新收入準則下企業收入確認與計量的影響研究

曹軍才

(錢唐融資租賃股份有限公司，浙江 杭州 310012)

1 引言

國內市場經濟處于快速發展中，2006年發布的原收入準則，可以為簡單情況下的收入確認和計量提供依據。當前收入確認和計量處理的復雜性日益提升，以往的收入準則已經無法適應發展要求，于是產生了新收入準則。其發布具有積極的影響，和國際收入準則相統一，且收入確認條件及計量基礎的科學性得到了提升，打破了傳統大量人為判斷的工作方式，可以結合部分定性方法實施判斷，優化會計信息質量，提升其準確性。新準則利用相同的收入計量方式，可以提升可比性。“履約義務”的產生，要求企業注重合同，準確地識別其中的履約義務，同時要求財務人員與業務部門強化交流，進而更好地落實合同履約工作，朝著相同的目標而努力，為管理層的管理工作提供便利。

2 新收入準則及其對企業管理的作用

2.1 新收入準則

相較于原有收入準則，新準則做出了較多的改變，不用劃分業務的類型，在商品控制權轉移時確認收入。其核心體現在“五步法”模型上，分別是識別和客戶簽訂的合同—識別合同中的單向履約義務—確認交易價格—將交易價格分攤給各單項履約義務—履行各單項履約義務時確認收入。其中，清楚規定了各個步驟的做法，同時對可能模糊的部分進行了細致的解釋。

2.2 對企業管理的作用

新準則的實施，是國內會計準則適應國際發展要求的體現，對于企業運營管理具有重要的影響。

第一，有利于提升企業收入會計信息收集的效率和質量。新準則中清楚地對收入確認時間以及模式等進行規定，確保企業確認的收入符合權責發生制方面的要求，進而提升會計信息質量。

第二，有利于業財融合。新準則下，企業在收入確認環節，除了需要利用會計人員的經驗進行判斷之外，還要全面地考慮有關數據和業務資料，在此基礎上，合理地做出判斷，進而在管理中做到業財融合[1]。

第三，可以提升人員的合同管理意識，確保管理符合相關法律法規。基于落實新收入準則，能夠將合同中的權利義務和收入確認進行有機結合，企業在運營管理中可以規范的簽署和實施合同，引導相關人員樹立較強的合同管理意識。

3 新收入準則修訂的基本關鍵點

3.1 收入確認實現統一的標準

原收入準則把收入劃分成兩部分，分別是第14號收入和第15號建造合同，前者涉及提供勞務收入、銷售商品收入及讓渡資產使用權收入方面的規定；后者闡述了建造合同收入方面的規定，在所有部分中分別規定了不同類型收入的確認以及計量等內容。

新準則中并未細致地劃分收入類型，采取統一的標準，收入確認及計量是其中的一部分，制定了有關的規定，具體規定了不同收入情況下的確認和計量方式，相較于原收入準則，新的準則內容更加健全，考慮得比較全面，能夠為企業的工作提供依據。原來的準則雖然細致地劃分了收入的類型，然而對于應該劃分成哪一類缺乏清晰的說明。新準則中取消了收入分類，能夠防止不同企業在相同時間點或相同企業在不同時間點把類似交易分成不同收入類型，能夠提升可比性[2]。

3.2 收入確認時點及條件方面的調整

在原準則中，細致地劃分了收入的類型，且明確規定不同類型的收入確認內容，如時點和條件。

第一，立足于收入確認層面而言，原準則中要求銷售產品收入確認要符合5個要求，在這些要求中位于第一位的就是“企業已經向買方轉移了商品所有權上主要的風險和報酬”，意味著原準則把商品所有權主要風險及報酬轉移情況當作確認收入的標準。另外，要求建造合同收入依據完工百分比情況進行確認，而提供勞務收入確認方法和其相同。

第二，立足于收入確認時點角度而言，原準則中要求銷售產品需要在某一時點確認收入，建造合同及勞務收入需要在某一時間段內進行確認。在會計處理中，銷售商品收入確認條件需要較多的人為判斷，沒有科學的依據；建造合同及勞務收入確認中的完工百分比法在實際應用中會出現一些問題，缺乏準確性；原準則中對于收入時點的規定，在會計處理實務中會碰到混用兩種標準的現象，導致會計信息質量受到了消極影響，缺乏可比性[3]。

