基于COSO框架的軍工企業稅收風險管理體系探索與實踐

秦彪

軍工企業作為我國國有經濟的重要組成部分，新時代以來，為社會主義國防和經濟建設，做出了不可磨滅的貢獻，但隨著我國市場經濟改革的深入，也面臨著企業經營效益導向型的壓力。稅收作為軍工企業經營過程必須面對的一項成本，則顯得尤為重要，良好的稅收風險管理能為軍工企業帶來實打實的經濟利益和社會名譽。本文在分析研究軍工企業稅收風險管理現狀后，提出基于COSO風險管理框架的軍工企業稅收風險管理體系，并在某軍工企業內實踐運用，各軍工企業應根據自身經營特點建立自身的稅收風險管理體系，更穩健的支撐未來競爭力。

黨的十八大以來，我國經濟進入了全面建設小康社會的關鍵時期，市場經濟也得到了全面發展，國有企業，隨著社會主義市場經濟的進一步改革深入，享受到了巨大的經濟騰飛的紅利。軍工企業作為國有企業的一類特殊的企業類型，既承擔著國防安全、前沿科學等一系列關鍵裝備產品的研發和生產，也肩負著發展經濟的社會使命。近幾年隨著市場經濟的發展以及軍工裝備需求的大幅提升，軍工企業迎來了發展的機遇期，但同時，伴隨著經濟體制改革的逐步深入，特別是軍民融合進入深化發展期，軍工企業面對著前所未有的挑戰，這就要求軍工企業除了在技術、工藝、制造等方面始終保持領先水平外，還需要進一步提高企業的經濟效益，以應對外部愈演愈烈的競爭環境。

企業經濟利益直接體現為企業的經營利潤，軍工企業要加強企業的經營管理，不斷提升產品質量，提高產品的科技含量，還要開展稅收籌劃工作，以期降低稅收成本，促進企業穩定持續發展。然而，在實際稅收籌劃中，由于各類原因導致稅收風險時有發生，稅收是國家意志力的表現，其最大的特點就是強制性，因此，軍工企業如何做好稅收風險管理工作，避免稅收成本的進一步增加就顯得尤為重要。

一、軍工企業開展稅收風險管理的背景和現實意義

軍工企業是國有經濟中特殊的一類，這類企業是計劃經濟體制的產物，作為多年體制演變的結果，除了有部分歷史遺留問題，在規模、收入等方面比一般的企業更加復雜，這就給軍工企業涉稅問題帶來了巨大的挑戰。

新時代以來，《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》文件拉開了一系列的稅制、征管等深化改革的大幕，總體方面，國家進行了以營業稅改征增值稅為代表的稅制重大改革，以個人所得稅為代表的深入的稅收優惠，以國地稅合并為代表的管理機構的改革，稅收程序方面，大量的稅收監管由事前審批、事前備案改為了企業自行留存備查，稅收征管手段方面，上線了“金稅三期系統”，同時，國家出臺了很多系統性的稅收文件來規范稅收政策。復雜多變的稅收環境、不斷深化的稅制改革、持續優化的稅收征管手段自然給軍工企業的稅務風險管理帶來了巨大的挑戰，在過去幾年，部分軍工企業由于涉稅問題被處罰、被問責屢見不鮮，因此，開展系統性的稅收風險管理對于軍工企業來說刻不容緩。

軍工企業作為市場經濟的主體之一，依法納稅是法律所規定的責任，同時，也是作為國有企業所應承擔的社會義務。良好的稅收風險管理對企業的貢獻主要體現在三個方面，第一，使企業的納稅行為符合稅法規定，減少漏、逃、偷稅等情況發生，避免面臨處罰等;第二、開展稅收風險管理能夠確保企業適用稅法更加精確，充分用好有關優惠政策、進行稅收籌劃工作，不繳納多余稅款;第三、企業作為社會經濟的承載主體，開展稅收風險管理，避免聲譽損害，為企業樹立良好的社會形象，贏得良好的納稅信譽，在今天的信用社會中，良好的信用，本身就是一筆社會財富。

二、目前軍工企業稅收風險管理存在的問題

稅收法定，是國家進行社會主義建設的保障性舉措，同時是國家社會主義市場經濟進行二次分配的重要手段。稅收風險具有復雜性特點，該特點主要表現在稅收風險的產生原因復雜，影響力復雜，表現形式復雜。稅收風險具有相關性特點，風險的大小，和客觀因素、行為因素等存在必然聯系，比如企業發生了兩起相同稅收風險，行為人不同，風險產生結果也存在差異性。另外，稅收風險的客觀條件并不能改變，可通過其他因素影響控制風險，展現了稅收風險主觀相關性特點。基于以上稅收風險的特點，審視現有軍工企業稅收風險管理得出一下幾點軍工企業稅收風險方面的現狀分析。

