貫徹實(shí)施國辦意見 助力注冊會計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展

●趙建輝

注冊會計(jì)師被稱為資本市場“看門人”，在規(guī)范社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序、維護(hù)經(jīng)濟(jì)信息安全以及保障資本市場健康穩(wěn)定發(fā)展等方面起到了不可替代的作用。當(dāng)前國內(nèi)外執(zhí)業(yè)環(huán)境變化對會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師道德操守、執(zhí)業(yè)能力、 治理水平等提出了更高的要求。我國注冊會計(jì)師行業(yè)恢復(fù)重建40 多年來成績斐然， 但是也應(yīng)當(dāng)清醒地看到，事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量與公眾期盼尚有一定差距。行業(yè)監(jiān)管和執(zhí)法力度不足等問題，企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)信息失真、上市公司財(cái)務(wù)造假等現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，嚴(yán)重?fù)p害了投資者的利益，影響了經(jīng)濟(jì)健康有序運(yùn)行，影響了公眾對行業(yè)的態(tài)度，對行業(yè)產(chǎn)生了極大的負(fù)面影響。為切實(shí)解決目前注冊會計(jì)師行業(yè)存在的問題，2021年8 月，國務(wù)院辦公廳發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范財(cái)務(wù)審計(jì)秩序 促進(jìn)注冊會計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展的意見》（國辦發(fā)〔2021〕30 號）（以下簡稱《意見》）。 《意見》充分體現(xiàn)了黨中央、國務(wù)院對于目前注冊會計(jì)師行業(yè)發(fā)展的重視，這對注冊會計(jì)師行業(yè)的發(fā)展來說猶如當(dāng)春好雨，及時(shí)而又影響深遠(yuǎn)。一分部署，九分落實(shí)，如何領(lǐng)悟《意見》精神，將《意見》貫徹落實(shí)，成為行業(yè)當(dāng)前面臨的首要任務(wù)。

一、理解《意見》深刻內(nèi)涵是貫徹實(shí)施《意見》的基礎(chǔ)

深刻理解《意見》，準(zhǔn)確把握主要內(nèi)容以及任務(wù)要求，對于確保《意見》各項(xiàng)政策落地生效至關(guān)重要。

（一）誠信乃注冊會計(jì)師安身立命之本

《意見》中一個(gè)重要的導(dǎo)向就是要加強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)的誠信建設(shè)。誠信是審計(jì)文化的重要組成部分，也是中國道德體系的重要組成部分，是中華民族根本的道德規(guī)范。就注冊會計(jì)師行業(yè)來說，誠信可分為鑒證方誠信與被鑒證方誠信，鑒證方誠信是指以注冊會計(jì)師為主的審計(jì)報(bào)告誠信，被鑒證方誠信是指以企業(yè)為主的財(cái)務(wù)報(bào)告誠信。誠信在誠信社會中猶如出行之門禁，遵守時(shí)也許覺察不到其作用，但是一旦違反，就很可能寸步難行。 “兩康事件”的爆發(fā)，暴露出部分注冊會計(jì)師喪失獨(dú)立性、公正性， 沒有守住行業(yè)誠信道德底線的問題，對行業(yè)有著重大影響，直接導(dǎo)致兩家知名審計(jì)機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)銳減， 人員流失，面臨解散。“兩康事件”再一次對注冊會計(jì)師行業(yè)加強(qiáng)誠信建設(shè)敲響了警鐘，再次表明誠信是注冊會計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展的基礎(chǔ)，審計(jì)質(zhì)量是行業(yè)發(fā)展、獲得信任的基石。

