具有導向作用，也會影響企業的成本和收益，還會降低企業的技術創新風險。首先，政府在發揮調控作用的同時，結合不同政策，有針對性地制定配套的稅收政策以體現政府對市場配置資源的影響，促進資源向有利于產業結構調整發展的方向流動；其次，政府將一部分的稅收收入來支持某一產業的發展或讓渡給納稅人，從而實現成本的節省和收益的增加；最后，企業的發展需要創新，而創新的投資周期長、風險高，政府通過稅收政策可以減少企業創新活動的費用與支出的風險，增強其抵御創新風險的能力，實現產業創新發展的新道路。

自由貿易稅收政策作為自由貿易區政策的一個重要組成部分，一般會以本地區經濟發展情況、自由貿易區的功能定位以及國民經濟的需求為參考，特色地制定出該地區自由貿易的稅收政策。其主要特征表現在以下兩方面：一是功能配套的管理手段。隨著各自由貿易區類型、功能定位的不同，其產生的配套的稅收政策亦有所不同。二是稅收優惠政策的多樣化。自由貿易區本著拉動本國經濟快速發展，吸引外資和先進技術，促進貿易發展，提升國家地位的原則，需指定出更優惠、更多、更加具備吸引力和競爭的稅收政策。

（二）稅收政策的影響

自由貿易區作為一項新的經濟政策，其對區域內產生的影響可以分為兩大類：第一類是指由于區域內成員相互之間取消關稅和貿易數量限制措施之后直接對各成員貿易發展所產生的影響；第二類是指締結自由貿易區之后，由于區域內生產效率提高和資本積累增加，導致各成員經濟增長加快的間接效果。二者也分別被稱為靜態效果和動態效果。在靜態效果中最具有代表性的影響是“貿易創造效應”和“貿易轉移效應”。前者是指區域內成員相互之間由于交易成本下降和貿易限制取消，導致本國內高成本產品被區域內其他成員低成本商品所替代以及過去受到對方數量和高關稅限制的本國低成本商品出口擴大，從而給區域內進出口雙方帶來更多貿易機會和經濟利益。后者是指原有與區域外國家之間的貿易往來，由于區域內交易成本的降低可能被區域內成員之間的貿易所取代。而動態效果主要包括“市場擴張效應”和“促進競爭效應”。前者是指隨著貿易規模的擴大，將產生生產和流通的規模效益，并帶來產業集聚效果。后者是指隨著區域統一市場的形成，將促進區域內壟斷行業的競爭，提高生產效率。貿易創造效應、市場擴張效應和促進競爭效應會帶來許多正面影響，但是貿易轉移效應也有可能帶來負面影響，原因在于區域內的低效率產品可能會取代非成員的高效率產品。

三、上海自由貿易區稅收優惠政策制度

“稅收優惠”是指國家或者政府通過對特定企業或投資者采取降低稅率、延長納稅時間等措施，在一定程度上促進投資增長和產業集聚的優惠政策[2]。縱觀世界上發達的自由貿易區，不難發現，“便捷的港口環境、誘人的稅收政策、發達的基礎設施以及完備的管理體系”是支撐自由貿易區成功運行的重要因素。上海自貿區的建立同樣如此，其中“稅收優惠”在促進上海自貿區經濟發展、體制改革、管理方式轉變等方面發揮了積極作用。但是，建立上海自貿區的初衷并不是要人為劃出一個“稅收優惠”的特別區域，而是要在新一輪的經濟體制改革過程中尋求一個可持續、可復制的新的經濟發展模式，讓這個成功的經濟發展模板在全國范圍內開花結果，促進中國經濟新一輪的崛起[3]。因而，建立科學規范、合理有效的稅收優惠制度是上海自貿區健康運行的必要條件。

（一）稅收優惠的功能

一是促進知識溢出與技術轉讓。無論是出于社會公共目標的考慮還是基于經濟發展的需求，稅收優惠政策都會在不同程度上體現出對高新技術產業的傾斜。二是帶動經濟發展。毫無疑問，自貿區建立的直接目的就是帶動港口或者周邊地區經濟的發展。自貿區的稅收政策在很大程度上將促進該地區的投資、貿易、服務業、加工制造業的發展，并且稅收優惠的對象是不特定的符合相關條件的經濟主體，這為各類企業平等參與市場競爭提供了機會。在此優惠制度的基礎上，人才、技術、資金等各種社會資源會源源不斷地流入自貿區，使自貿區的資源投入形成巨大的集群效應，從而帶動自貿區的經濟發展。

