合伙企業(yè)會(huì)計(jì)管理初探

國(guó)網(wǎng)湖北省電力公司孝感供電公司　高曉輝

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合伙企業(yè)會(huì)計(jì)管理初探

國(guó)網(wǎng)湖北省電力公司孝感供電公司高曉輝

合伙企業(yè)作為一種重要的企業(yè)設(shè)立形式，需要關(guān)注其基本會(huì)計(jì)特征以及與公司制等較為普遍的企業(yè)設(shè)立模式的對(duì)比特征。在會(huì)計(jì)初始設(shè)置上，合伙企業(yè)以資本要素為核心，設(shè)立針對(duì)合伙人的資本及其備抵賬戶，并針對(duì)合伙企業(yè)的資本核算設(shè)立單獨(dú)的核算賬戶。在會(huì)計(jì)流程上，合伙企業(yè)與公司制企業(yè)基本保持一致，既有相似又有差別。在稅務(wù)核算上，通過對(duì)比更能幫助投資人選擇設(shè)立合適的企業(yè)方式和流程。

合伙企業(yè) 會(huì)計(jì)設(shè)置 稅務(wù)處理

合伙企業(yè)作為新興的小微企業(yè)，采用的企業(yè)設(shè)立模式的主體，在全民創(chuàng)業(yè)和多元化投資的時(shí)代又重新被重視起來，引起了會(huì)計(jì)和稅務(wù)上的多方關(guān)注和新一輪研究。對(duì)于合伙企業(yè)而言，其基本會(huì)計(jì)特征使得對(duì)比于公司制企業(yè)而言會(huì)計(jì)核算處理更加簡(jiǎn)單和直觀，能迅速反映合伙企業(yè)的基本經(jīng)營(yíng)發(fā)展和財(cái)務(wù)狀況。對(duì)于企業(yè)的投資方而言，需要關(guān)注和比較的是合伙企業(yè)與公司制企業(yè)在設(shè)立上的利弊，包含了風(fēng)險(xiǎn)特征、核算處理中的會(huì)計(jì)問題，以及在稅務(wù)征收的延緩上為合伙企業(yè)帶來資金壓力的減緩問題。

1　合伙企業(yè)的基本會(huì)計(jì)特征以及設(shè)置問題

1.1基本會(huì)計(jì)特征

合伙企業(yè)由自然人、法人和其他機(jī)構(gòu)與組織按照合伙企業(yè)的相關(guān)法律法規(guī)而設(shè)立，在目前的現(xiàn)行設(shè)立機(jī)制下分為普通合伙企業(yè)和有限合伙企業(yè)兩種。二者的首要區(qū)別在于企業(yè)的責(zé)任承擔(dān)，普通企業(yè)合伙人對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)有著無限連帶責(zé)任，具有較大的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)意義，而有限合伙企業(yè)人則是依據(jù)其認(rèn)繳約定的出資額為依據(jù)，對(duì)企業(yè)債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任。在會(huì)計(jì)的科目設(shè)置和后續(xù)的會(huì)計(jì)核算上，其基本的會(huì)計(jì)程序比如編制會(huì)計(jì)憑證、記賬和報(bào)表等會(huì)計(jì)環(huán)節(jié)和流程與當(dāng)前更為普遍的公司制企業(yè)設(shè)定具有基本的一致性。但在合伙企業(yè)的入伙、撤資退伙和其他資本變更與計(jì)算等會(huì)計(jì)處理和核算的細(xì)節(jié)方面存在著較大的差異，需要重點(diǎn)對(duì)差異內(nèi)容進(jìn)行分析，明晰合伙企業(yè)的會(huì)計(jì)處理與公司制企業(yè)的會(huì)計(jì)核算處理上的差異。

合伙企業(yè)的規(guī)模和管理模式、權(quán)益分配上的考量和公司制企業(yè)也同樣存在著差異，由于企業(yè)性質(zhì)的不同和國(guó)家對(duì)小微企業(yè)的扶持，合伙企業(yè)作為小微企業(yè)的設(shè)立形式主體，也在稅收的征繳上相對(duì)于公司制企業(yè)而言占據(jù)著一定的優(yōu)勢(shì)，具有稅收優(yōu)惠政策。總體而言，合伙企業(yè)的會(huì)計(jì)核算處理和財(cái)務(wù)相關(guān)問題相較于公司制企業(yè)更為簡(jiǎn)單和直觀，更加貼近于個(gè)人所得的簡(jiǎn)單會(huì)計(jì)處理和計(jì)算。合伙企業(yè)在稅收上的科學(xué)設(shè)定也同樣減少了復(fù)雜的征稅流程，幫助合伙企業(yè)更加流暢的資金周轉(zhuǎn)，減緩合伙企業(yè)在資金上的局促感和重復(fù)征稅的無力感，促進(jìn)合伙企業(yè)的新一輪投入，促進(jìn)企業(yè)向既定方向的進(jìn)一步發(fā)展。