（二）強(qiáng)化注冊會計(jì)師行業(yè)外部監(jiān)督與資本市場改革相輔相成

黨的十九大以來，改革的核心指導(dǎo)思想就是創(chuàng)新發(fā)展理念，推動經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展。實(shí)施核準(zhǔn)制是我國資本市場初始階段的必然選擇，隨著資本市場逐步走向成熟，資本市場要支持企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展， 就需要注冊制改革。 2022 年3 月5 日，《政府工作報(bào)告》就推進(jìn)資本市場重點(diǎn)改革作出部署，提出：“全面實(shí)行股票發(fā)行注冊制，促進(jìn)資本市場平穩(wěn)健康發(fā)展。”注冊制改革是市場化改革，證券發(fā)行及交易由市場主體決定，證券能否成功發(fā)行，要由市場決定，市場主體的風(fēng)險(xiǎn)與收益是匹配的， 更有利于實(shí)現(xiàn)資本市場的價(jià)格發(fā)現(xiàn)功能。 注冊制改革實(shí)施過程中，以信息披露為核心的監(jiān)管理念，是資本市場創(chuàng)新發(fā)展的基礎(chǔ)。 資本市場對財(cái)務(wù)信息披露提出更高的要求， 要求公司真實(shí)反映發(fā)生的交易與事項(xiàng)， 遵循企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對交易或事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量與列報(bào)，如果信息披露不實(shí)，就會出現(xiàn)“劣幣驅(qū)逐良幣”現(xiàn)象。在此情況下， 以注冊會計(jì)師事務(wù)所為代表的中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督、 媒體監(jiān)督等就成為確保財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的基礎(chǔ)層。 但注冊會計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督的缺陷是上市公司自己掏錢聘請事務(wù)所對自己監(jiān)督， 二者具有一定的利益關(guān)系， 沒有外部監(jiān)督，很難保證獨(dú)立性。 在此情況下，《意見》提出了要依法加強(qiáng)從事證券業(yè)務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管、 嚴(yán)肅查處違法違規(guī)行為并曝光典型案例、 加快推進(jìn)注冊會計(jì)師行業(yè)法律和基礎(chǔ)制度建設(shè)以及建立健全監(jiān)管合作機(jī)制等整治審計(jì)秩序的指導(dǎo)方針。 上述方針政策協(xié)同發(fā)力，為增強(qiáng)會計(jì)信息質(zhì)量提供制度保障，從而為資本市場改革創(chuàng)新清除隱患， 加快注冊制改革的步伐， 提高資本市場服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的效率。

（三）注冊會計(jì)師恪守規(guī)則方可獲得自由

經(jīng)濟(jì)活動本身追求的是效益， 效率也就意味著效益。 改革開放以來，社會對于公平、透明的要求越來越高， 全球市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境要求從業(yè)者遵循職業(yè)共識。經(jīng)濟(jì)實(shí)體遵循規(guī)則，才能更好地融入全球一體化， 孤立意味著遠(yuǎn)離市場，遠(yuǎn)離市場又意味著遠(yuǎn)離效益，遠(yuǎn)離企業(yè)目標(biāo)。所以，規(guī)則本身對于經(jīng)濟(jì)體是客觀存在的，而能否在規(guī)則下有序運(yùn)行，取決于是否有懂規(guī)則并且愿意遵循規(guī)則的個(gè)體。 《意見》的發(fā)布給行業(yè)定了規(guī)則， 遵守規(guī)則從表面來看壓力更大，但實(shí)際上只要嚴(yán)格遵循，則可以實(shí)現(xiàn)最大的自由，反而游刃有余，反之，如果拼命要跳出規(guī)則約束，結(jié)果就會頭破血流。注冊會計(jì)師作為規(guī)則的掌握者， 歸根到底是服務(wù)于實(shí)體經(jīng)濟(jì)的，應(yīng)該保持對規(guī)則的敬畏，并主動遵守包括《意見》在內(nèi)的規(guī)則，方可實(shí)現(xiàn)執(zhí)業(yè)過程合規(guī)守紀(jì)，張弛有度，自覺樹立行業(yè)形象，為行業(yè)健康發(fā)展盡職盡責(zé)。

二、多措并舉有效促進(jìn)《意見》貫徹落實(shí)

提升審計(jì)質(zhì)量不可能一蹴而就， 需立足長遠(yuǎn)發(fā)展，多措并舉打出“組合拳”，方可實(shí)現(xiàn)《意見》落地生效，促進(jìn)行業(yè)健康發(fā)展。