新準則中收入確認時點通常是在履行合同的履約義務后，即客戶得到有關商品控制權時。并且細化了某一時間和某一段時點內履約義務收入確認方式，若是在某一時段內履行合同義務，需要在這段時間中依據履約進度情況確認收入，對于履約進度可通過投入法或是產出法進行明確，若是在一段時點內履約，需要在購貨方完成控制商品時進行確認。

新準則中對于收入確認條件運用更定性的方式，能夠減少人為因素的影響，提升合理性。關于收入時點確認，新準則中規定了符合在某一時段履行履約義務的相關要求，并未對不同類型的收入制定有針對性的要求，因此，能夠防止會計實務中混用某一時段及某一時點的問題，銷售商品收入確認不用只在某一時點確認，也可能在某一時段確認，建造合同以及勞務方面的收入確認亦是如此。

3.3 收入計量基礎調整

原準則中要求提供勞務及銷售商品收入的計量，均要在企業向客戶應收或者是已收的合同價款或相互協商的金額上，新準則中清楚地規定企業需要依據分攤到所有單項履約義務的交易價格實施計量收入。

可見，原準則的基礎是公允價值，可以體現出企業經營的情況，新準則的基礎是交易價格，清楚說明了交易價格，其就是企業向購貨方交付商品之后，預期可以收回的價款。

為了準確地明確預期有權獲取的金額，應該注意以下兩方面：一是合同條款；二是按照歷史資料。相較于原收入準則而言，其考慮得更全面、更合理，且因為需要注重合同內容和有關材料，能夠強化不同部門之間的溝通及協作，便于企業提升管理水平[4]。

3.4 特殊交易情況下的會計處理

新的準則中闡述了部分特殊交易情況下的會計處理規定。例如針對帶有質量保證條款的銷售、帶有銷售退回條款的銷售、需要依據凈額法或總額法確認收入等，這方面的調整，可以補充收入準則，符合市場經濟發展要求。新的準則中列出了部分具體情況，同時圍繞不同的情況做出了細致的規定，便于企業在碰到特殊交易時能夠參考，從而提升可比性。

3.5 多重交易情況下收入確認和計量

對于合同中有多重交易的情況，原有收入準則中并未清楚的規定會計處理的方式，只是規定了結合整體合同價款明確收入的金額，并未關注合同中有沒有多重交易的現象。這就導致在遇到類似問題時，只能通過管理人員的判斷在相關交易中分配合同價款，人為主觀性較強，導致缺乏嚴謹性和科學性。

新的準則中清楚規定了若是合同中的履約義務超出兩項，就要依據相關履約義務承諾的商品單獨售價相對比例，科學劃分合同交易價格，而單獨售價如果可直接獲得，可結合觀察的數據進行確認；若是無法直接獲得，準則中提到了一些評估方法，例如成本加成法、市場調整法以及余值法等[5]。

新準則在這方面的規定，需要先掌握合同，進而在履行合同義務時能夠準確地識別，因此，對財務人員提出了更高的要求，應該打破圍繞財務部門開展工作的模式，加強和業務部門的交流，防止產生相關部門只關注自身利益的問題。

4 新收入準則對企業收入確認與計量的影響

4.1 財務信息系統收入確認基礎

新準則中圍繞財務信息系統中和收入確認有關的部分做出調整，滿足收入準則發展需求，這是一種必然趨勢。原有準則中，收入的確認是基于“交易”的基礎上，因此，相關收入數據主要依靠“賬單系統”。

新準則中，側重點變成“合同”，在收入確認方面，除了需要結合“賬單系統”之外，還需要分析合同中的信息，進而準確地開展收入確認工作。在這種情況下，原來的財務信息系統已經無法滿足新收入確認模式的變化要求，因此，需要更新系統，確保其符合工作開展要求。在更新系統時需要投入較多的資金，同時組織財會人員開展教育培訓活動，這些也會產生一定的影響。