1.2初始會(huì)計(jì)設(shè)置問題

隨著風(fēng)險(xiǎn)投資人和私募股權(quán)投資人在我國(guó)的出現(xiàn)和興起，我國(guó)合伙企業(yè)的含義變得更加非自然人化和多元化。多元化也帶來了不同的會(huì)計(jì)處理差異和其他會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理中的注意事項(xiàng)，表現(xiàn)在投資人和被合伙組建的企業(yè)中。

在會(huì)計(jì)處理上，合伙人的初始入伙在會(huì)計(jì)記賬上就出現(xiàn)了與現(xiàn)行公司制企業(yè)的會(huì)計(jì)處理差異。合伙企業(yè)的入伙制度規(guī)定的是各合伙人所占企業(yè)的占有份額，明確了各合伙人在公司中的擬定出資比例。而會(huì)計(jì)科目設(shè)置上與其相近的長(zhǎng)期股權(quán)投資的含義則與合伙企業(yè)的定義相矛盾。合伙企業(yè)的占有比例是依據(jù)企業(yè)為整體而計(jì)算，而非以股份來計(jì)算的，而長(zhǎng)期股權(quán)投資的界定范圍是股權(quán)投資而非在合伙企業(yè)中的占有比例，無法確切地進(jìn)行計(jì)算。因此，合伙人入伙會(huì)計(jì)科目不能以長(zhǎng)期股權(quán)投資科目計(jì)入。而另一相似的長(zhǎng)期應(yīng)收款等科目則為非流動(dòng)資產(chǎn)科目，并未所有者權(quán)益類科目，性質(zhì)不符，且長(zhǎng)期應(yīng)收款是有求償權(quán)利的會(huì)計(jì)要素，合伙人入伙資金或資產(chǎn)等要素在一般情況下是無法分割的，二者在性質(zhì)和特點(diǎn)上相差甚遠(yuǎn)。

在合伙企業(yè)的后續(xù)合伙上，由于仍然以約定份額的形式入伙，其計(jì)量?jī)r(jià)值不以公允價(jià)值計(jì)入企業(yè)資產(chǎn)，而僅僅計(jì)入合伙人的資本科目中去，表示全部的合伙人權(quán)益。在按約定份額之后，合伙企業(yè)就不再計(jì)算其初始入賬價(jià)值，在利潤(rùn)分配時(shí)也不考慮其溢價(jià)計(jì)算，也就是說，將合伙人的后續(xù)入伙資產(chǎn)與合伙人的權(quán)益和占比實(shí)際上在計(jì)算上是分離的，在入賬后只按照合伙企業(yè)的合伙人約定行事。對(duì)于合伙人資本的增減變動(dòng)情況，不僅設(shè)置了合伙人資本來分門別類的計(jì)算各合伙人的資本變動(dòng)情況，還設(shè)置了合伙人提款科目作為合伙人資本的備抵科目，方便明晰會(huì)計(jì)計(jì)算，核算合伙人的提款狀況和工資上的集體狀況，作為備抵科目，合伙人提款同樣按照合伙人的具體人員來設(shè)置明細(xì)科目，做到一一對(duì)應(yīng)。在合伙企業(yè)的會(huì)計(jì)核算上，與公司制企業(yè)相類似，也具有核算企業(yè)的收入成本費(fèi)用等，進(jìn)行轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出來核算企業(yè)的利潤(rùn)。

合伙人損益在每個(gè)會(huì)計(jì)期間末計(jì)算合伙企業(yè)的總體成本和收入，扣除各項(xiàng)影響因素后，將差異計(jì)入合伙人損益科目，表明合伙企業(yè)的具體損益變化，直觀了解合伙企業(yè)在資金和資產(chǎn)上的利潤(rùn)狀況和經(jīng)營(yíng)發(fā)展情況。若在會(huì)計(jì)期末合伙企業(yè)并不設(shè)定企業(yè)的利潤(rùn)分配，而決定將其未分配利潤(rùn)按照合伙人協(xié)定的約定比例轉(zhuǎn)入合伙企業(yè)的資本增加企業(yè)總資本，促進(jìn)新一輪的生產(chǎn)和日常經(jīng)營(yíng)，則需要按照會(huì)計(jì)處理方法將合伙人損益轉(zhuǎn)入合伙人資本賬戶，作為新的合伙企業(yè)的資本生成。