（一）打造全面的、具有前瞻性的人才培養(yǎng)體系

行業(yè)當(dāng)前面臨的主要問題之一是人才與業(yè)務(wù)多元化發(fā)展不匹配。 貫徹落實(shí)《意見》要充分發(fā)揮人的作用，發(fā)揮知識的作用，堅(jiān)持以人為本。 中國注冊會計(jì)師協(xié)會會長趙鳴驥在2017 年全國證券資格會計(jì)師事務(wù)所主要負(fù)責(zé)人會議暨注冊會計(jì)師行業(yè)行政監(jiān)管培訓(xùn)班的講話中提到：“從人才隊(duì)伍看，現(xiàn)有11 萬余名執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師中， 近一半的學(xué)歷為中專大專，近四分之一的年齡超過55 周歲，后備人才儲備不足，人才素質(zhì)參差不齊，注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格考試平均通過率仍然偏低， 行業(yè)內(nèi)部人才流失問題也比較突出。”新經(jīng)濟(jì)模式下，企業(yè)商業(yè)運(yùn)營環(huán)境變化很大，諸多會計(jì)處理方式有待進(jìn)行專業(yè)判斷， 而作出判斷所依據(jù)的知識又很難在短期內(nèi)掌握。 執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師能力不夠，就無法充分了解業(yè)務(wù)，而熟悉業(yè)務(wù)完全依賴客戶，又影響其獨(dú)立性。我國注冊會計(jì)師的能力尚需大力提升才能滿足服務(wù)于經(jīng)濟(jì)實(shí)體的需要， 專業(yè)勝任能力是注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的基礎(chǔ)， 打造職業(yè)化的專家團(tuán)隊(duì)是行業(yè)發(fā)展的法寶。《意見》提出，要加強(qiáng)注冊會計(jì)師專業(yè)培訓(xùn)教育，創(chuàng)新繼續(xù)教育方式，圍繞專業(yè)勝任能力、職業(yè)技能、職業(yè)價(jià)值、職業(yè)道德等重點(diǎn)，豐富完善教育內(nèi)容。 因此，事務(wù)所要充分理解員工能力提升對于行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重要意義， 在強(qiáng)化外部培訓(xùn)教育的同時(shí)， 也要重視員工內(nèi)在主觀能動性的培養(yǎng)，要充分尊重員工對于其職業(yè)發(fā)展的訴求，引導(dǎo)員工自覺參與各項(xiàng)能力培訓(xùn)。 全面、具有前瞻性的人才培養(yǎng)體系有助于員工獲取新知識、解鎖新技能，有助于為根本提升事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量奠定基礎(chǔ)。因此事務(wù)所在員工培訓(xùn)過程中， 應(yīng)不斷優(yōu)化員工培訓(xùn)體系結(jié)構(gòu)，力爭在培訓(xùn)內(nèi)容及形式上積極創(chuàng)新，提高培訓(xùn)的針對性。 通過組織設(shè)計(jì)強(qiáng)化員工管理，使不同領(lǐng)域的專業(yè)成員取長補(bǔ)短，促使事務(wù)所文化建設(shè)、理論建設(shè)、工具技術(shù)建設(shè)及人力資源建設(shè)等多方面形成合力，充分發(fā)揮協(xié)同作用， 使事務(wù)所整體運(yùn)行效能達(dá)到最佳，不斷提高審計(jì)質(zhì)量。

