量本利分析在醫院應用新探

楊國輝 貴陽市醫療健康產業投資股份有限公司

銷售是一項極為復雜的工作，銷售數量、成本、價格以及利潤之間彼此聯系復雜，互相干預和影響。一般銷售價格低，銷售數量就會增加，這也就是人們通常所說的薄利多銷的原理；反之，銷售價格越高，銷售數量則會降低。在對銷售利潤進行分析時，其不能僅僅是從銷售價格以及數量著手，而是需要做到具體具體分析，因為當銷售價格下降時，產品的利潤必然會降低，銷售數量雖然有所增長，但是如果銷售數量無法達到預期目標，那么利潤也難以得到實質性的增長；反之，銷售價格增長那么銷售的利潤就將會增加，但是與此同時銷售數量則會下降，而銷售數量的下降也并不意味著利潤會出現明顯的降低，因為只有銷售數量降低到一定數量之后，才會對銷售利潤產生影響。為了更好地對銷售利潤問題進行分析，文章嘗試從銷售單價、數量、成本等角度著手探究。

一、量本利分析中的假設

(一)銷售收入與銷售量完全線性關系的假設

在進行量本利分析時，一般會對銷售單價進行假設，假定其是一個常數，銷售收入與銷售量如果屬于正比關系，那么銷售收入則是銷售量與單價的乘積，但是該假設也并非時時刻刻都成立的，其還需要滿足相應的條件。即產品的生產銷售以及處于相對比較成熟的狀態，有一定完整的銷售量，銷售價格比較穩定，產品處于成熟期，同時市場變動小，干預因素相對比較少。但實際上市場變動因素多種多樣，同類型產品數不勝數，產品制作原材料發生變化，通貨膨脹等等，都可能會導致產品銷售價格增加，銷售價格大幅度增加的情況下，銷售數量就將會減少，原有的銷售計劃與實際銷售情況之間存在差異的情況也并不少見，這就對銷售利潤產生了不必要的干擾和影響。

(二)變動成本與產量呈完全線性聯系的假設

在量本利分析中，變動成本與業務量之間成正比例關系，這也是該分析中不可忽視的重要假設之一。但是需要注意的是該假設也并非時時刻刻都成立，要想保證該假設成立也有一定的條件和要求，即生產能力必須要在一定的利用范圍之內，要保證固定成本處于相對穩定的狀態，如果固定成本受到外界的影響和干擾，頻繁的出現變動，那么該假設就不復成立，這樣銷售利潤能勢必會受到干擾。

(三)固定成本保持不變的假設

該假設也是量本利分析中常用的假設方式之一，在該假設中認為固定成本與產量之間沒有直接性的聯系，這樣就可以保證銷售利潤的穩定性。但是要想讓該假設成立，也需要滿足相應的條件，即生產能力必須要保持在一定的范圍之內，否則的話，成本必然會出現變動。

(四)品種結構不變的假設

該假設指的是在一定時期和階段內，企業所生產的產品結構類型不便或者說銷售多種產品的企業，在一段時間內所銷售各類產品的比例關系不會發生任何變化，這樣利潤基本上也不會受到影響和干擾。然而實際上，很多企業在開展生產經營活動時，很難有效保證其所生產的產品類型不發生任何變化，其實現難度比較大，所以該假設在大部分情況下是無法成立的。

(五)會計數據可靠性的假設

該假設指的是在進行量本利分析時，所應用的所有數據都是真實而有效的，在銷售工作實施期間可以根據所得到的這些數據制定銷售計劃，保證預期銷售目標的順利實現。

但實際上，需要注意的是企業所獲得的會計數據并非是完全真實、可靠的，其將會受到多種因素的影響和干擾，之所以如此就是因為會計數據具有一定的滯后性，其可能與當前的銷售情況之間存在有一定的出入。而且數據在記錄時還會受到多種因素影響和干擾。比如，固定成本的支出可能無法真實地反映出成本方面的消耗，因此在產品生產過程中，成本的支出不僅僅體現在原料、人力以及時間等方面，廠房、機械設備等等所產生的租賃、購買以及折舊費率等也將會被納入到固定成本支出之中，但是其并非是一次性的支出，而是分攤到具體的生產環節之中。再比如，產品生產環節的材料成本可能也難以真實地反映產品的材料消耗情況，因為材料在運送途中可能就會出現消耗，這種消耗往往會被忽視，其就將會對成本的支出產生影響，其甚至不能被稱之為固定成本，而是變動成本。