在企業(yè)實(shí)際的資產(chǎn)核算上，合伙企業(yè)和公司制企業(yè)有較大的差異。計(jì)算合伙企業(yè)總資產(chǎn)的合伙人資本賬戶計(jì)算合伙企業(yè)全部的資金資產(chǎn)投入、減少等一系列變更活動(dòng)，囊括了合伙企業(yè)所有的資本變動(dòng)。公司制企業(yè)卻存在著較大的差異，其實(shí)收資本和股本等賬戶都是公允價(jià)值等計(jì)量，在實(shí)收資本外還有溢價(jià)和損益等科目輔助核算資本出入和往來。合伙企業(yè)的賬戶自由性較強(qiáng)，計(jì)算簡(jiǎn)單，需要根據(jù)具體的資金出入和變更設(shè)置合伙人的明細(xì)科目，是相對(duì)較為簡(jiǎn)單明了的科目計(jì)算方式。

2　合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的入伙形式與稅務(wù)處理差異

2.1入伙形式差異

合伙企業(yè)的入伙具有較強(qiáng)的自主性，在入伙期間也要求合伙人有較強(qiáng)的議價(jià)能力。由于合伙企業(yè)的形式更為簡(jiǎn)單，合伙人數(shù)量對(duì)比公司制企業(yè)較少，其入伙形式對(duì)比公司制企業(yè)更加多元化，開放性更強(qiáng)。合伙人入伙時(shí)既可以使用有形的資金資產(chǎn)，也可以使用技術(shù)或知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)入伙，甚至是以勞務(wù)形式或人力資源團(tuán)隊(duì)入伙并協(xié)商合伙企業(yè)的比例和份額。在合伙企業(yè)組建或新加入合伙人時(shí)，合伙人也只需根據(jù)自身意見，或請(qǐng)專業(yè)機(jī)構(gòu)鑒定價(jià)值，或自身談判約定份額。

對(duì)于以人力資本入伙的人，其實(shí)物入伙占據(jù)的資本份額與人力資本份額疊加，即其人力資本的貢獻(xiàn)部分在合伙企業(yè)建立時(shí)被約定，并與其他資本同樣享受利潤(rùn)分配和表決等權(quán)利，體現(xiàn)了現(xiàn)行對(duì)人力資源和知識(shí)技術(shù)專業(yè)的尊重和重視，體現(xiàn)了智能化時(shí)代技術(shù)和知識(shí)創(chuàng)造的價(jià)值在合伙企業(yè)的扶持。但對(duì)于公司制企業(yè)而言，勞務(wù)出資的方法卻是不能被采用的。對(duì)于合伙企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)承受能力的考慮，其在會(huì)計(jì)核算方法上應(yīng)當(dāng)對(duì)不同的合伙企業(yè)采用的方法加以區(qū)分。對(duì)于有限合伙企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用成本法，將合伙企業(yè)的合伙人風(fēng)險(xiǎn)控制在一定范圍內(nèi)。對(duì)于普通合伙人，由于規(guī)模等數(shù)量差異，采用動(dòng)態(tài)權(quán)益的計(jì)算方法來反映其真實(shí)情況。

2.2稅務(wù)處理差異

當(dāng)企業(yè)以合伙企業(yè)的形式設(shè)立時(shí)，其稅負(fù)水平是明顯低于公司制企業(yè)的。對(duì)于公司制企業(yè)而言，自然人設(shè)立公司首先應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅，在繳納完企業(yè)所得稅后，其稅后利潤(rùn)還需要重復(fù)繳稅，即以所得稅后款項(xiàng)為計(jì)稅依據(jù)，再次繳納個(gè)人所得稅。經(jīng)過兩次繳稅后才為設(shè)立企業(yè)的自然人實(shí)際獲得的稅后利潤(rùn)款項(xiàng)。對(duì)于合伙人為上市公司的，其個(gè)人所得稅目前具有優(yōu)惠政策的，賦稅水平也相對(duì)較低。合伙人企業(yè)則是采用的實(shí)際以合伙企業(yè)所占份額的利潤(rùn)為實(shí)際收入的方針，也就是說，合伙企業(yè)并不繳納企業(yè)所得稅，而是將分配的利潤(rùn)全部計(jì)入合伙人個(gè)人所得，按照正常水平繳納個(gè)人所得稅，僅征收一次稅，避免了重復(fù)征稅。但對(duì)于設(shè)立多個(gè)合伙企業(yè)而言，卻不如公司制企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)小。我國(guó)的合伙企業(yè)在稅負(fù)設(shè)置上不能互通有無，而是采用了獨(dú)立計(jì)算，無法互相彌補(bǔ)盈虧來計(jì)算稅費(fèi)。多個(gè)公司制企業(yè)則在利潤(rùn)分配和繳納個(gè)人所得稅環(huán)節(jié)考慮公司的多方盈虧，根據(jù)其最終總獲利和虧損來計(jì)算最終個(gè)人所得額和個(gè)人所得稅，降低了個(gè)人的稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)，減少了在設(shè)立多企業(yè)階段的經(jīng)濟(jì)壓力。