（二）積極推動數(shù)字化審計(jì)變革

《意見》提出，要加強(qiáng)信息化建設(shè)，構(gòu)建注冊會計(jì)師行業(yè)統(tǒng)一監(jiān)管信息平臺；探索建立審計(jì)報(bào)告數(shù)據(jù)單一來源制度，推動實(shí)現(xiàn)全國范圍“一碼通”。 大數(shù)據(jù)時(shí)代，數(shù)據(jù)既是資源，也是工具，在貫徹落實(shí)《意見》的過程中使用大數(shù)據(jù)至關(guān)重要，用好大數(shù)據(jù)可以起到事半功倍的作用。 信息化飛速發(fā)展，國內(nèi)大中型企業(yè)信息化已是日臻完善， 共享中心、智能財(cái)務(wù)，一個(gè)個(gè)原本只在理論界被探討的術(shù)語在各個(gè)企業(yè)落地生根，被審計(jì)單位信息系統(tǒng)日益復(fù)雜， 財(cái)務(wù)處理全過程難以獲曉。企業(yè)的分錄、明細(xì)賬、總賬、報(bào)表的鏈條不再清晰，從入庫那一刻，整個(gè)賬務(wù)處理可能已經(jīng)完成。 影響會計(jì)行業(yè)的不僅僅是信息技術(shù)，數(shù)據(jù)使用、數(shù)字信息技術(shù)同等重要。信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)自動核算端口前移，財(cái)務(wù)舞弊鏈條拉長至業(yè)務(wù)末梢，審計(jì)難度加大。 原始數(shù)據(jù)造假，在海量數(shù)據(jù)中尋找造假數(shù)據(jù)猶如大海撈針，無法發(fā)現(xiàn)底層數(shù)據(jù)，審計(jì)能力就大打折扣，海量底層數(shù)據(jù)的審計(jì)效率與審計(jì)效果都無法保障。 企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，事務(wù)所不跟上數(shù)字化步伐，難以匹配足夠?qū)徲?jì)企業(yè)的能力，信息化對注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)能力提出了新的要求， 事務(wù)所信息化建設(shè)投入不足，信息化建設(shè)具有緊迫性。 2021 年4 月8 日，中注協(xié)發(fā)布《注冊會計(jì)師行業(yè)信息化建設(shè)規(guī)劃（2021—2025 年）》，為行業(yè)信息化建設(shè)指明了方向。 當(dāng)前，信息化和數(shù)字化審計(jì)處于起步階段，信息化建設(shè)，尤其是IT 審計(jì)能力是當(dāng)前及未來確保審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵。數(shù)據(jù)改變審計(jì)模式和工作，數(shù)字化具有的基因與任何一個(gè)傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)鏈結(jié)合起來會形成新的經(jīng)濟(jì)組織形式，事務(wù)所要建設(shè)內(nèi)外部數(shù)據(jù)融合的數(shù)據(jù)審計(jì)平臺，增強(qiáng)大數(shù)據(jù)審計(jì)技術(shù)的應(yīng)用，要將“數(shù)據(jù)先行”理念融入審計(jì)實(shí)務(wù)中，通過提升數(shù)字審計(jì)技術(shù)、創(chuàng)新數(shù)字審計(jì)工具以及研究數(shù)字審計(jì)理論，多管齊下，通過更深入的分析，保證審計(jì)質(zhì)量及效率實(shí)現(xiàn)質(zhì)的提升。事務(wù)所要以數(shù)字化審計(jì)匹配企業(yè)數(shù)字化財(cái)務(wù)，甚至要更進(jìn)一步，審計(jì)技術(shù)要領(lǐng)先于會計(jì)技術(shù)。大型事務(wù)所資金、人才雄厚，可獨(dú)立實(shí)現(xiàn)審計(jì)技術(shù)開發(fā)。小型事務(wù)所通過云服務(wù)付費(fèi)購買所需要的技術(shù)，從而實(shí)現(xiàn)技術(shù)開發(fā)成本的分配， 共同促進(jìn)審計(jì)技術(shù)進(jìn)步。對于重大審計(jì)技術(shù)項(xiàng)目，可以由行業(yè)協(xié)會牽頭，組織事務(wù)所攻關(guān)，技術(shù)成果共享，收益按出資比率進(jìn)行分配，一方面可解決技術(shù)資金難題，小事務(wù)所能獲得技術(shù)，大事務(wù)所也能獲得比較豐厚的收益。 另一方面，審計(jì)技術(shù)的更新，也提高了審計(jì)質(zhì)量，促進(jìn)了行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，可謂一舉多得。

（三）狠抓非執(zhí)業(yè)會員隊(duì)伍建設(shè)

貫徹落實(shí)《意見》，提升被鑒證方會計(jì)信息質(zhì)量離不開非執(zhí)業(yè)會員隊(duì)伍建設(shè)。 近30萬注冊會計(jì)師會員中，非執(zhí)業(yè)會員占比近三分之二，并且在企業(yè)中往往處于財(cái)務(wù)部門政策與制度的頂層，在提升被鑒證方會計(jì)信息質(zhì)量方面可以發(fā)揮至關(guān)重要的作用。非執(zhí)業(yè)會員知識儲備具有系統(tǒng)性、 專業(yè)性的特點(diǎn)，知識架構(gòu)中會計(jì)、財(cái)務(wù)、審計(jì)、稅法、經(jīng)濟(jì)法面面俱到， 更有利于企業(yè)整體風(fēng)險(xiǎn)防控，提升財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量，有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 如果說執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師是資本市場的“看門人”，那么非執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師就是企業(yè)財(cái)務(wù)信息生成過程中的“設(shè)計(jì)師”與“清潔師”，幫助企業(yè)將財(cái)務(wù)信息處理得井井有條、合法合規(guī)，為開門迎客做好充分準(zhǔn)備。因此，要使《意見》高效落地， 就不能忽視非執(zhí)業(yè)會員的監(jiān)管與培訓(xùn)， 要將非執(zhí)業(yè)會員納入注冊會計(jì)師整體監(jiān)管與培訓(xùn)框架中。同時(shí)，考慮到其與執(zhí)業(yè)會員的差異， 其監(jiān)管與培訓(xùn)措施又宜與執(zhí)業(yè)會員有所區(qū)別。非執(zhí)業(yè)會員兼顧好兩種身份（注冊會計(jì)師與企業(yè)財(cái)務(wù)人員），要以鑒證方的標(biāo)準(zhǔn)維護(hù)被鑒證方會計(jì)信息質(zhì)量， 從而降低企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。執(zhí)業(yè)會員、非執(zhí)業(yè)會員雙方應(yīng)優(yōu)勢劣勢互補(bǔ)，雙管齊下，雙輪驅(qū)動，內(nèi)部非執(zhí)業(yè)會員為信息質(zhì)量保駕護(hù)航， 外部執(zhí)業(yè)會員對會計(jì)信息質(zhì)量提出鑒證報(bào)告， 既可提升企業(yè)形象， 又可助力注冊會計(jì)師行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展， 兩者共同踐行為社會主義市場經(jīng)濟(jì)奠基的神圣歷史使命， 更好服務(wù)于國家高質(zhì)量經(jīng)濟(jì)建設(shè)。

