交通運輸業營業稅改征增值稅政策評述

[摘要]本文在梳理國內外交通運輸業增值稅稅收政策的基礎上，指出當前我國交通運輸業“營改增”存在的主要問題，并對交通運輸業現行增值稅稅率政策和抵扣政策進行簡要評述，提出相關對策措施，以期為下一步“營改增”試點政策調整提供參考。

[關鍵詞]交通運輸；營改增；稅收；政策；評述

[中圖分類號]F512[文獻標識碼]A[文章編號]1005-6432（2014）49-0184-02

1國內外交通運輸業稅收制度安排及主要政策

1.1國外交通運輸業增值稅制度與政策

目前，世界大多數國家交通運輸業實行增值稅制度。稅收制度安排上，國外交通運輸業增值稅一般采用增值稅標準稅率或優惠稅率，幾乎沒有國家對交通運輸業適用高稅率。因為國外認為較低的稅率一般適用于稅法中單獨列舉的屬于生活必需品范圍的商品和勞務。考慮到交通運輸業的公共性與外部性特征，一些國家認為交通運輸產品適用于稅法中單獨列舉的屬于生活必需品范圍的商品和勞務，應該征收較低的稅率。例如，法國稅法規定，海運、鐵路、公路客運及行李運輸等附屬勞務適用低稅率（7%；法國增值稅標準稅率為18.6%）；奧地利、比利時、德國、希臘、盧森堡、荷蘭、葡萄牙、西班牙等國家均對客運實行低稅率，葡萄牙還對旅客的行李運輸按低稅率課征增值稅。當然，也有部分國家對本國交通運輸業中的公共運輸實行零稅率。優惠政策方面，部分國家如阿根廷、巴西、哥倫比亞、秘魯、哥斯達黎加、阿爾及利亞等對交通運輸業免征增值稅，還有一部分國家在交通運輸業增值稅的實際征收中根據具體業務的特殊情況，實施或多或少的免稅規定。例如，韓國對市內公共交通運輸免征增值稅；意大利、西班牙、挪威、愛爾蘭等國家對客運及行李托運予以免稅，但具體規定也略有區別。再如，愛爾蘭稅法規定，旅客及其隨身攜帶的行李的運輸業務，在愛爾蘭境內和境外均免稅；意大利則規定，為個人提供的市內或城鎮間的公共交通，距離在50公里以內的可以享受免稅；西班牙則僅對為運送病人的運輸勞務予以免稅。

1.2我國“營改增”試點改革與稅收政策

我國自2012年1月1日起率先在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點（以下簡稱“營改增”）。2013年8月，“營改增”試點改革范圍擴大至全國范圍；2014年1月，鐵路運輸和郵政業也全面實施“營改增”。根據《關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號），目前我國交通運輸業實行的增值稅政策的主要內容如下：

1.2.1關于納稅人界定和應稅服務范圍

（1）納稅人界定。納稅人分一般納稅人和小規模納稅人。應稅服務的年應征增值稅銷售額超過財政部和國家稅務總局規定標準（目前為500萬元）的納稅人為一般納稅人，未超過規定標準的納稅人為小規模納稅人。（2）應稅服務范圍。交通運輸業應稅服務為有償提供服務，非營業活動中提供的運輸服務不屬于提供應稅服務。其服務范圍主要包括陸路、水路、航空和管道運輸服務；相關產業應稅服務范圍涉及物流輔助服務。

1.2.2關于稅率、征收率和計稅方式

（1）增值稅稅率。交通運輸業增值稅稅率為11%，物流輔助服務稅率為6%，國際運輸服務（具體包括在境內載運旅客或者貨物出境、在境外載運旅客或者貨物入境和在境外載運旅客或者貨物）為零稅率。增值稅的征收率為3%。（2）計稅方式。交通運輸業增值稅計稅采用一般計稅方法和簡易計稅方法。一般納稅人提供應稅服務適用一般計稅方法計稅（當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額）；小規模納稅人提供應稅服務適用簡易計稅方法計稅（按照銷售額和增值稅征收率）。另外，試點納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運輸服務，具體包括輪客渡、公交客運、軌道交通、出租車、長途客運、班車等，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。

1.2.3關于增值稅進項稅額抵扣政策

進項稅額是指納稅人購進貨物或者接受加工修理修配勞務和應稅服務，支付或者負擔的增值稅額。進項稅額準予從銷項稅額中抵扣的范圍包括：從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額；從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。

2當前我國交通運輸業“營改增”存在的主要問題

目前，盡管宏觀層面上我國“營改增”試點改革的政策效應已初步顯現，絕大部分現代服務業享受到了結構性減稅紅利，但對交通運輸業而言，受產業技術經濟特性、稅制方案合理性以及征管體制等諸多因素影響，交通運輸行業稅負水平總體出現大幅度增加，一定程度上降低了行業整體產出水平和生產者剩余，同時引起運輸經營行為扭曲，滋生新的地下經濟活動，影響了運輸資源的優化配置和社會福利改進，進而阻礙了交通運輸業的健康持續發展。

