金融工具會計準(zhǔn)則公允價值的可靠性分析

張文榮

摘要：文中首先分析了新會計準(zhǔn)則下金融工具公允價值計量，隨后就新會計準(zhǔn)則下金融工具公允價值確認(rèn)期間存在的可靠性問題進(jìn)行了探究，最后，提出了金融工具公允價值確認(rèn)的可靠性優(yōu)化建議，包括嚴(yán)格進(jìn)行交易費(fèi)用過程處理、有效確認(rèn)日期選擇工作、嚴(yán)控類似金融工具選擇標(biāo)準(zhǔn)等，旨在通過本文的研究工作展開，為金融工具公允價值確認(rèn)的可靠性提升提供參考意見。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則;金融工具;公允價值;可靠性

引言

在我國經(jīng)濟(jì)水平逐漸增長的過程中，金融產(chǎn)業(yè)的發(fā)展一直是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長構(gòu)成中的重要成分，其對于社會主義市場經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)也起到了很好的促進(jìn)作用。但是，在當(dāng)前的新會計準(zhǔn)則下，金融工具公允價值確認(rèn)的可靠性仍舊存在一些不足，導(dǎo)致現(xiàn)有的金融行業(yè)工作推進(jìn)過程中缺少相應(yīng)的行業(yè)衡量標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而對工作的開展質(zhì)量造成一定的影響，鑒于此，針對新會計準(zhǔn)則下金融工具公允價值確認(rèn)的可靠性進(jìn)行分析這一課題的展開，具有重要現(xiàn)實(shí)意義。

一、新會計準(zhǔn)則下金融工具公允價值計量模式分析

（一）計量范圍分析

主要從四個方面進(jìn)行范圍劃分，首先是計量結(jié)果寫到金融資產(chǎn)中的當(dāng)期損益會計科目中，其次是金融工具持有時間結(jié)束——到期投資，再次是貸款、應(yīng)收款項，最后為可供企業(yè)出售的金融資產(chǎn)[1]。在這一劃分范圍規(guī)定中，為了有效避免利潤操縱行為出現(xiàn)在金融市場交易中，新會計準(zhǔn)則中規(guī)定，初始階段確認(rèn)的公允價值計量結(jié)果、計量變動均不可將其劃分到當(dāng)期損益會計科目中去，包括其他類型的金融資產(chǎn)也不能進(jìn)行重新分類，不可以將其計入金融負(fù)債的當(dāng)期損益會計科目中去。

（二）計量規(guī)定分析

在符合國際會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定之下，我國新會計準(zhǔn)則在對企業(yè)會計實(shí)務(wù)具體開展情況了解的基礎(chǔ)上，進(jìn)行了金融工具計量的規(guī)范，規(guī)定中指出，應(yīng)該依照公允價值計量結(jié)果對企業(yè)初期階段所確認(rèn)的金融資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行計量處理，期間，要求金融工具市場交易費(fèi)用寫入當(dāng)期損益會計科目中[2]。與此同時，針對金融資產(chǎn)和負(fù)債的后續(xù)計量時，仍舊需要按照公允價值展開相應(yīng)的計量工作，如計量期間出現(xiàn)金融工具的公允價值變動情況，出現(xiàn)相應(yīng)的利潤或是損失，需要將該部分變動內(nèi)容記入當(dāng)期損益中。

（三）公允價值確認(rèn)規(guī)定

在新會計準(zhǔn)則中，針對金融工具進(jìn)行公允價值的確認(rèn)加以規(guī)定方面，主要包括以下幾方面：

（1）活躍市場中金融工具公允價值的規(guī)定。在交易市場活躍期間，市場報價可以應(yīng)用于金融工具公允價值確認(rèn)中，市場現(xiàn)行的出、要價階段，企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)和負(fù)債在報價方面均需要與現(xiàn)行出價相統(tǒng)一，其所承擔(dān)的金融資產(chǎn)和負(fù)債需要與現(xiàn)行要價相統(tǒng)一。如果企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)和負(fù)債能夠與市場風(fēng)險相抵消，那么市場中間價的確定與市場風(fēng)險寸頭兩者之間的公允價值可以進(jìn)行抵消處理[3]。

（2）不活躍市場中金融工具公允價值的規(guī)定。進(jìn)行金融工具公允價值的確定時，利用估值技術(shù)展開期間，最好將市場參與者所定出的金融工具標(biāo)價相關(guān)參與利用起來，并且將其中與個別企業(yè)相關(guān)的特定參與剔除[4]。另一方面，企業(yè)需要定期針對現(xiàn)有公允價值進(jìn)行校正，可以借助對未經(jīng)過修正或是經(jīng)歷重新組合的金融工具公開交易市場價格進(jìn)行公允價值定期估值，并對估值結(jié)果進(jìn)行有效性測試。