4.2 收入計量有關財務指標

企業在發展中需要注重分析財務指標，便于及時掌握現階段經營情況以及財務狀態，進而制定合理的發展戰略，促進企業的長遠發展。在分析財務指標時，主要涉及營運、償還債務、發展及盈利能力。其中發展能力中的銷售增長率；營運能力中的存貨周轉率和總資產周轉率；盈利中的營業凈利率等指標均關系營業收入，和收入計量有關，因此，新的準則中在收入計量方面的調整，會讓收入金額產生變化，并且影響有關財務指標，需重新計算新的指標，客觀、合理地評價企業財務情況和經營情況。

4.3 財務報表披露

收入計量及確認時點調整，對于企業財務報表有關科目金額具有影響，關系報表披露質量。例如收入會直接影響利潤，新的準則中收入計量方面的不同，可能會導致收入金額存在差異，使得利潤產生變化。除此之外，確認時點也會影響利潤，如某筆收入在原有準則中需要在當年進行確認，但是實施新準則之后，由于與其中的規定條件不符。

因此，當年無法確認收入，導致企業當年利潤受到影響，繼而影響利潤表和其他報表中關于利潤科目的披露。新的準則中，加入了收入信息披露方面的內容，同樣會影響收入信息披露。

4.4 提升了標準的適用性

相較于原有收入準則，新準則中加入了各種情況下收入確認以及計量方面的要求，還有部分特殊事項會計處理，可以為企業有關工作的開展提供引導和依據。立足這一層面，因為新準則補充了某些情況下的工作規定，因此，適應性得到了顯著的提升。

除此之外，原有準則中劃分收入的類型，然而并未規定劃分成某一類型收入的條件，新準則中調整了大框架，消除了劃分收入類型方面的內容，能夠讓企業更好地按照新收入準則規定開展工作，因此，可以提升標準在企業中的實用性。

4.5 調整以合同為基礎

新準則中在收入確認中以“企業履行了合同中的履約義務”為基礎，收入計量中，若是有多項履約義務，需要依據各項履約義務的單獨售價，區分交易價格，因此，履約義務是新準則中的重要概念，企業應該提升對合同的重視程度，有效地識別出其中的履約義務；新準則要求收入計量需要在交易價格上開展。交易價格就是企業完成向客戶轉讓商品義務之后，客戶預期支付給企業的金額，若是想準確的明確交易價格，就要注重合同內容以及相關歷史資料，企業則應該提升對合同的重視程度。

由此可見，新收入準則發布之后，企業收入確認以及計量是建立在合同基礎上的，變成基于合同基礎的收入確認和計量，代表著企業若是想在新準則下有效地開展工作，需要財會部門和有關業務部門加強合作，進而全面的掌握合同信息，落實好收入確認和計量工作。

5 新收入準則下企業的應對策略

5.1 掌握新收入準則內容，有效的在工作中應用

新收入準則做出了較大的調整，在新舊準則轉換中，企業需要提前做好準備，進而合理的改變收入確認及計量方式，減少各種問題的產生，有效的在工作中運用新準則。為了實現這一目標，企業應該采取有效的措施。

第一，企業需要引導財務人員預先掌握新收入準則的相關內容，包括主要內容、變化的關鍵點和原有收入準則間的差異，了解調整的內容。企業網站等是工作人員工作中常用的載體，對此，可以在內部網站上刊登和新收入準則有關的內容，引導職工及時關注新準則。

第二，企業需要定期開展講座活動，組織財務人員進行專業培訓，促使財務人員進一步理解及掌握新收入準則內容。在講座中可聘請專家，為財務人員和相關業務部門人員講述新收入準則的內涵和工作中相關注意事項。在講座活動中，應該合理地實施現場互動，引導職工提出問題，由專家細致的解答，讓更多的財務人員和相關業務部門人員深入地認識新收入準則，為后續工作開展奠定良好的基礎。

第三，定期組織財務人員與相關業務部門人員開展培訓活動，讓其及時了解新準則下的收入確認及計量方法，進而有效地解決實際工作中的問題。為了提升培訓工作的有效性，在培訓之前應該加強調查，有目的性的確定培訓內容和參加人員。在培訓活動中需要注重實際操作，通過運用信息技術模擬新準則實施情況，讓職工處理問題。培訓結束之后，應該注重考核評估，檢查培訓人員的學習情況，為后續培訓工作計劃的制訂及內容的確定提供依據，從而及時優化及調整培訓方式，充分發揮出培訓的價值。