（四）創(chuàng)新審計(jì)收費(fèi)模式，提高事務(wù)所獨(dú)立性

獨(dú)立性是影響行業(yè)健康發(fā)展無法回避的一個(gè)問題， 現(xiàn)行的審計(jì)收費(fèi)模式很難使事務(wù)所真正以第三方角色獨(dú)立開展鑒證業(yè)務(wù)。 獨(dú)立性受影響的程度隨注冊會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位利益關(guān)系的重大程度而變化。 截至2021 年7 月底， 全國共有執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師11.1 萬人，會計(jì)師事務(wù)所8782 家，行業(yè)年度業(yè)務(wù)收入超過1000 億元， 為全國4000 多家上市公司、1 萬多家新三板企業(yè)和400 多萬家企事業(yè)單位提供審計(jì)鑒證和其他業(yè)務(wù)服務(wù)，并深度參與國家“一帶一路”建設(shè)，為1.1萬中國企業(yè)在全球200 多個(gè)國家和地區(qū)設(shè)點(diǎn)布局提供強(qiáng)有力的專業(yè)支持。從規(guī)模上看，我國會計(jì)師事務(wù)所已具備一定規(guī)模， 但事務(wù)所收入差距巨大，2020 年我國會計(jì)師事務(wù)所共實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)收入1108 億元， 首次突破千億規(guī)模，排名前10 的事務(wù)所收入占整個(gè)行業(yè)收入超過31%。 大的事務(wù)所如“四大”、天健、立信等由于客戶多，其收入來源廣泛，不受單一客戶審計(jì)收費(fèi)的制約， 就可以根據(jù)既定的風(fēng)險(xiǎn)標(biāo)準(zhǔn)有意識地選擇被審計(jì)單位， 為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)剝離高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)， 在執(zhí)業(yè)過程中可以保持較高的獨(dú)立性標(biāo)準(zhǔn)。然而，一些規(guī)模相對較小的中小事務(wù)所，尤其是十幾人、甚至是幾人的小事務(wù)所，由于規(guī)模有限，無法承接較大規(guī)模公司的業(yè)務(wù)，并且客戶比較單一，往往某一客戶的審計(jì)收費(fèi)就占據(jù)其總收入的很大比重。 在此情況下，出于生存動機(jī)，很難保證其執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性。更有甚者，部分中小事務(wù)所為了招攬客戶，采取低價(jià)甚至免費(fèi)等惡性競爭方式，嚴(yán)重影響了審計(jì)獨(dú)立性， 審計(jì)質(zhì)量自然無法保證。一旦此類風(fēng)氣形成規(guī)模，對行業(yè)健康發(fā)展的沖擊將是重大的。因此，要促進(jìn)行業(yè)健康發(fā)展，就要增加事務(wù)所的獨(dú)立性，就須切斷上市公司與注冊會計(jì)師的利益鏈條。 一個(gè)可行的觀點(diǎn)是：上市公司向保險(xiǎn)公司交納保費(fèi)，若其信息存在虛假，造成投資者損失，由保險(xiǎn)公司承擔(dān)賠償責(zé)任。保險(xiǎn)公司為減少風(fēng)險(xiǎn)，有動力聘請注冊會計(jì)師對上市公司進(jìn)行審計(jì)， 出具審計(jì)報(bào)告。 審計(jì)報(bào)告的意見類型又反映了上市公司財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的高低， 可以作為保險(xiǎn)公司向上市公司收取保費(fèi)的依據(jù)， 在連續(xù)審計(jì)的情況下， 可以根據(jù)歷史審計(jì)意見降低保費(fèi)水平，降低上市公司成本，鼓勵(lì)上市公司提高會計(jì)信息質(zhì)量。 由此可實(shí)現(xiàn)真正的獨(dú)立第三方審計(jì)，審計(jì)結(jié)果也可在很大程度上保證客觀、公允。另一個(gè)可行的觀點(diǎn)是：監(jiān)管機(jī)構(gòu)向上市公司收取監(jiān)管費(fèi)， 由監(jiān)管機(jī)構(gòu)聘請事務(wù)所審計(jì)。監(jiān)管機(jī)構(gòu)從行業(yè)全局統(tǒng)籌考慮，在效率與公平之間保持平衡， 采取合理的方式向事務(wù)所分配審計(jì)收費(fèi)。 既適當(dāng)拉開事務(wù)所收入差距，鼓勵(lì)大的事務(wù)所做大做優(yōu)做強(qiáng)，營造行業(yè)龍頭效應(yīng)， 也對部分成本收益不匹配的審計(jì)項(xiàng)目，給予適當(dāng)?shù)难a(bǔ)貼，以保障中小事務(wù)所做精做專、健康發(fā)展。從而，形成整個(gè)行業(yè)龍頭、龍身及龍尾各盡其職，各施所能，促進(jìn)行業(yè)健康發(fā)展。