（一）稅收風險管理觀念落后

軍工企業是共和國的長子，大多數的軍工企業都是伴隨著共和國共同成長的，并且在不同時期，都對我國的國防安全和經濟建設做出了突出的貢獻，也都經歷了由計劃經濟向市場經濟的過渡期改革，管理理念上缺乏現代化的企業經營視角，第一，缺乏對稅收風險管理在戰略層面部署，認為稅收工作就是簡單的繳納稅款，是財務部的一項應對性工作。第二、鑒于部分歷史傳承原因，有一種天然免稅的思想，缺乏對稅收法定以及稅法的征收是基于法律法規對以法人為代表的企事業單位開展的一項強制征收的本質認識。第三，對于稅收風險影響認知不足，有的軍工企業甚至缺乏稅收對于利潤影響的分析，企業內部考核時稅收指標缺項等。

（二）缺乏專業的人才

軍工企業相對于商業型企業和其他類型國有企業來說，長期受計劃經濟影子的影響，市場化改革一直并未深入，導致內部競爭不充分。長期的沉淀，軍工企業管理型財經人員素質偏低現象普遍存在。主要表現在以下幾個方面，第一、現有的軍工企業人員中，相較于市場化企業人員學歷水平偏低，同時，鑒于管理條線的閉塞性，人員結構有老齡化的趨勢。第二，財經專業作為一門獨立的學科，有一整套獨立的評價體系，國家層面推出了眾多的證書類型作為財經人員專業能力的評價，但軍工企業人員普遍缺乏國家層面或全球層面的專業證書，沒能做到與時俱進。第三、軍工企業中，大量的人員工作僅僅停留在報表式工作，沒有真正將管理型財務運用到財經管理中。

（三）缺乏有效的稅收風險管理機制

長期的閉塞環境，導致了落后的管理理念，認為稅收風險就是一項應對工作，稅收風險管理停留在部門甚至崗位級的日常工作階段，缺乏有效的機制，在風險發生前識別，在風險發生時應對，在應對后總結反饋。由于缺乏一些有效的管理機制存在，導致一些稅收風險時有發生，例如，2016年，國家稅務管理系統“金三系統”上線后，曾查處過一大批虛假增值稅專用發票案件，其中不乏軍工企業牽涉其中，軍工企業由于信息通道閉塞，在發票獲取階段，未能進行有效的甄別，導致大量的問題發票入賬，最終由稅務機關追回相關企業所得稅和增值稅，造成經濟損失和名譽損失。如果能夠在發票入賬環節前增加發票的真偽鑒別，這類風險就能避免。

（四）稅收風險管理沒有融入到經濟活動中

國家稅收意志不緊緊體現在企業獲利階段，在貨物的流轉、財產的轉讓、企業的行為等方面均會發生，這就要求，稅收風險管理應融入到企業的每一個經濟環節，這恰恰是也軍工企業所缺失的。以軍工企業享受的軍品增值稅為例，從以前的鑒章免稅，到現在的清單免稅，再到部分貨物取消免稅資格，這都要求企業的發票管理內涵前置到合同簽訂時期，對于確定因各種原因無法辦理免稅的軍品合同應按合理的稅率水平加收增值稅，避免因稅款侵蝕利潤的情況發生。例如，在歷次的稅務稽查中出現過部分軍工企業在與投資公司的關聯交易中流轉稅的漏繳情況，而被稽查發現的事例。這些都是由于稅收的風險管理沒有進入企業的經濟活動中所產生的不良后果。

（五）缺乏信息化手段

稅收風險的甄別和評估，需要對大量的數據進行處理，這就要求企業在管理中有較高的信息化管理水平，軍工企業在這方面普遍均為弱項。現有的財經管理水平還處于傳統的核算、統計和簡單的分析水平，無法及時獲得企業各個環節的數據，也就無法對一些異常數據指標及時獲取，同時，人工對信息的處理，容易出現偏差，也加大了稅收風險的識別難度。

（六）缺乏監督

軍工企業由于稅收風險管控未進行更高級別的部署，因此缺乏有效的內部監督機制，同時稅收管理知識具有專業的學科知識限制，軍工企業內部也存在著較高的審計和反饋成本，最終導致稅收風險暴露較大，風險潛在損失較高。

三、基于COSO框架下軍工企業風險管理體系的構建

COSO（The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission）是由美國5家財會協會等聯合創建，旨在財務真假識別成本日益增加的時代，尋求體系化的解決方案。COSO委員會經過研究，發布有《內部控制整合框架》。COSO委員會將風險管理定義為 ：“風險管理是一個過程，受企業董事會、管理層和其他員工的影響，包括內部控制及其在戰略和整個公司的應用，旨在為實現經營的效率和效果、財務報告的可靠性以及法規的遵循提供合理保證。COSO把內部控制細分為經營效率與效果、財務報告可靠和遵紀守法三類子目標和控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監測活動五項構成要素。控制要素不是內部控制過程中先后順序上的一道道工序，而是一個多方向交叉的多維的反復的過程，COSO為世界各國建立企業內部的風險管理體系提供了指導性理論方案。依據此框架，建立軍工企業內部的稅收風險管理體系，符合新時代改革發展的外部因素和內部需求。