二、新會計準(zhǔn)則下金融工具公允價值確認(rèn)期間存在的可靠性問題

從本質(zhì)上而言，金融工具會計研究工作的展開，最終目的就是為了能夠在確保所有的金融資產(chǎn)及負(fù)債能夠在公允價值最可靠的基礎(chǔ)上完成計量工作，期間還需確保所有與其產(chǎn)生關(guān)聯(lián)而衍生的類似金融工具可以從表外添加到表內(nèi)，作為計量數(shù)據(jù)反饋[5]。但是在新會計準(zhǔn)則下，我國在現(xiàn)有的金融市場、會計及實(shí)務(wù)三個層面的發(fā)展建設(shè)工作推進(jìn)均受到了較大的限制，導(dǎo)致只有很少一部分的確認(rèn)結(jié)果具備公允價值確認(rèn)條件的金融工具具備計量資格。與此同時，在新會計準(zhǔn)則下，金融工具會計與會計之間的目標(biāo)必須確保相同，會計信息利用方面也必須保證其對于金融決策能夠產(chǎn)生正向作用，且需要針對投資人的受托責(zé)任進(jìn)行兼顧處理，這對于公允價值確認(rèn)工作的推進(jìn)效率提升造成了一定的影響。此種狀況下，我國采用的是混合計量模式，但該模式在實(shí)際市場交易應(yīng)用過程中對于金融工具的實(shí)務(wù)處理質(zhì)量優(yōu)化還有很大的上升空間。

除開上述內(nèi)容中存在的問題之外，在新會計準(zhǔn)則下，金融工具會計最終目標(biāo)與會計目標(biāo)之間的目的標(biāo)準(zhǔn)不對等，也是導(dǎo)致金融工具公允價值確認(rèn)可靠性受到影響的重要因素，其中，前者主要將公允價值設(shè)定為金融工具真實(shí)價值的標(biāo)準(zhǔn)反饋渠道，而后者則強(qiáng)調(diào)現(xiàn)有市場交易狀況下金融工具的公允價值可靠性并不高。由此可以總結(jié)出，現(xiàn)有的新會計準(zhǔn)則下，雖然將公允價值的計量模式加以重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)，但在具體的金融工具公允價值處理中，并未對其產(chǎn)生完善的信賴，一定程度上反映出了現(xiàn)階段市場金融工具交易過程中公允價值計量確認(rèn)工作的開展難度。

三、基于新會計準(zhǔn)則分析金融工具公允價值確認(rèn)的可靠性

（一）嚴(yán)格進(jìn)行交易費(fèi)用過程處理

國際會計準(zhǔn)則規(guī)定指出，金融工具的交易市場運(yùn)行期間對于交易費(fèi)用的處理上，只要市場活躍并且報告日當(dāng)前的收盤價明確后，當(dāng)期所產(chǎn)生的所有交易費(fèi)用都需要將其計入當(dāng)期損益會計科目中，包括金融資產(chǎn)獲得、金融負(fù)債承擔(dān)過程中所產(chǎn)生的費(fèi)用。我國現(xiàn)有的新會計準(zhǔn)則下，對于交易費(fèi)用進(jìn)行處理時，也是直接將其進(jìn)入到當(dāng)期損益會計科目中[6]。從本質(zhì)上分析，交易費(fèi)用的出現(xiàn)源頭，主要基于市場信息。以金融負(fù)債為例，一旦其交易費(fèi)用過高，將會在很大程度上面向金融市場反饋出承擔(dān)債務(wù)企業(yè)的現(xiàn)階段信用狀況，對投資者產(chǎn)生信息誤導(dǎo)。站在市場參與者的角度，在一個信息完全對稱的交易市場中，不存在交易成本;對于實(shí)際交易時產(chǎn)生的交易成本與特定會計主體和選擇的交易市場相關(guān)，獲取市場信息的不對稱、非公開市場等，屬于會計主體的管理與決策范疇，并非經(jīng)濟(jì)資源自身的價值。由此可見，在新會計準(zhǔn)則下，應(yīng)該在公允價值計量時將交易費(fèi)用剔除，如此才能夠更好的保障公允價值固有的可靠性。

