公司治理視角下管理會計的應用

馮巖巖

摘 要：價值創造是企業生命力的來源，而良好的公司治理機構是單位價值創造的。但是，近些年財務造假的案件更是頻頻出現，其原因主要在于較差的公司治理效果，所以，探討建立完善的公司治理途徑的課題研究具有重要的現實意義。考慮到管理會計是企業價值創造以及公司治理的工具和媒介，故在簡單介紹公司治理和管理會計內涵的基礎上，分析公司治理視角下管理會計的作用，并針對當前公司治理存在的主要問題指出管理會計方面的應用，從而，為促進公司治理的改革與發展而努力。

關鍵詞：管理會計；公司治理；應用

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）36-0124-02

前言

2013年12月，余蔚平（財政部部長助理）在上海舉辦的“管理會計高級研討會”上指出：“全面推進中國管理會計體系建設，可以充分發揮管理會計在推動企業知識產權、防范風險、科學決策方面的基礎作用；同時，強化管理會計應用是促進企業管理升級，增強企業核心競爭力和價值創造力，在激烈的國際競爭中不斷做強做優的重要舉措。”

會計系統的存在為完善公司治理提供了良好的支持，但是建立高水平的公司治理結構，除了依靠眾所熟知的財務會計系統之外，還離不開管理會計信息系統的參與，這是因為管理會計在實踐中發揮著越來越重要的作用。管理會計除了通過單位計劃、控制以及考核激勵、責任會計，借助于控制系統發揮著控制和制度性約束的職能，它還可以提供各種需要披露的財務以及非財務信息，從而為公司的良好管理、治理提供保障。鑒于此，從公司治理的角度看管理會計的創新應用具有重要的現實意義和理論意義。

一、公司治理和管理會計的內涵界定

在現代企業制度之下，公司治理就是對單位不同的利益相關者的責、權、利的關系進行協調，對公司的日常運作的經營安排進行規劃、管理以及控制，從而保障單位的健康運行與持續發展。截至目前為止，公司治理理論主要的是利益相關者理論和委托代理理論。

在國內，由于管理會計的相關發展起步緩慢，有關其定義，目前還沒有出現統一的定論。國內余緒纓（1999）認為，“管理會計是將現代化管理與會計融為一體，為企業的領導者和管理人員提供管理信息的會計，它是企業管理信息系統的一個子系統，是決策支持系統的組成部分。”從屬性看，管理會計屬于管理學中會計學科的邊緣學科，屬于以提高經濟效益為最終目的的會計信息處理系統。

二、公司治理視角下管理會計的作用

財務會計信息系統的相關信息披露為公司了解經營業績、發現經營缺陷、制定發展戰略等提供了信息支持，可以說，它在當前公司治理中發揮著其自身應有 的作用。但是，我們也應看到財務會計本身存在的局限性，例如年度財務報告所承載信息的有限性，使得股東及其他利益相關者無法從現行財務報告中得到急需的有用信息。而管理會計在一定程度上彌補了財務會計存在的不足，其分支的存在使其在公司高效運轉、完善公司治理中扮演著重要的角色，主要體現在以下幾個方面。

（一）與財務管理體系相輔相成，不斷完善了單位會計制度

我們都知道，財務會計重在回顧過去，記錄和總結以前企業的經營狀況，不斷編制、審計財務報告；旨在重強調未來管理會計，通過利用財務報告的相關信息，對公司進行預測、決策、規劃、控制以及考核。所以，二者既有區別，又相互聯系，相輔相成，共同為單位服務，共同健全與完善企業的會計制度。

（二）從管理者角度來說，管理會計通過向其提供各種公司經營的管理信息，為管理者更好地進行單位計劃、決策和控制提供幫助

計劃是基礎，管理者將各項活動的目標量化、調整與匯總，從而有效地把握未來，更高效地利用，爭取最大的資源。決策是過程，是管理者決定未來經營方案的過程。控制是必然手段，也是管理者所制訂的計劃實現的必要手段，從而為實現公司的預定目標而努力。在日常工作中，作為單位的管理會計，他們需要從公司各種渠道中獲得業務核算資料、財務會計資料、統計資料等原始資料，并根據計劃，跟蹤計劃、活動的執行情況，如發現有所誤差，就應及時進行分析、評價與糾正，有效控制單位的生產經營活動。

（三）從股東的角度來說，方便了解有關董事會責任履行情況和業績考核等

在董事會責任履行、業績評價等問題上，公司在管理會計的基礎上，將其以戰略定位為核心的董事會評價體系的實行，與擁有行而有效的決策機制的內部運營機制和與外部建立的良好溝通機制相結合。結合公司戰略定位的需要，企業董事會應時時以長遠眼光，不斷關注單位的未來可持續發展，不可只看到近期利益。

