高校教育成本核算和控制探究

任瑞華

摘要：高校自身對教育成本的核算、控制缺乏內(nèi)在的動(dòng)力，國家在相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度、監(jiān)管制度方面也缺乏對高校教育成本核算、控制的約束機(jī)制。加強(qiáng)對高校的教育成本核算控制應(yīng)從建立制度、落實(shí)責(zé)任、明確目標(biāo)入手，以保證國家教育經(jīng)費(fèi)投入的合理使用。

關(guān)鍵詞：高校教育成本；核算控制現(xiàn)狀；制度建設(shè)；責(zé)任落實(shí)；目標(biāo)控制

中圖分類號(hào)：G647文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2012）23-0142-02

關(guān)于高校教育成本的概念，學(xué)界大多傾向于：高校在一定時(shí)間內(nèi)，為培養(yǎng)一定種類、層次和數(shù)量的學(xué)生所支付的全部費(fèi)用，是高校學(xué)生在校期間所耗費(fèi)的活勞動(dòng)和物化勞動(dòng)的總和。它是高校教育的實(shí)支成本，不包含高校學(xué)生的個(gè)人教育成本和教育機(jī)會(huì)成本兩部分。這是目前學(xué)界對高校教育成本較為普遍的認(rèn)識(shí)。在針對高校教育成本的相關(guān)研究中，國內(nèi)學(xué)者還對我國高校教育成本的歸集以及高校教育成本的會(huì)計(jì)核算體系、方法等方面作了有益的探索和研究，為進(jìn)一步探究高校教育成本的控制提供了方法和依據(jù)。對高校教育成本的核算及控制的進(jìn)一步研究，有利于完善高校教育成本核算體系，控制教育成本支出，提高國家教育經(jīng)費(fèi)投入的使用效益。

一、我國高校教育成本核算與控制的現(xiàn)狀

（一）我國高校對教育成本核算與控制缺乏內(nèi)在動(dòng)力

我國高校屬于非盈利組織。正因?yàn)槲覈咝５姆勤A利性，決定了我國高校在辦學(xué)過程中往往不計(jì)算盈虧，不對辦學(xué)成本加以核算和控制，不去注重高校辦學(xué)本身的經(jīng)濟(jì)效益。作為高校自身關(guān)心的是學(xué)校的辦學(xué)質(zhì)量、辦學(xué)水平、辦學(xué)規(guī)模、社會(huì)聲望及社會(huì)影響力，而忽視對教育成本的核算和控制。一些高校為提高學(xué)校的核心競爭力，爭取充足生源，片面追求社會(huì)效益，也不會(huì)去考慮控制和降低教育成本，反而不斷加大投入，甚至表現(xiàn)出教育成本最大化傾向。國家對高校沒有成本核算與控制的要求，導(dǎo)致高校對加強(qiáng)內(nèi)部的教育成本核算與控制缺乏內(nèi)在動(dòng)力。此外，高校教育經(jīng)費(fèi)來源的主要渠道是國家財(cái)政撥款，這是高校教育成本補(bǔ)償?shù)闹匾緩剑咝Q策者關(guān)心的是國家教育經(jīng)費(fèi)投入后，如何盡快的使用出去，而不關(guān)心教育經(jīng)費(fèi)使用的合理性、科學(xué)性。而我國高校的會(huì)計(jì)工作者的一項(xiàng)主要任務(wù)就是報(bào)告教育經(jīng)費(fèi)的執(zhí)行情況，教育成本的核算與控制不是高校會(huì)計(jì)的工作職責(zé)，他們關(guān)心的只是預(yù)算收支平衡，因此，對高校的教育成本核算與控制不是他們關(guān)注的對象，高校的會(huì)計(jì)工作者也對高校的教育成本核算與控制缺乏內(nèi)在動(dòng)力。

（二）對高校教育成本核算缺乏科學(xué)方法

《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》是高校會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，但兩項(xiàng)制度都未對高校教育成本核算的原則、項(xiàng)目、方法等作具體規(guī)定，僅設(shè)置了可供高校參考的教育成本科目，沒有要求高校對教育成本作核算。高校教育成本列支的范圍以及高校教育成本的歸集，目前依舊是理論界探討的話題，對高校教育成本的控制研究還僅停留在理論探討的階段。建立在預(yù)算管理體制下的高校會(huì)計(jì)核算制度，不能從根本上解決高校教育成本核算中存在的問題，更不能對高校教育成本進(jìn)行有效的控制。學(xué)界對于高校教育成本的計(jì)量方法研究中的數(shù)理統(tǒng)計(jì)法、會(huì)計(jì)調(diào)整法、原始憑證法以及會(huì)計(jì)核算法，雖對高校教育成本的歸集、核算提供了一定的方法論，但沒有相應(yīng)的高校財(cái)務(wù)制度和會(huì)計(jì)制度作保證，對于高校的教育成本核算還只能看做是理論探討，對高校教育成本的核算還缺乏科學(xué)的方法。