（二）有效確認(rèn)日期選擇工作

在金融交易市場的會計實(shí)務(wù)處理時，金融工具交易日與其結(jié)算日出現(xiàn)差異是目前經(jīng)常出現(xiàn)的一個問題，此問題出現(xiàn)說明金融交易的日期確認(rèn)過程中存在誤差，并會對于會計處理工作造成影響。其中交易日主要是指企業(yè)在經(jīng)營過程中確認(rèn)未來將要接收的資產(chǎn)或負(fù)債時所標(biāo)注的日期，而結(jié)算日則是指企業(yè)在經(jīng)營過程中已經(jīng)收到資產(chǎn)或負(fù)債所有權(quán)的簽訂日期[7]。通常情況下，企業(yè)在結(jié)算日未到之前不能進(jìn)行資產(chǎn)以及負(fù)債的確認(rèn)工作，所以在這一前提下交易日與結(jié)算日之間就會出現(xiàn)時間上的間隔，這對于金融工具的公允價值變動也會產(chǎn)生一定的影響，影響其可靠性。此時，為了提升可靠性，在新會計準(zhǔn)則下，應(yīng)該設(shè)立交易日會計，確保交易日與結(jié)算日之間存在的時間誤差也規(guī)劃入公允價值計量的相關(guān)處理內(nèi)容中。

（三）嚴(yán)控類似金融工具選擇標(biāo)準(zhǔn)

在進(jìn)行金融工具的選擇時，為了正確了解一些與金融工具類型相似的金融工具是否具備相應(yīng)的現(xiàn)金流量模式，可以充分針對該模式進(jìn)行判斷處理，在判斷標(biāo)準(zhǔn)的確認(rèn)上，主要從以下幾方面著手：

其一，針對類似金融工具所估計的期望現(xiàn)金流量進(jìn)行識別處理;

其二，針對部分具有同類型特征的其他金融工具進(jìn)行期望現(xiàn)金流量識別;

其三，針對兩種金融工具的公允價值可靠性影響因素加以評估;

其四，就兩種金融工具的期望現(xiàn)金流量內(nèi)容進(jìn)行對比;

其五，當(dāng)經(jīng)濟(jì)條件發(fā)生改變時對兩種期望現(xiàn)金流量進(jìn)行評估。

上述一系列工作完成之后，才能夠找出所有類似金融工具公允價值確認(rèn)最適宜的計量標(biāo)準(zhǔn)，借此提升可靠性。

（四）正確調(diào)整市場價格

現(xiàn)階段，雖然我國在證券市場發(fā)展過程中已經(jīng)在不斷地進(jìn)行市場管理和政策優(yōu)化，但是在具體的監(jiān)管方面仍舊存在一些不足，致使證券市場的發(fā)達(dá)程度還有很大的上升空間。此種狀態(tài)下，當(dāng)企業(yè)在某一類型的證券持有數(shù)量過高、投票權(quán)過多時，很容易對金融工具公允價值確定的可靠性造成影響。換言之，如果企業(yè)當(dāng)前所擁有的金融工具在數(shù)量上超過最初獲得其標(biāo)價標(biāo)準(zhǔn)交易數(shù)量，企業(yè)很難在短時間內(nèi)按照金融市場的規(guī)則，通過最有利的價格完成金融工具價值衍生目標(biāo)。與此類似，如果企業(yè)在證券投票權(quán)持有數(shù)量上過多，也會出現(xiàn)合計證券價格超出單項證券的問題，該情形出現(xiàn)后，對于社會中投資該企業(yè)的投資者而言，很容易被市場價格所提供的標(biāo)準(zhǔn)所誤導(dǎo)，增加其投資風(fēng)險。針對此類狀況加以解決時，為了能夠進(jìn)一步提升公允價值計量的可靠性，進(jìn)行公允價值的確定時，就需要嚴(yán)格按照市場價格進(jìn)行金融工具的公允價值調(diào)整，需要注意，在金融市場過于活躍的狀態(tài)下所設(shè)定的標(biāo)價不能成為上述金融工具公允價值調(diào)整的參考項。

結(jié)語

通過對全文內(nèi)容的研究能夠發(fā)現(xiàn)，在新會計準(zhǔn)則下，金融工具的公允價值確認(rèn)可靠性管理中仍舊存在有不足之處，導(dǎo)致現(xiàn)有的金融會計理論在混合計量模式的運(yùn)用下，對會計實(shí)務(wù)操作方面得出的結(jié)果優(yōu)化促進(jìn)上并不理想。此時，有效將交易費(fèi)用以及所應(yīng)用的金融工具標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格規(guī)定出來，對于可靠性的提升具有很大意義，希望借此文能夠?yàn)榻鹑诠ぞ吖蕛r值確認(rèn)可靠性提升起到促進(jìn)作用。

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