（五）以“責(zé)罰匹配”原則合理界定事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任

《意見》強(qiáng)調(diào)要完善相關(guān)部門對從事證券業(yè)務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行監(jiān)管的協(xié)作機(jī)制，加強(qiáng)統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，形成監(jiān)管合力，對會計(jì)師事務(wù)所和上市公司從嚴(yán)監(jiān)管， 依法追究財(cái)務(wù)造假的審計(jì)責(zé)任、會計(jì)責(zé)任。薩班斯法案提出要壓實(shí)中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任， 中介機(jī)構(gòu)對上市公司信息披露承擔(dān)連帶責(zé)任。 一個(gè)問題在于， 注冊會計(jì)師僅限于受托關(guān)系范圍內(nèi)的審計(jì)，而財(cái)務(wù)造假不限于此范圍，造成檢查領(lǐng)域不足，導(dǎo)致無法發(fā)現(xiàn)造假。中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任如何界定， 這是一個(gè)重要的難點(diǎn)。 信息披露是信息提供與信息復(fù)核共同的結(jié)果，無疑是信息提供者全責(zé)，而信息復(fù)核（鑒證）者承擔(dān)次要責(zé)任。 比如：第三方（銀行）提供虛假信息（如銀行回函），則其應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。如果沒有提供，注冊會計(jì)師應(yīng)實(shí)施替代程序， 如果注冊會計(jì)師無法實(shí)施，則影響其審計(jì)意見，要在審計(jì)意見中有所體現(xiàn)，如果沒有體現(xiàn)，則注冊會計(jì)師要承擔(dān)責(zé)任。 因此， 要明晰中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任， 在界定注冊會計(jì)師責(zé)任時(shí)， 應(yīng)細(xì)化故意、重大過失、一般過失的不同情形與判斷標(biāo)準(zhǔn)，體現(xiàn)出“責(zé)罰匹配”原則。在注冊會計(jì)師可控范圍內(nèi)， 由于注冊會計(jì)師過失造成的信息披露不實(shí)， 注冊會計(jì)師要承擔(dān)連帶責(zé)任。 如果因注冊會計(jì)師不可控因素造成信息披露不實(shí)， 則注冊會計(jì)師僅承擔(dān)有限責(zé)任。“責(zé)罰匹配”原則下，注冊會計(jì)師要勇于承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)并通過專業(yè)能力控制風(fēng)險(xiǎn)，唯有這樣， 事務(wù)所才能在創(chuàng)新資本市場的環(huán)境下生存、發(fā)展。