（四）為公司治理中的權責利統一提供理論與方法

與公司治理相適應的管理會計方法創新主要體現在責任會計系統的創新上。責任會計是反映和控制責任中心（權、責、利相統一的內部單位）履行責任的方法，而公司治理本身就是一種權責利相統一的制度安排，因此二者之間有著天然的聯系。責任中心將整個企業逐級劃分為許多個責任領域，讓其責任負責人各盡其職，各負其責，根據成本、利潤或投資的發生分清責任，并遵循責、權、利相統一的原則，確定各個責任中心的歸屬。最后通過對各責任中心業績報告的實際數與預算數的對比，來評價和考核各責任中心的工作實績和經營效果，并分別揭示他們取得的成績和存在的問題，獎罰分明，以保證經濟責任制的貫徹執行。

三、管理會計在公司治理問題中的應用

（一）以管理會計為基礎構建董事會職能

在現代企業治理結構中，股東大會作為其最高權力機構，評選出企業代表單位所有者，制定內部基本章程、基本制度的董事會機構。而負責企業日常經營運作的經理人又對董事會負責，因為經理人由董事會選聘、激勵與監督選聘就是解決如何選擇經理人，選擇誰做經理人的問題；激勵指的是對經理人的收益分配的安排，以最大程度地激勵經理人，實現委托人的目標為目的；監督是指董事會定期進行考核、制約經理人的行為，從而防止經理人的日常行為不利于委托人利益的實現，損害企業的長期價值最大化。總之，為建立和實施高水平的公司治理離不開全面、可靠的會計信息為基礎，特別是管理會計的信息基礎。endprint

管理會計信息之所以是董事會履行職責的重要基礎。其原因在于：董事會主要工作就是對單位經營者經營業績進行評估，以期為確定薪酬和對未來繼任者進行提名。董事會利用管理會計中的平衡計分卡的不同指標向單位經營者詳細地闡述了公司治理的目標，從而有力地提高了企業的運轉效率，并保證了單位經營者時時為企業價值最大化的目標而努力。一段時期以后，董事會可以對比觀察單位經營者對計劃制定的不同指標的完成狀況，有根據地評價經營者的管理效率，以便對經營者做出薪酬、免職等決定，這從一定程度上公司保護了利益相關者的利益。

（二）管理會計對監事會的監督提供支持

公司監事會負有對其財務、高級管理人員的行為的合規性、合法性進行監督的職能，從而更好地維護自身及利益相關者的合法權益，以期實現企業的價值最大化。但是，目前公司經營效率普遍低下，究其原因，主要是內部存在著“內部人控制”現象，單位經營者取得了其實際控制權，而監事會形同虛設，公司內部治理紊亂。而管理會計所提供的相關信息對評定企業經營者行為是否不利于企業價值和股東利益的實現，對履行監事會的職能提供了良好的支持。

比如，原有的單位經營業績評價指標多采用稅后經營利潤的指標，該指標雖然有其自身的優勢，但因為未曾考慮到單位的資本成本，也就是未包括資本的機會成本以及給股東支付的股利，不能站在股東的角度考慮投資效率，最終的后果就是計算的投資項目的利潤可能由于不能支付利息或僅僅夠支付利息，而喪失了收益性，不利于企業價值的創造。而與之形成對比的管理會計的“EVA法”，較好地解決了采用稅后經營利潤可能造成的過剩投資，以及利用投資利潤率可能造成過少投資的問題，故它在評價經營者業績方面有其自身的獨特優勢。

（三）經營者管理活動與管理會計的融合

隨著市場經濟的快速發展，公司經營主要方向從為顧客提供高質量的產品發展到為顧客創造價值，而至今單位最關注的莫過于價值創造。企業經營者為完成制定的戰略目標，最大程度地實現企業的價值最大化，就必須參與一定的日常經營管理活動。而管理會計以其自身的特殊性，能夠做到與企業經營的各個層次的相融合，不僅有助于企業確定戰略目標，制定發展規劃、選擇生產方式、分析企業價值鏈、進行成本控制，而且能夠參照產品與市場的表現，獲取信息，并根據技術、消費、市場等的變化及時作出調整，為企業的正常運營保駕護航。

一般來說，在公司有限的資源中，單位一般遵循的宗旨是在盡可能地優化資源配置的同時，實現企業的既定目標。管理會計作為企業管理的一種媒介與工具，必須服從與服務于企業管理，統籌安排企業的供、產、銷，努力優化單位的管理體制，不斷增強其自身的抗風險能力，從而提高公司的償債能力、營運能力、盈利能力以及發展能力，保證做到可持續發展。

結語

為適應市場的激烈競爭，不斷規范公司治理體系，未來的我們應逐漸加強戰略管理會計理論方法體系的構建，以規范公司戰略決策機制，并通過提供充分、相關的戰略決策支持信息來幫助公司的獨立董事發揮作用；在現有平衡計分卡研究的基礎上進一步發展形成董事業績評價，并以此為基礎加強對董事會的激勵和約束；通過借鑒國內外各種社會學研究框架，開展對管理會計方法構建和運用過程中制度性因素的研究。

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[責任編輯 陳鳳雪]endprint