5.2 分析已有收入業務，促進收入業務的有序開展

在新收入準則中，很多方面均有所調整，使得收入業務的收入確認及計量受到影響。例如在收入確認中，由于新準則與原有準則中的規定差異，可能導致原收入準則下無法確認為收入的某項業務，在新準則下符合確認收入的標準；關于收入確認時點，原有準則下某一時間點確認收入的業務，可能因為在新準則中符合某一時段內確認收入的要求，調整為在某一時段內確認收入；對于收入計量，因為有關規定存在差異，可能會使得新舊準則下計入收入金額不一致。

為了適應新收入準則的要求，專業人員要預先分析企業已有收入業務，結合收入確認、確認時點、計量相關規定，分析新準則實施對收入業務的影響，進而合理判斷現有收入業務有關合同內容需不需要調整。若是需要調整，應該如何調整，落實好收入業務流程調整工作，促進新舊收入準則的過渡。

5.3 監督收入業務流程

新準則是基于原有準則發展得到的，因此，收入確認和計量方面的規定更健全和仔細，主要表現在新舊準則對某方面規定的差異、新準則對原有準則中并未涉及的內容進行補充。

比如原有準則中的收入確認判斷以商品所有權上風險和報酬轉移為依據，新準則主要以是否履行了履約義務為依據；對于收入計量，原有準則中按照公允價格，新準則中按照交易價格；新準則中加入了合同中涉及多項履約義務，相關履約義務收入計量金額依據單獨售價比例實施配置，這些對企業而言是新鮮的。

因此，為了適應新準則要求，有效地開展收入確認及計量工作，企業應該設置專項工作組，負責監督新準則下收入業務流程，以相關規定為依據，強化監督工作。最后，新準則的實施只靠財務部門是不夠的，需要相關部門共同努力，因此，專項工作組成員需要由各部門專家組成，進而優化工作效果。

5.4 更新財務信息系統，確保信息的準確性

在企業運營發展中，財務信息系統具有重要的作用，可以記錄、整理、分析及報告業務活動，隨著科技的快速發展，系統在很多企業中均得到了有效的應用，因此，企業需要注重這一系統。新準則在收入確認、確認時點及計量等方面的調整，要求對財務信息系統進行調整和更新。

對此，需要依據新準則中的規定，全面分析已有的系統，找出不足和問題，新準則針對收入確認規定了同一標準，不用劃分收入類型，因此，系統在記錄業務活動時應該進行調整和更新，也就是對相關收入業務活動的記錄做到統一，不用依據收入類型差異分別記錄。如收入確認時點規定，同樣對系統提出了更高的要求，系統無須依據收入類型判斷在某一時段還是某一時點進行收入確認，且在系統中記錄有關收入，只需依據新的要求判斷收入確認時點，在系統中進行記錄，優化會計系統的記錄質量。

5.5 健全收入信息披露內容

原有收入準則中，收入披露涉及兩部分：一部分是和收入有關的會計政策，另一部分是收入金額。然而，新準則中對收入信息披露范圍進行了擴展，企業需要優化收入信息披露，例如新準則中要求企業不僅要披露使用的有關會計政策及收入金額，還要披露有關合同資產和負債、合同成本相關的資產信息、履約義務方面的信息等。

由此可見，新準則中對這方面進行了補充，符合新準則對收入信息披露的需求。拓展披露范圍，能夠提升會計信息的可靠性以及透明性，有利于報表預期使用者更好地明確企業經營狀況，從而科學合理的做出決策，推動企業的健康發展。

6 結語

綜上所述，新收入準則旨在統計財務報表，開展稅收所需的決策，同樣是會計界分析研究討論的結果。新收入準則的發布和實施，符合發展要求，企業應該深刻意識到新收入準則的重要性，進一步認識其內涵、調整的內容等，從不同的方面采取合理的措施，促進新收入準則在工作中的運用，推動新舊準則的轉變，提升企業會計信息的質量，促進企業的可持續發展。