（六）多層次外部監(jiān)督協(xié)同發(fā)力

《意見》強(qiáng)調(diào)要加強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)監(jiān)管的系統(tǒng)性、協(xié)同性，綜合運(yùn)用行政監(jiān)管、市場約束、行業(yè)自律、社會監(jiān)督等多種方式手段，優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境，凈化行業(yè)風(fēng)氣。 要促進(jìn)行業(yè)健康發(fā)展離不開有力的監(jiān)督體制，通過監(jiān)督體制的作用發(fā)揮， 不僅要提高企業(yè)的違約成本， 同時(shí)也要提高注冊會計(jì)師的違約成本。不能僅依靠事后監(jiān)督，而應(yīng)加強(qiáng)事中監(jiān)督、事前監(jiān)督。 不能僅依靠行政、行業(yè)監(jiān)督， 還應(yīng)發(fā)揮其他第三方監(jiān)督的作用， 構(gòu)建多層次的外部監(jiān)督機(jī)制， 多方聯(lián)動，協(xié)同發(fā)力，監(jiān)督效率與效果方可實(shí)現(xiàn)最優(yōu)。 監(jiān)督機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)質(zhì)量是證券市場發(fā)展的基石之一， 當(dāng)前階段為提高監(jiān)管體系的覆蓋面，還應(yīng)充分發(fā)揮“做空機(jī)制”、媒體監(jiān)督等第三方監(jiān)督的作用。

“做空機(jī)制”（私人偵探）是第三方監(jiān)督的一部分， 其對證券市場發(fā)展有著不可忽視的重要作用。 “做空機(jī)制”通過查找上市公司財(cái)務(wù)舞弊的證據(jù)，并融入其股票做空，通過在市場上曝光目標(biāo)公司財(cái)務(wù)舞弊的消息，促使其股價(jià)暴跌，然后通過平倉就可以獲得暴利。 深水為了取得瑞幸咖啡的造假證據(jù)， 花費(fèi)的費(fèi)用要遠(yuǎn)超審計(jì)費(fèi)用。 規(guī)模大、影響大、財(cái)務(wù)信息質(zhì)量差的公司是做空機(jī)構(gòu)喜歡選擇的對象，“做空機(jī)制” 對于凈化資本市場空氣， 打擊上市公司盈余操縱以及中介機(jī)構(gòu)與上市公司串通起到了重大作用。 我國目前做空與做多的力量是不平衡的， 受市場交易機(jī)制限制， 做空力量較少，且當(dāng)前做空機(jī)制主要就是融券，股指期貨沒有完全放開， 場外衍生品市場也還遠(yuǎn)沒有放開，“做空機(jī)制” 對資本市場的促進(jìn)作用尚未充分發(fā)揮。 隨著資本市場創(chuàng)新改革的推進(jìn)，在充分權(quán)衡利弊的前提下，宜適當(dāng)推進(jìn)“做空機(jī)制”，以加強(qiáng)對上市公司及注冊會計(jì)師的監(jiān)督，提高其違法成本，以促進(jìn)行業(yè)健康發(fā)展。

媒體監(jiān)督屬于社會監(jiān)督的一部分，也是加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督的重要一環(huán)。信息時(shí)代，信息的傳播手段豐富多樣， 信息的傳輸速度越來越快，且覆蓋面廣，影響力大。 媒體的輿論效應(yīng)可以在很短的時(shí)間內(nèi)使不良企業(yè)名譽(yù)掃地，甚至破產(chǎn)清算。流量時(shí)代進(jìn)一步激發(fā)了媒體的動力，通過多種視角，對不良信息的批判可以使不良企業(yè)一蹶不振，大大提高了企業(yè)的違約成本。因此，應(yīng)適當(dāng)引導(dǎo)媒體增加在這方面的注意力， 提高監(jiān)管部門對曝光信息的反應(yīng)速度， 嚴(yán)厲打擊會計(jì)審計(jì)違法違規(guī)行為，發(fā)現(xiàn)一起、查處一起，做到“零容忍”，曝光典型案例，樹行業(yè)正氣。借助現(xiàn)代信息技術(shù)的媒體放大功能，提高網(wǎng)絡(luò)覆蓋的威懾力，促進(jìn)企業(yè)對會計(jì)信息質(zhì)量的保障， 促進(jìn)對注冊會計(jì)師鑒證質(zhì)量的保障，從而增強(qiáng)公眾對行業(yè)的依賴，促進(jìn)行業(yè)健康發(fā)展。

