公立醫院基本建設項目三大審計主體協同機制研究

戈彥丁 俞燕

[摘 要]隨著“健康中國”戰略的實施，人民群眾對優質醫療資源的需求激增，公立醫院投入了大量的資金開展工程建設，其建設資金關系到國有資金使用的合規性、效率性和效果性，加之工程建設是腐敗的高發領域，是政府審計、內部審計和社會審計（以下簡稱“三大審計主體”）的監督重點。雖然三大審計主體都對工程建設項目進行了監督，但因出發點不同、審計方式不同、專業能力不同，存在著信息不對稱、審計漏項、審計重復等問題。文章總結了三大審計主體的特征和不足，分析了三大審計主體發揮協同作用的必要性和可行性，嘗試構建三大審計主體協同機制（以下簡稱“三方協同機制”）框架。

[關鍵詞]政府審計；內部審計；社會審計；三方審計協同機制

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1674-1722（2023）08-0070-03

★課題項目：云南省衛生經濟學會成本價格與經濟運營管理專委會第二批重點招標研究課題“基本建設項目審計協同機制研究——基于風險控制和信息化導向”（JG-2022-14）

公立醫院建設工程除具有其他建設項目的共性特點外，還具有醫學工程，諸如感染控制、放射防護、自動物流、應急災備等的特殊要求，使得醫院建設專業性更強、審計要求更高。目前，公立醫院工程審計主要有三大主體，分別是政府審計、內部審計和社會審計，雖然三大審計主體都對工程建設項目進行了監督，但受各方審計的出發點不同、審計方式不同、專業能力不同、信息不對稱等因素的影響，出現了審計效果差、審計效率低、審計重復、審計漏項、成果轉化運用不理想等問題，基于此，構建政府審計、內部審計和社會審計三方協同機制框架，對減少審計重復或審計漏項、提高審計效率、優化審計資源配置具有重要的意義[1]。

一、建立三方審計協同機制的理論基礎

協同是指協調兩個或者兩個以上的不同資源或者個體，協調一致地完成某一目標的過程或能力。基本建設項目三方審計協同是指在開展工程審計的過程中，政府審計、內部審計和社會審計通過優化資源配置、建立信息共享機制、建立成果轉化和成果運用機制，實現資源整合，為基本建設工作及相關資金使用的合法合規性、真實準確性、效率效果性提供合理保證[2]。

二、三大審計主體的特點

（一）政府審計的特點

一是綜合性。政府審計不是單一某個領域或者專業的審計，而是包括財務、內控、工程管理、法律等多個專業方向，以醫院基本項目管理的合法合規性、經濟效益性、效率效果性為審計目標，發現醫院在運營管理等方面的風險和問題。

二是權威性。政府審計與內部審計、社會審計不同，由政府審計機關派出專業審計組，其獨立性遠遠高于內部審計、社會審計，并且在調取審計資料方面，也有更大和更廣泛的權力，因此政府審計的結果也更加具有可信任性。

三是宏觀性。政府審計不同于內部審計和社會審計，其審計關注的重點不在于醫院內部管理方面的不完善或者不規范性，而是醫院在執行國家大政方針政策及關乎國計民生、國家安全等方面的問題，其問題的重要性遠遠高于其他審計，提出的問題也更加尖銳。它從綜合視角提出建議，促使醫院落實責任，從而提高醫院的治理水平[3]。

（二）內部審計的特點

內部審計是醫院的內部管理部門，是審計監督的第一道防線，其具有以下三大特征。

一是內向性。內部審計是醫院內部的部門，與醫院的根本利益一致，由于立足于內部，其更熟悉醫院的管理目標和管理方式，更了解醫院建設項目的風險，對醫院及建設項目的內部控制環節更能提供詳細、針對性的建議。內部審計更容易與相關部門溝通、協調，是醫院工程管理與社會審計、政府審計溝通的橋梁[4]。

二是及時性。內部審計具有較高的靈活性，可以根據醫院工程管理的需求，開展經常性、有針對性的審計工作，通過事前、事中的審計能預判管理風險，發揮其“經濟體檢”和“治未病”的作用，解決政府審計滯后的問題。

三是增值性。從內部審計的定位來看，內部審計要服務于醫院的發展，為醫院增加價值。

（三）社會審計的特點

社會審計是醫院招標引入的造價公司，主要是對醫院工程建設項目造價管理程序的合法合規性、工程造價的公允性、依據充分性等進行審計，及時識別工程建設過程中的程序風險、價格風險并提出專業建議[5]。社會審計具有以下三個特點。

一是持續性。造價公司的審計監督覆蓋了建設項目的整個過程，即招標前的工程量清單及招標控制價審核、施工階段全過程造價控制審核（如施工單位的月報表審核，設計變更、現場簽證的審核）、竣工結算審核、竣工決算編制（如計算整個建設項目所需費用，出具反映基本建設工程的建設時間、投資情況、工程概算執行情況、建設成果和財務狀況的總結性文件）等。

二是公正性。造價工程師作為獨立第三方，對工程量、分部分項工程單價及組價過程做出客觀檢查，提出公正意見。不偏不倚的審計結論既為醫院節約了建設資金，防止國有資產的流失，也按照合同約定對施工單位的付出支付了相應的工程款項，故造價公司出具的結算審核報告得到了醫院、施工單位雙方的認可和信任，也為醫院固定資產的賬務處理提供了依據[6]。