（二）上海自貿區稅收優惠制度的現狀、特點及問題

1.上海自貿區稅收優惠制度的提出。上海自貿區稅收優惠制度由《總體方案》確定的7項稅收優惠政策和相關部委發布的稅收優惠的具體文件兩部分組成。《總體方案》以“維護現行稅制公平、統一和規范”為前提，以“培育功能”為導向，確定了7項稅收優惠政策。其中兩項旨在促進自貿區企業對外投資，5項旨在促進自貿區企業對外貿易。稅種主要涉及企業所得稅、個人、增值稅和關稅。在《總體方案》的基礎上，財政部、國家稅務總局出臺了相關稅收優惠的具體規則，由此形成自貿區稅收優惠制度體系。

2.上海自貿區稅收優惠制度的特點。上海自貿區的設立作為中國啟動新一輪經濟改革的標志而備受社會關注，其稅收優惠制度的特點在于第一緊貼實際需求。稅收優惠政策明確提出了兩條促進投資的稅收優惠政策，即“非貨幣性資產對外投資所得稅分期繳納”政策和“股權激勵個人所得稅分期繳納”政策。現在看來，延長納稅時間非常的接地氣，因為按照現行規定，無論是非貨幣性資產對外投資等資產重組行為產生的資產評估增值部分，還是因為科技創新企業給予科技人員的股權激勵所得部分，都無一例外的要一次性繳納個人所得稅或企業所得稅，沒有納稅期限上的優惠，這就容易造成企業流動資金的短缺，加重納稅人的稅負；如果納稅人不能一次性地繳納應納稅款，還可能出現逃稅等違法行為，造成稅款的流失[4]。第二是注重借鑒成功經驗。上海自貿區的建設不僅借鑒了中關村地區有關個人所得稅的優惠政策，同時也借鑒了一些濱海地區的融資租賃出口退稅的經驗，這樣做的優點是降低了制度創新成本，提高了制度的執行效率。

3.上海稅收優惠制度存在的問題。第一個問題是稅收優惠制度的設定與稅收法定原則相悖。上海自貿區稅收優惠制度是由國務院出臺的《總體方案》和相關部委發布的規章或規范性文件兩部分組成的。全國人大授予國務院的職權，國務院只能自行行使，不得將權力授予其他國家機關，其他國家機關也不得在稅收問題上制定與法律相抵觸的文件[5]。2013 年國務院制定的《中國（上海）自由貿易試驗區總體方案》本身亦不屬于行政法規，并不能成為上海自貿區實施稅收優惠的直接依據，而真正提供上海自貿區稅收優惠實施細則的是財政部、國家稅務總局、海關總署等行政部門，行政部門制定的稅收行政規章在效力位階上低于行政法規，這違背了稅收法定原則在授權背景下的基本要求。第二個問題是稅收優惠的內容構成缺乏統一性。由《總體方案》和財政部、國家稅務總局、海關總署發布的規章和規范性文件構成的上海自貿區稅收優惠制度，在內容上缺乏統一性，主要表現在：首先，雖然《總體方案》以促進投資和貿易便利化為宗旨確定了7項稅收優惠政策，但是承擔細化、落實《總體方案》稅收優惠政策職責的是不同部門制定的規章或文件，這些規章或文件既有一個部門單獨頒布的也有幾個部門共同頒布的。其次，在《總體方案》的指導下，相關部委各自制定了具體的稅收優惠措施，但是彼此之間缺乏必要的溝通和協調，對同一項稅收優惠政策往往分別做出規定。再次，關于上海自貿區非貨幣性資產對外投資的稅收政策，僅僅涉及對企業稅收優惠的相關文件，而對于個人所得稅的稅收優惠問題，還不能找到明確的規定。第三個問題是收稅優惠的監管機制不健全。上海自貿區稅收優惠制度在促進投資和貿易發展、產業集聚、吸引優秀人才的同時，其稅收優惠監管機制亦亟待完善。首先，稅收優惠并沒有納入國家預算體系。其次，稅收優惠缺乏有效評估體系。再次，稅收優惠缺乏有效的問責和退出機制。第四個問題是稅收優惠的實施效果容易導致不公平競爭。稅收優惠作為上海自貿區建設不可缺少的條件，使上海自貿區的企業或個人承擔相對較低的稅負，但是稅收優惠的實施效果在上海自貿區容易形成政策洼地，給相關不公平逐利活動提供機會。