（七）充分發(fā)揮行業(yè)協(xié)會作用

《意見》提出：要加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，財(cái)政部門作為主管部門要牽頭建立信息報(bào)送、督查考評等制度，發(fā)揮統(tǒng)籌抓總作用，強(qiáng)化行業(yè)自律，支持注冊會計(jì)師協(xié)會依法履職，充分發(fā)揮協(xié)會作用。行業(yè)的健康發(fā)展要求行業(yè)協(xié)會發(fā)揮更大的作用，行業(yè)協(xié)會是行業(yè)發(fā)展的靠山，是保證《意見》落地實(shí)施的關(guān)鍵一環(huán)。行業(yè)協(xié)會負(fù)責(zé)服務(wù)行業(yè)、監(jiān)督行業(yè)、管理行業(yè)、協(xié)調(diào)解決行業(yè)發(fā)展中遇到的問題，建立行業(yè)發(fā)展的機(jī)制，制定相關(guān)注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系。 自1980 年12 月23 日，注冊會計(jì)師恢復(fù)重建以來， 在40 多年的發(fā)展歷程中， 行業(yè)協(xié)會完成了事務(wù)所脫鉤改制工作，并在后續(xù)跟進(jìn)中不斷優(yōu)化行業(yè)體制機(jī)制，解放了注冊會計(jì)師行業(yè)生產(chǎn)力，為行業(yè)發(fā)展注入了活力。 通過組織注冊會計(jì)師考試、在高校設(shè)立注冊會計(jì)師專業(yè)、加強(qiáng)注冊會計(jì)師后續(xù)教育以及啟動高端人才培養(yǎng)戰(zhàn)略等人才培養(yǎng)方式，為行業(yè)健康發(fā)展儲備了包括近30萬會員在內(nèi)的一大批專業(yè)人才，為行業(yè)健康發(fā)展提供了有力支撐。 《意見》的落地生效，也需要行業(yè)協(xié)會繼續(xù)發(fā)揮承上啟下的作用。行業(yè)協(xié)會應(yīng)圍繞審計(jì)準(zhǔn)則、道德守則、質(zhì)量管理準(zhǔn)則，打造有利于事務(wù)所及注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)準(zhǔn)則等從制定到執(zhí)行打通“最后一公里”。 針對《意見》的原則，制定有利于會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師實(shí)施的細(xì)則。對事務(wù)所及注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)過程中遇到的具體問題予以解答，對執(zhí)業(yè)過程中的難點(diǎn)、重點(diǎn)列出事項(xiàng)清單，予以專門研究，確保事務(wù)所與注冊會計(jì)師能夠在執(zhí)業(yè)中將《意見》落到實(shí)處。對需要與相關(guān)行政部門溝通的事宜予以協(xié)調(diào)，最大程度地發(fā)揮行業(yè)協(xié)會對行業(yè)的指導(dǎo)與促進(jìn)作用，引領(lǐng)行業(yè)創(chuàng)新健康發(fā)展新格局。

三、結(jié)語

注冊會計(jì)師對經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到引擎般的作用，在黨和國家積極推動經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展之時(shí)，《意見》的發(fā)布表明注冊會計(jì)師行業(yè)迎來了新的發(fā)展契機(jī)。 “健兒何懼海中浪，擊鼓揚(yáng)帆正當(dāng)時(shí)”。 事務(wù)所與注冊會計(jì)師要堅(jiān)持服務(wù)國家建設(shè)這一主題以及誠信建設(shè)這條主線不動搖， 通過深入學(xué)習(xí)領(lǐng)悟《意見》精神，為貫徹落實(shí)《意見》樹立信心。 事務(wù)所與注冊會計(jì)師要以身作則、 積極主動擔(dān)當(dāng)作為、發(fā)揮模范示范作用，帶頭踐行《意見》。 要以《意見》為綱領(lǐng)、依靠監(jiān)管為行業(yè)保駕護(hù)航，通過行業(yè)內(nèi)部革新為事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量提升、行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展提供持續(xù)動力。 要進(jìn)一步優(yōu)化執(zhí)業(yè)隊(duì)伍、 加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識和責(zé)任意識、改善執(zhí)業(yè)環(huán)境，做好社會上值得尊敬的資本市場“看門人”的角色，才能更好地服務(wù)于社會市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)，使注冊會計(jì)師行業(yè)真正成為國家及社會能夠信賴與倚重的專業(yè)力量。