由于合伙企業(yè)并不征收企業(yè)所得稅，僅僅只對(duì)個(gè)人所得稅進(jìn)行征收，因此，合伙企業(yè)并不涉及企業(yè)所得稅提出的一系列要求和規(guī)定。對(duì)于公司制企業(yè)而言，在征繳期間，不論公司狀況如何，都應(yīng)向稅務(wù)主管機(jī)關(guān)繳納當(dāng)期需繳納的企業(yè)所得稅，保證稅收收入。在稅收完畢后，在分紅階段，企業(yè)所得稅已經(jīng)繳納的情況下，其法人股東不需要重復(fù)繳納此部分的企業(yè)所得稅。對(duì)于合伙人企業(yè)而言，不需要繳納企業(yè)所得稅意味著所有的利潤(rùn)均為合伙人所得，對(duì)比公司制企業(yè)而言，多留存了25%的收益和資金用于周轉(zhuǎn)，減少了資金周轉(zhuǎn)壓力和財(cái)務(wù)費(fèi)用上的支出，對(duì)比公司制的提前繳納稅款而言，發(fā)展呈現(xiàn)出有利的一面。合伙企業(yè)停止征收企業(yè)所得稅，僅僅對(duì)合伙人分配的利潤(rùn)部分征收個(gè)人所得稅，是我國(guó)對(duì)合伙企業(yè)中的自然人投資和創(chuàng)業(yè)的鼓勵(lì)，減小了合伙人的投資與創(chuàng)辦壓力，是對(duì)我國(guó)再分配更加注重公平在所得稅上的具體體現(xiàn)。

盡管合伙人企業(yè)不需要繳納企業(yè)所得稅，但對(duì)于自然人需要及時(shí)繳納由于合伙企業(yè)盈利后的個(gè)人所得稅。在合伙企業(yè)為有限合伙企業(yè)的情況下，不實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)分配則不需要繳納個(gè)人所得稅。對(duì)于個(gè)人的獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的對(duì)外投資帶來的收益或分紅等其它投資收入時(shí)，在計(jì)算利潤(rùn)和繳納稅款時(shí)，也并不存在企業(yè)所得稅問題，而是將分紅和投資收益的獲得作為個(gè)人所得稅的計(jì)稅依據(jù)，依照個(gè)人所得稅的相關(guān)規(guī)定計(jì)算和征繳稅款。對(duì)于合伙企業(yè)的合伙人而言，出臺(tái)的稅收政策實(shí)際體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)合伙企業(yè)的扶持和對(duì)小微規(guī)模企業(yè)發(fā)展的重視。這一政策有助于促進(jìn)合伙人減少利潤(rùn)損耗，促進(jìn)合伙人將資本留存在企業(yè)中，以資本帶動(dòng)合伙企業(yè)的新一輪發(fā)展，增加合伙企業(yè)的活力。

3　結(jié)語

合伙企業(yè)對(duì)于大多數(shù)自然人而言在設(shè)立上對(duì)比公司制企業(yè)有著得天獨(dú)厚的優(yōu)勢(shì)，既是新的資金投入方式，又減少了資金在投資中的稅費(fèi)損耗，不失為新興的資金多元化投資方式。在合伙企業(yè)合伙人約定上，其出資方式的多樣性更多的將知識(shí)和技術(shù)考慮在內(nèi)，實(shí)現(xiàn)了資金、技術(shù)和人力資源的現(xiàn)實(shí)轉(zhuǎn)化，體現(xiàn)了合伙企業(yè)的入伙優(yōu)勢(shì)，幫助更多知識(shí)分子將研究成果和知識(shí)技術(shù)專業(yè)真正轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，在促進(jìn)社會(huì)進(jìn)步的同時(shí)也提升了自身收入水平。合伙企業(yè)的存在不僅僅是一種企業(yè)的設(shè)立方式，也代表著新的生產(chǎn)力的拉動(dòng)和轉(zhuǎn)化，具有促進(jìn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)進(jìn)步的意義與價(jià)值。

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F275

A

2096-0298（2016）07（c）-035-02