調查研究表明，自2011年上海市開展“營改增”試點改革以來，我國幾乎所有試點地區的交通運輸業稅負水平出現了大幅度增加，交通運輸配置效率和社會福利改進受到不同程度的影響。據寧波市交通運輸廳調查統計，2013年1月，全市共2.2家企業實施“營改增”改革試點，其中交通運輸企業6498家（陸路運輸6335家、水路運輸156家、航空運輸1家、管道運輸6家）。與上月（“營改增”前）相比，全市交通運輸企業稅負增加明顯（12.4%），其中：陸路運輸、航空運輸、管道運輸稅負增加較大，較“營改增”前分別增加15.24%、256.83%和59.38%。從全國范圍來看，近兩年來隨著“營改增”試點改革工作的逐步深化以及相關稅收政策的不斷調整，交通運輸行業稅負增加問題有所緩解，但仍無法從根本上解決或遏制行業稅負增加和資源配置效率損失的事實。

3我國交通運輸業現行增值稅稅率政策評析

稅率政策是稅收制度的核心，直接關系到稅收制度的有效運行。本文認為，目前我國運輸服務增值稅稅率設置偏高，這是引起我國交通運輸企業稅負整體增加的直接原因之一。目前，我國運輸服務增值稅稅率為11%，遠遠高于營業稅制度下3%的營業稅稅率。經測算，在現有11%的增值稅稅率水平下，只有運輸成本費用總額占收入總額（含稅）的比率以及運輸成本費用中可取得增值稅扣稅憑證并可用于抵扣進項稅額的費用占總費用的比率均等于或小于68.96%時，營業稅改征增值稅前后企業的稅負才會相等或有所下降。但是，在運輸活動實踐過程中，由于目前大部分一般納稅人運輸企業的成本有機構成較低，即使可抵扣成本項目（如燃油費、養護修理支出等）全部拿到增值稅專用發票，企業依然很難達到稅負均衡。當然，現有稅制設計部門同樣會基于稅負均衡的法則去衡量運輸服務增值稅稅率的合理性，但是由于測算的樣本體量、企業特征、成本構成等因素存在差異性，稅負均衡點理論上允許出現不同。此外，還存在一種可能，即在“財政優先”的潛在訴求下財稅部門有意識地弱化稅收的資源配置效率，較多地考慮滿足國家財政收入的需要，抑或稅制方案設計部門研究還不夠深入。綜合考慮運輸服務的準公共產品屬性和目前我國運輸服務適用11%增值稅稅率引起行業稅負水平增加問題，建議國家財稅部門結合運輸服務技術經濟特性研究適當減低運輸服務增值稅稅率。當然，降低稅率應保證實施增值稅低稅率引起的管理成本和遵從成本的增加低于它所帶來的效率和公平方面的收益。

4我國交通運輸業現行增值稅抵扣政策評析

增值稅抵扣政策主要闡述增值稅納稅人應納稅額的計算方法和抵扣規則，它直接關系到納稅人應納稅額的大小和企業的稅負水平，是社會各界普遍關注的話題。確立公平、完整的增值稅抵扣政策，不僅是增值稅“中性”原則的內在要求，也是建立統一、規范增值稅制度體系的基本前提和重要保障。

增值稅抵退鏈條不完整是引起交通運輸企業稅負增加的重要原因。運輸服務增值稅抵退鏈條的不完整性主要體現在以下三個方面：一是本應該納入進項稅抵扣范圍的項目不能進行抵扣。在運輸服務成本構成中，人力成本、路橋費、房屋租金、保險費等所占比重較高，累計約占運輸總成本的65%以上，這些成本目前尚不能抵扣；另外，與運輸服務相關的生產資料性成本，如交通運輸設備（車輛、船舶）等初始投入大，沉淀成本高，更新周期長，當期折舊不在抵扣范圍內。二是已經納入進項稅抵扣范圍的項目抵扣不充分。由于目前我國交通運輸業尚未建立統一開放、公平競爭、規范有序的運輸市場體系，實際征稅過程中運輸企業的燃油費、維修費及外包業務費獲得專用增值稅發票比較困難，從而導致抵扣不充分。三是與運輸服務緊密相關的上下游各個環節業務的稅率復雜，實際征稅過程中很難區分和甄別運輸服務抵扣項目和物流輔助業務抵扣項目。目前，我國許多貨運企業需要為客戶提供“一站式”服務，對貨物的裝卸、倉儲和運輸實現一票到底，但進項稅抵扣涉及17%、11%、6%和零稅率等多檔稅率，并且很難清晰地界定運輸服務和物流輔助業務范疇。

鑒于目前我國運輸服務增值稅存在進項抵扣斷裂問題，考慮到試點改革初期完善抵扣鏈條的可行性，建議國家財稅部門在今后試點政策調整或擴圍改革中合理增加運輸服務增值稅進項抵扣項目，逐步將運輸服務綜合成本構成中占較大比重的過路過橋費、水運過閘費、保險費、人工費、房屋租金等納入進項稅抵扣范圍。對于一些相對固定而實務中難以取得增值稅專用發票的支出（如燃油消耗、修理費等）按照行業平均水測算應抵減比例，并將其作為減計收入處理。

參考文獻：

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[3]甘啟裕.將交通運輸業納入增值稅征收范圍的思考[J].稅務研究，2011（6）.

[作者簡介]向愛兵（1981—），國家發展和改革委員會綜合運輸研究所助理研究員，研究方向：運輸經濟、戰略規劃、交通投資等。