此外，企業內部會計工作人員的綜合素質存在有較大的差異，有些會計的綜合素質高，在處理會計數據時，能夠靈活的對各項數據進行處理，及時地發現數據中存在的問題與不足，并采取措施進行優化，但是也有一些工作人員對的數據處理能力差，無法及時地發現問題，因此導致數據失真，進而對量本利分析產生干擾和影響。因此，在應用會計數據時也需要謹慎客觀。

二、傳統成本補償原理分析

成本補償是指用產品銷售收入彌補產品生產經營過程中所發生的成本費用的一種價值分配形式。傳統的成本補償是一次性的全額補償。其損益確定方式為：

產品銷售利潤=產品銷售量×(銷售單價—產品單位銷售成本)

其中，產品單位銷售成本是按完全成本法計算的產品成本。這種成本確定方式，割裂了產品成本費用與銷售量的聯系，沒有揭示出量本利之間的客觀規律。

成本習性分析方法的產生，為成本補償提供了新的理論依據。根據成本習性，將成本費用劃分為變動成本和固定成本，銷售產品取得的收入首先補償變動成本，在用其剩余部分補償固定成本，如果還有剩余則為產品銷售利潤。其損益確定為：

產品銷售利潤=產品銷售量×(銷售單價—單位產品變動成本)—固定成本

其中，單位產品變動成本是按變動成本法計算的單位變動生產成本與單位變動銷售及管理費用之和。如果上式產品銷售利潤為零，則其產品銷售量就是保本點；如果上式產品利潤為目標銷售利潤，則其產品銷售量就是保利點。這種成本的分次補償方式，體現了銷售量與成本的關系，揭示了量本利之間的內在規律。

三、成本遞進補償原理新探

由于產品的變動成本中還包括若干個成本項目，其補償是否也存在著先后次序呢？為此，筆者以醫院成本補償為例，提出了一個成本遞進補償的觀點。成本遞進補償原理是按其成本項目依次進行補償。一般情況下，醫院成本費用構成如下：

醫院成本遞進補償就是先以某一項變動成本項目為起點，按照順序再對其他成本項目進行的逐步的價值分配形式。由于醫院醫療經營條件和醫療環境等不同，成本補償的起點項目不是固定的，每一個變動成本項目都可能作為補償起點。

成本補償的順序也不是固定不變的，存在著多種可能性。為了便于討論，現假設醫院成本補償的順序為：直接人工費(V1)—直接藥品、衛生材料費(V2)—其它變動成本(V3)—固定成本(F)。根據這一順序，按照醫院成本遞進補償原理可以算出一系列損益指標。

扣薪剩余(P1)=醫療收入—直接人工費—固定成本

=診療業務量×(均次費用—單位人工費)—固定成本

扣薪剩余指標反映的是將直接人工費和固定成本作為成本補償對象，而將其他費用作為沉沒成本計算的損益。

扣薪扣料剩余(V2)=醫療收入—直接人工費—直接藥品、衛生料費—固定成本

=診療業務量×(均次費用—直接人工費—單位藥品、衛生材料費)—固定成本

這一指標是在扣薪剩余中再扣除直接藥品、衛生材料費所計算的損益。

醫療利潤(P3)=診療業務量×(均次費用—單位診療變動成本)—固定成本

醫療利潤則是把變動成本和固定成本全部扣除所計算的損益。

這些損益指標不僅具有一定的經濟意義，而且為醫院量本利分析提供了理論基礎。■