房地產開發企業土地增值稅納稅籌劃

摘 要：土地增值稅是房地產開發企業承擔的一項重要稅種，其稅率較高，稅負重，且稅率為超率累進稅率，不同級次之間稅收負擔差距大，因此，該稅的納稅籌劃受到房地產開發企業的普遍關注。鑒于此，從土地增值稅的特點出發，對常用的籌劃策略進行詳盡的介紹，以期為房地產企業進行納稅籌劃提供有益幫助。

關鍵詞：房地產企業；土地增值稅；納稅籌劃

中圖分類號：F293.3 文獻標志碼：A 文章編號：1000-8772（2012）09-0098-02

一、土地增值稅的基本內容

（一）稅制要素

土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物，并取得收入的單位和個人，就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅。

1.納稅義務人

土地增值稅的納稅義務人是指轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物（即轉讓房地產）的單位和個人，因此房地產開發企業是土地增值稅的最主要的納稅人之一。

2.稅率

土地增值稅采用四級超率累進稅率，見下表：

土地增值稅稅率表

3.應納稅額的計算

土地增值稅的應納稅額=增值額×稅率—扣除項目金額×速算扣除系數。

（二）房地產開發企業土地增值稅的涉稅業務

1.土地使用權轉讓

土地使用權的轉讓是指土地使用者通過出讓等形式取得土地使用權后，將土地使用權再轉讓的行為，包括出售、交換和贈與，它屬于土地買賣的二級市場。

2.在建項目轉讓

房地產開發企業由于自有資金的限制或管理方面的原因，將已進入施工階段的房地產開發項目，轉讓給其他房地產開發企業繼續開發的，則應按實際取得的轉讓收入和法定的扣除項目金額計算繳納土地增值稅。

3.房屋銷售

房地產開發企業開發建設的房屋對外銷售的，屬于土地增值稅的征稅范圍，應該繳納土地增值稅。

二、土地增值稅納稅籌劃運用

（一）籌劃思路

1.減少或分解銷售收入

減少銷售收入的途徑很多，包括將裝修收入從收入中分解出去，也可以適當地降低商品房的價格。

2.增加可扣除項目金額。房地產開發企業通過對開發成本的研究，適當增加開發項目的一些投資，比如加大對園林綠化的投入，提高住宅的配套設施標準等，這樣既增加了開發成本和可扣除項目的金額，同時又能使整個在建項目的環境更加優美，配套更加完善，有利于促進房地產的銷售和房地產開發企業品牌的建設。

（二）籌劃策略

土地增值稅的納稅籌劃應從以下幾個方面考慮：

1.避開土地增值稅征稅范圍的籌劃

（1）變房地產銷售為代建行為

代建行為是指房地產開發企業代客戶進行房地產開發，完工后向客戶收取代建勞務費的行為。由于代建房屋的產權自始至終屬于客戶，沒有發生轉移，因而不具備土地增值稅的納稅條件，不用繳納土地增值稅。房地產開發企業取得的收入屬于建筑勞務性質的收入，應繳納3%營業稅，與土地增值稅30%～60%的超率累進稅率和轉讓不動產5%的營業稅相比，負擔很輕。

（2）變房地產銷售為合作建房行為

如果房地產開發企業在開發前找到需要購房的單位協商，由開發企業提供土地，由購房者出資共同開發，開發完成后按約定比例分房。這樣，購房者分得的自用部分房產不用繳納土地增值稅，房地產開發企業只有在轉讓屬于自己的那部分房產時繳納土地增值稅，大大降低了開發企業的稅負。

（3）變房地產項目轉讓為股權轉讓

房地產企業也可以用房產投資、聯營，在投資時按稅法規定不用繳納土地增值稅，而且在轉讓股權時也可以不用補交。

（4）改售為租

房地產開發企業在開發完成后，可以以出租的形式收回資金。由于沒有發生產權轉移，只需交納出租房產的營業稅。

2.轉讓房地產收入的籌劃

（1）分散收入

由于土地增值稅采用超率累進稅率的方式計稅，而增值額等于收入減去可以扣除項目，增值率越高，所對應的稅率越高。所以分散企業收入，會對增值額產生影響，從而影響企業稅負。可以采取的方法有：第一，將可分除的項目從整個房地產項目中剝離出來單獨處理。 第二，將房屋的裝修、裝飾以及設備安裝費用單獨簽訂合同。對于銷售的精裝修房，如果在與客戶簽訂合同時，略作變通，將裝修費與房款分開簽訂，就能節省不少增值稅。

（2）搭配銷售

由于土地增值稅屬于四檔超率累進稅率，所以，如果將高增值房地產與低增值的房地產搭配出售，將高增值房地產的價格適當向低增值的房地產轉移，可以調低高增值房地產的適用稅率，從而降低整體稅負。

（3）確定適當的房地產轉讓價格

我國土地增值稅法規定：納稅人建造普通住宅出售，增值額沒有超過扣除項目金額20%時，免征土地增殖稅；超過扣除項目金額20%時，應就其全部的增值額按稅法規定征稅。據此規定，房地產開發企業定價時應在增值額增加所能帶來的收益和放棄起征點的優惠所增加的稅收負擔之間權衡，選擇最佳方案。

3.扣除項目金額的籌劃

（1）確定適宜的成本核算對象

房地產開發企業應綜合考慮開發工程的地點、用途、結構、裝修、層高和工期進度等因素來確定成本核算對象，在合理的范圍內，盡可能使各處開發工程的增值率趨于大致相同，從總體上達到降低稅負的目的。

（2）分期、分批開發扣除項目

土地增值稅暫行條例實施細則規定，納稅人成片受讓土地使用權后，分期分批開發、轉讓房地產的，其允許扣除項目金額的確定可按轉讓土地使用權的面積和總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤，也可按稅務機關確認的其他方式計算分攤。這種選擇性的規定為企業稅收籌劃提供了一定的空間。企業可以通過計算分析，選擇有利于使各期、各批工程的增值率趨于相同的分攤方法，將扣除項目金額在不同的項目之間分攤，從而降低整體稅負，實現收益的最大化。

（3）加大房地產開發成本的籌劃

房地產開發成本主要包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費等。在實際運作中，一般將有效益的工程，如住宅，先開工以便銷售，可能樓都建好了，也賣得差不多了，但該建的學校、幼兒園等配套設施還沒有建，這也是普遍現象。對于尚未完工部分的成本費用，房地產開發企業在項目完成時由財務人員依據預算數和經驗預提，直接計入成本。房地產開發企業在允許范圍內就高預提，先行增加成本，這不僅節約土地增值稅，而且延緩企業所得稅的繳納時間，為企業贏得資金時間價值。

（4）房地產開發費用的籌劃

房地產開發費用是指與房地產項目有關的銷售費用、管理費用和財務費用。為了便于操作，土地增值稅實施細則對房地開發費用的扣除標準作了比例規定，對財務費用中的利息費支出作了較為靈活的規定，為稅收籌劃提供了一定的空間。究竟采用哪種利息扣除方式合算，是有規律可循的。如果企業在開發過程中主要依靠負債籌資，借用了大量資金，利息費用很大，則應盡量提供金融機構的證明，采用具實扣除方式；如果企業在開發過程中主要依靠權益資本籌資，借款很少，利息費用很小，則可故意不計算應分攤的利息支出，或不提供金融機構的貸款證明，以多扣費用，少交稅金。

三、結語

土地增值稅納稅籌劃的市場空間很大，理論空間更大。每個納稅人都應該加強對納稅籌劃的關注，以實現企業的長遠發展。

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（責任編輯：袁凌云）