四、借鑒國外自貿區發展經驗

新加坡自貿區的興起，紐約自由港的持續發展和德國漢堡自由港曾經的輝煌成就對上海自貿區稅收優惠制度而言具有很大的借鑒意義[6]。第一，統一自貿區稅收優惠法律法規。新加坡自由貿易區根據本國法律制定了《自由貿易區法令》，統一和完善了新加坡自貿區的相關法律，使自貿區的建設和發展有了統一的法律作為指導，相比上海自貿區，各部門在獨立或聯合頒布的文件中，存在利益上的非完全相容，導致無法及時合理地對自貿區稅收進行調整，勢必會阻礙上海自貿區的發展。第二，完善自貿區稅收優惠法律制度。美國紐約自貿區的成功在于先立法、后建設，隨著自貿區的發展，法律制度也在不斷地更新調整和完善，反觀上海自貿區的稅收優惠政策，這些政策均不是以法律的形式呈現，導致了內容零散、缺乏體系、對待問題沒有一句等問題，降低了稅收優惠的實用性。第三，加強稅收優惠的管理。德國自由貿區重點突出的就是對自貿區稅收優惠的管理，德國漢堡自貿區在稅收管理上形成了自上而下多層次的稅收管理體制[7]。不同部門分別扮演著不同的角色，同時又各自發揮著作用。相比之下，《總體方案》提出的上海自貿區內銷補稅政策值得完善。

五、上海自貿區的創新

面對國內外經濟形勢的不斷變化，我們不能完全照搬照抄，而是要根據自身的特點和需求，創新出利于自身發展的政策，自貿區政府通過尋求制度創新，推進政府職能轉變，進而推進稅收現代化的目標要求[8]。具體表現在：

在自貿區內推行“辦稅直通車”。在2015年試驗區擴容后納稅人可以就近選擇辦稅服務點辦理涉稅事項，不僅方便納稅人，也可使稅收部門的只能同步延伸。

實行“辦稅一網通”等10項創新措施。2014年6月，國家稅務總局根據上海自貿區實際情況，提出了“稅收一網通辦、便捷優質高效”的10項創新措施，這些措施最大限度地便利了納稅人，最大限度地規范了稅務人，納稅人足不出戶即可辦理32種涉稅事項。

創新審批方式，規范審批制度。一是實行專業化集中審批。在自貿區稅務分局設立專職審批所，促使審批標準更加客觀，有效減少自由裁量權。二是試行窗口“一站式”審批。只要納稅人申請屬于即辦事項，且申請要件符合規定，就可當場辦理。三是取消部分前置核查。對于符合條件的自貿區新辦企業一般納稅人資格申請等涉稅事項，取消前置核查，強化事后監管，方便納稅人及時開展具體業務。

搭建稅收無障礙溝通平臺。自貿區稅務分局開通12366 納稅服務熱線、自貿區稅務微博，并逐步充實自貿區稅收政策案例庫，多平臺發布涉稅信息，回應納稅人關注，答復涉稅咨詢，構建“點對點”雙向互動平臺，實現稅企無障礙溝通。

推進誠信納稅，實施“容缺管理”。根據納稅人的信用信息和系統評價結果，實施分類服務和管理。推行“容缺管理”服務，將大大提高企業辦事便利性，加快涉稅事項辦理速度。

綜上，隨著自貿試驗區改革創新步伐的不斷推進，其必定還會有更多的稅收制度創新應運而生，因為從改革的領域、過程和環節來看，它們一環扣一環，單純地強調對外投資、貿易、金融等的擴大與開放，卻沒有在稅收政策和制度上為其掃清障礙，很難真正達到預期的效果。只有針對自貿區自身的條件和問題而推出的具有創新性的稅收制度，才會給自貿區的發展指引新的方向，促進經濟的發展。

參考文獻：

[1] 袁志剛.中國（上海）自由貿易試驗區新戰略研究[M].上海：格致出版社，上海人民出版社，2013：27.

[2] 國務院關于清理規范稅收等優惠政策的通知[EB/OL].財政部門戶網站，2014-12-09.

[3] 肖林，周國平，郭愛軍，等.中國（上海）自由貿易試驗區改革開放成效與制度創新研究[J].科學發展，2015，（1）：69-77.

[4] 許靜.上海自由貿易區促進投資的稅收政策研究[D].成都：西南財經大學碩士學位論文，2014.

[5] 劉劍文，雄偉.財政稅收法[M].北京：法律出版社，2007：153.

[6] 邱鳴華，樊星.借鑒國際經驗——優化上海自貿區試驗區的稅收政策[J].科學發展，2014，（6）：55-58.

[7] 胡大龍.德國漢堡自由貿易區[J].國際學院，2013，（3）.

[8] 蔣碩亮.上海自貿區財稅體制創新及其借鑒[J].專家視野，2015，（12）：37-38.

[責任編輯 陳麗敏]