（一）明確戰略管理目標，建立內部管理架構

軍工企業應將稅收風險管理納入企業風險管理戰略規劃中，制定以納稅遵從為核心的風險戰略管理目標，具體包括;第一、進行以合理商業行為為目的的合法前提條件下的稅務籌劃工作，第二、軍工企業關鍵經營活動和日常標準經營活動中進行稅收風險因素影響分析，確保各類經營活動符合稅法規定，第三，軍工企業會計處理遵循《XXXXXX會計制度》、《企業會計準則》等，詳細分析并落實稅會差異，在稅收繳納環節予以確認;第四、確保納稅申報和繳納符合稅法規定，第五、確保以法人為主體界限的稅務相關資料的涉稅事項符合稅法規定。

在軍工企業內部，應突破傳統的稅務管理方式，建立以法人負責制為核心的稅收風險管理機構，由法人擔任稅收風險管理組組長，機構成員包括各單位高層領導以及各業務相關部門負責人，下設管理辦公室，依據單位內部管理規模不同，可以單獨設立或在財經管理部門內部設立，以文件形式明確管理機構的職責，除應具備日常涉稅事項的管理外，還應特別包括以下幾點，1.該稅收風險管理組負責制定軍工企業內部稅收風險管理和其他涉稅內部制度;2.在企業進行戰略規劃以及影響較大的決策時進行稅務因素分析并提供風險意見;3.組織實施軍工企業稅務風險的監測、評估以及日常涉稅風險的化解和控制;4.對全部涉稅業務部門進行專業指導和培訓，5.建立有效的交流和溝通機制。

最后，在稅收風險管理人員方面，稅務管理應具備必要的專業知識、突出的業務素質和較強的社交溝通能力，同時相應的績效考核體系以稅收工作管理維度作為一類考量指標。

（二）稅收風險的識別和評估

基于稅收環境的建立前提，稅收風險管理的第一步就是進行有效的稅收風險的識別和評估，軍工企業稅收風險管理辦公室應對企業內部涉稅業務、行為等進行全方位識別，并對涉及的稅收風險進行合理估計，為下一步的稅收風險化解和控制做好前期工作。建立并實施一套完整的稅收風險識別和評估應主要包括以下具體幾個方面，第一、軍工企業應建立符合自身條件的風險識別與分類標準，參考因素為違法嚴重程度、對企業帶來的名譽與利益損失承受程度、風險發生的概率等。第二、定期對不同稅種可能發生的稅收風險進行識別評估;第三、定期對涉及稅務法規的會計處理如核算、歸集、扣除等進行風險評估。第四、對已完成的稅收籌劃中涉及的事項進行分析和評估。第五、定期對客觀存在的或者潛在可能發生的稅務爭議事項進行風險分析和評估。第六、定期對外部環境（政策、準則）進行稅收風險分析與評估;第七、定期對稅務數據、稅務指標合理性進行判斷，識別異常稅務事項。第八、對發生的專項行為如企業兼并轉、股權變化、對外投資等進行專項稅收風險評估。

（三）稅收風險的化解和控制

基于識別和評估的結果，結合軍工企業自身的情況，應分類采取稅收風險的化解和控制。對于已經大概率暴露的稅收風險，應采用積極的化解的方法，主要可以采取的措施有，第一，采取反向行動彌補稅收漏洞，第二、主動進行稅款繳納，第三、通報稅務機關尋求稅務幫助及諒解備案。

根據稅務風險評估的結果，在軍工企業已有的風險管理控制框架體系內，設置稅務管理控制點，全面控制稅務風險。第一、稅收風險的預防控制方面，應根據不同稅收風險產生的原因及條件從機構設置、權責分配、業務流程等方面建立稅務風險控制點，對于潛在的稅收風險點進行提前預防和異常揭示。第二、因內部或外部因素、軍工企業特定行為產生的重大稅務風險，應向外部專業稅務事務所進行咨詢，尋求解決方案。第三、稅收風險管理部門參與企業戰略規劃和重大經營決策中并出具稅收風險管理意見，對于重要經營活動，稅收風險管理部門應對涉稅事項進行跟蹤以保證符合稅法規定，日常經營活動，稅收風險管理部門應制定日常涉稅事項政策和規范，銷售和采購合同中涉稅的制式條款，第四、統一各項涉稅會計處理流程，完善納稅報表、稅款繳納的編制和復核流程。