三是專業性。工程造價審計程序復雜，審計人員既要熟悉相關法律法規和行業規范，又要了解工程施工技術、施工方法和施工機具，還要熟悉計價算量的規則及造價軟件的使用。

三、構建三方審計協同機制框架

結合前述對三方審計的分析，嘗試構建能夠發揮協同作用的框架，如圖1所示。

政府審計、社會審計和內部審計雖然出發點不同、審計側重點不同、專業能力不同，但是目的是相同的，即為了保證工程建設項目管理及資金使用的合規性、合法性及效益性。審計各方可以優勢互補，發揮協同作用，達到共同的審計目的。

（一）政府審計在三方審計協同中發揮的作用

政府審計對審計結果的偏差率和審計報告進行監督檢查，以提高造價公司、內部審計的審計質量，加強對審計成果的利用[7]。

就工程建設領域的新形勢、新政策、新要求開展宣傳、培訓，咨詢內部審計、社會審計和施工單位僵持不下的疑難問題。

政府審計還發揮著組織領導作用。例如，評優評先、表彰、處罰；選拔行業內優秀的審計人員組建審計骨干團隊；選擇優秀的審計案例開展行業交流等。

（二）社會審計在三方審計協同中發揮的作用

一方面，作為X醫院招標引入的第三方社會審計，造價公司獨立、客觀地對建設項目程序的合法合規性、造價的公允性、依據的充分性進行審計，及時識別工程建設過程中的程序風險、價格風險并提出專業建議。造價公司的具體工作有：審核合同、協議、招投標文件，查看合同的簽訂或補充是否違背招標文件、是否存在陰陽合同；審核工程量，核算是否虛增工程量、隱蔽工程的真實性等；查看施工單位是否有高套定額、重復套用定額、調整定額子目、補充定額子目等情況；對材料價格、簽證及取費等高風險進行重點審核[8]。

另一方面，造價公司提供專業的技術支持，能夠彌補內部審計、政府審計力量薄弱的缺陷；造價公司出具的成果文件也能為內部審計、政府審計使用，減少審計重復和審計盲區。

（三）內部審計在三方審計協同中發揮的作用

內部審計立足于內部，更熟悉醫院的管理目標和管理方式，更容易與相關部門溝通、協調，是醫院工程管理與造價公司、政府審計溝通的橋梁。內部審計部門安排兩名審計人員全過程跟蹤審計住院樓新建項目，能夠預判管理風險并提出風險應對建議，及時解決問題，將損失降到最低，克服政府審計滯后的問題。

此外，內部審計還監督造價公司的履職程度和廉潔性，降低造價公司與施工單位“合謀”的風險，有效管控工程造價[9]。

四、三方協同審計機制框架實施的保障

三方協同審計需要一個“引領者”，可以由政府審計單位作為牽頭方成立組織領導機構，制定三方審計協同的任務指南、組織分工和工作開展方式。同時，需要法律制度的保障，作為合作的基礎并指導具體工作的開展。三方審計發揮協同機制需要整合人力資源、技術資源及審計成果的共享，如圖2所示。

（一）人力資源整合

可以通過創建審計領軍人才庫、審計業務骨干等方式，從政府審計、社會審計、內部審計中挑選知識、經驗豐富的審計專家，創建三方審計協同人才庫，為日后協同審計工作的開展、“傳幫帶”奠定基礎。在政府審計、內部審計工作的開展過程中，引入第三方審計，充分利用社會審計的專業性和人員力量，彌補政府審計、內部審計力量薄弱的問題。對于保密性質的審計調查工作，可以從人才庫中抽取骨干，高質高效地完成審計。

（二）技術資源整合

創建數據共享平臺，政府審計、社會審計、內部審計都可以在平臺上實時共享相關政策制度、審計資料等相關信息，打破信息孤島、信息壁壘，協同審計問題整改的跟蹤。學習使用大數據分析技術，提高審計效率和審計質量。充分運用專業審計軟件，改變傳統的審計方式[10]。

（三）審計成果共享

建立審計成果運用、成果轉化、成果共享機制，針對審計發現的問題及審計建議，建立健全審計整改工作機制，推動問題全面整改落實到位，促進各部門舉一反三、完善制度、堵塞漏洞，更好地發揮審計促進經濟高質量發展、促進全面深化改革、促進權力規范運行、促進反腐倡廉的重要作用。國家審計更多地起到督促指導作用，社會審計起到協助的作用，結合政府審計的權威性、綜合性、強制性的審計特點，促進內部審計、社會審計工作的開展。內部審計在政府審計、社會審計開展工作的過程中，基本全程參與，可以較全面、深入地了解審計注意到的風險和問題，特別是沒有寫入審計報告的風險點，可以建議醫院相關部門建立風險防范機制。社會審計在政府審計思路的指導下、在內部審計已開展工作的基礎上，可以更好地識別風險、挖掘問題，減少交叉重復審計和監督的盲區。

五、結語

工程建設是腐敗的高發領域，是政府審計、內部審計和社會審計的監督重點。雖然三大審計主體都監督了工程建設項目，但出發點不同、審計方式不同、專業能力不同，因此存在著信息不對稱、審計漏項、審計重復的問題。審計協同作用的發揮能較好地解決上述問題，通過人力資源整合、技術資源整合、審計成果共享，努力實現“一審多項”“一審多果”“一果多用”，提高審計的效率和效果，提高管理水平。

參考文獻：

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