稅收風險的化解和控制，是對于稅收風險的兩種處理方式，基于稅收風險識別的結果和評估，各軍工企業應結合自身的實際情況進行處理。

（四）信息溝通

建立了良好的稅收風險管理體系的同時，為了更有效的運行框架體系，內部方面，作為體系的支撐，軍工企業應建立稅務風險管理體系中所需的價值流和稅務信息的流通通道，明確稅務相關信息流的采集、傳遞和處理，企業稅收風險管理組與企業計劃、采購、生產、銷售等部門橫向間，企業稅收風險管理組與企業管理高層之間的縱向間的交流。外部方面軍工企業應與稅務機關或稅務師事務所外部相關單位保持有效的溝通，能夠及時獲知外部由影響的環境因素的變化，并向稅務機關主動反饋重大或特殊企業經營事項的發生。與此同時，軍工企業應在符合保密要求的情況下，利用計算機網絡技術進行重復性涉稅事項自動控制，提高稅務報表準確性，建立稅務業務跟蹤、監控，建立稅務檔案數據庫，進行稅收風險管理系統的數據記錄、傳遞等。基于完善的信息溝通體系，保障稅收風險管理體系順利運行。

（五）內部監督

軍工企業應在現有內部審計和監督的基礎上，構建合理的內部稅務工作監督和審計機制，在崗位設置方面，實行不相融的崗位設置，工作流程方面，嚴格執行實施和審批制度，計算和繳納相分離的制度，重大涉稅事項的回查等內部安排，同時，應對曾經發生或其他軍工企業發生的企業稅務風險進行自查，評估其累計影響，并督促稅收風險管理組織采取相應的應對措施。在企業內部中，運用成熟的軍工企業內部的監督手段建立起一種自我約束的機制，會大大提高稅收風險管理體系的管理效率。

四、某軍工企業稅收風險管理體系的探索實踐

某軍工企業注冊主體是科研生產事業單位，在稅務局按照企業性質照章納稅。業務范圍主要涉及產品研發、貨物生產銷售、空置房屋租賃等，深度參與到國家的軍民融合產業中，軍民品混營，涉及企業所得稅、增值稅、房產稅、土地使用稅、印花稅、城建稅、教育費附加、地方教育費附加、水利建設基金、殘疾人保障金等稅費，從涉稅角度看，業務屬性較為復雜。

多年來，在收入逐年增加的情況下，該軍工企業開展了深入的稅收籌劃工作，使稅負率逐年降低，有力的支撐了企業的發展，但與此同時，存在一定的潛在稅收風險問題，特別是該軍工企業因業務碎片化較為突出，且國家稅制和征管改革的深入，使企業隨時面臨較為復雜的稅收環境，為了有效應對稅收風險，確保企業平穩運行，該企業深入實踐基于COSO框架的稅收風險管理體系，并取得了良好的稅收風險管理效果。該軍工企業高層領導高度重視，成立了由總會計師牽頭的稅收風險管理小組，辦公室設在財務部，該軍工企業針對互聯網隔離問題對全體涉及業務、采購等人員進行專項的發票培訓，在接觸發票的第一線進行涉票管控。在稅收風險識別方面，稅收管理人員會對企業應納稅額進行詳細計算，并定期基于稅收視角審查當月全部經濟業務，特別關注應繳稅費的計提，每個季度，由稅收管理小組進行報表復核，特別重點關注期間內可比的稅負率的變化。企業稅收風險管理小組授權稅務管理人員可以對業務進行深入了解，可以要求業務部門提供相關資料，進行全流程稅收風險識別。對于識別出的風險，該企業對于部分票據不合規的情況進行主動納稅調增。對于外部合同，提出涉稅專業建議，曾于2018年和2019年在增值稅降稅率的改革中，為業務部門對外涉稅工作提供有力支撐，使供應商和客戶對該所提出的合同修改方案一致認同。在信息化建設方面，該企業依托ERP建設，主動建設了涉稅信息系統，從發票的進到出進行了數據采集，做到全流程稅務風險把控。

在該軍工企業面對逐年下降的稅負率，依托多年來的體系化的稅收風險管理，該軍工企業平穩運行，為企業高效益發展奠定了堅實的基礎，除有效應對兩次大型稅務稽查外，多次的稅收檢查和評估中，對于該軍工企業的稅收風險管理，稅務部門也均給與了高度評價。

五、結語

基于COSO框架的稅收風險管理體系，需要各軍工企業依托自身的業務特點來實踐，軍工企業面對日益崛起的市場競爭，一方面要保軍保國，另外一方面，要賺取一定的利潤支撐企業未來發展，稅收風險管理能夠確保企業經營的稅收合法性，體系化的實踐，使稅收風險管理成為企業運行的一塊鑒定的保障性基石。

（作者單位：西安微電子技術研究所）