（三）對高校教育成本核算和控制缺乏有效機(jī)制

2005年國家發(fā)改委出臺(tái)《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》），該《辦法》嚴(yán)格說來是針對高等學(xué)校制定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及價(jià)格監(jiān)督而制定的。該《辦法》規(guī)定“為合理制定高等學(xué)校學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，提高教育收費(fèi)的科學(xué)性”，表明了制定該《辦法》的出發(fā)點(diǎn)。它強(qiáng)調(diào)的是高校的合理收費(fèi)，突出的是提高教育收費(fèi)的科學(xué)性。“本辦法適用于價(jià)格主管部門對高等學(xué)校教育成本進(jìn)行調(diào)查，審核和核算價(jià)格成本的活動(dòng)”。這說明，該《辦法》事實(shí)上是要達(dá)到對高校教育收費(fèi)進(jìn)行監(jiān)管的目的。對于高校成本的具體核算，該辦法雖規(guī)定了核算的相關(guān)原則和項(xiàng)目，但高校教育成本核算的項(xiàng)目過于籠統(tǒng)，不便于高校對高校的教育成本進(jìn)行歸集、核算。《辦法》對高等學(xué)校教育成本的控制、監(jiān)管未列出必要的手段和措施。因此，高校在教育成本的核算過程中還缺乏必要的監(jiān)管機(jī)制，對于高校教育成本的控制還缺乏有效的手段。

二、我國高校教育成本核算和控制的基本思路

我國現(xiàn)行的對高校的教育成本核算理論體系及會(huì)計(jì)方法尚需進(jìn)一步的建立和完善，相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度、方法有待于確立，對高校教育成本的控制研究還有待于進(jìn)一步加強(qiáng)。特別是對高校教育成本的控制，應(yīng)形成一整套理論方法體系，形成對高校教育成本控制的監(jiān)管網(wǎng)絡(luò)，保證教育經(jīng)費(fèi)的科學(xué)、合理使用。

（一）高校教育成本核算體系的完善以及成本控制理論的構(gòu)建

國家相關(guān)部門應(yīng)著手修訂完善《高等教育財(cái)務(wù)制度》、《高等教育會(huì)計(jì)制度》，明確高校教育成本的核算原則、項(xiàng)目和方法，確立高校教育成本核算的主體地位。

1．修訂完善的《高等教育財(cái)務(wù)制度》、《高等教育會(huì)計(jì)制度》應(yīng)將會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、相關(guān)性原則、配比性原則、劃分收益性支出與資本性支出原則等內(nèi)容納入其中。改變高校單一的收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算制度，準(zhǔn)確反映高校當(dāng)期的實(shí)際收入、費(fèi)用和成本，將會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為高校會(huì)計(jì)核算原則的基礎(chǔ)。對于高校教育成本項(xiàng)目的歸集應(yīng)體現(xiàn)相關(guān)性原則，凡是應(yīng)納入高校教育成本核算的內(nèi)容都應(yīng)歸集在高校教育成本項(xiàng)目中，凡與高校教育無關(guān)的收支活動(dòng)則一律不列入高校教育成本核算的內(nèi)容。

２．修訂的《高等教育財(cái)務(wù)制度》、《高等教育會(huì)計(jì)制度》應(yīng)明確高校教育成本的列支范圍，規(guī)定其會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目，便于高校對教育成本進(jìn)行歸集和分配。強(qiáng)調(diào)高校教育成本的配比性，保證高校教育成本計(jì)算的準(zhǔn)確性。劃分收益性支出與資本性支出原則，保持高校會(huì)計(jì)信息的客觀性。調(diào)整高校的會(huì)計(jì)核算期間，適應(yīng)高校學(xué)生培養(yǎng)周期和教育規(guī)律的要求，便于高校教育成本的核算。

３．制定不同種類、不同專業(yè)、不同層次的教育成本分?jǐn)傁禂?shù)，體現(xiàn)高校在不同培養(yǎng)對象的教育成本的差異性。在《高等教育財(cái)務(wù)制度》、《高等教育會(huì)計(jì)制度》的修訂完善中，應(yīng)在充分論證的基礎(chǔ)上考慮借鑒《辦法》中確定的博士、碩士培養(yǎng)教育成本的分?jǐn)傁禂?shù)，體現(xiàn)高校在培養(yǎng)不同層次人員上的成本差異性。同時(shí)，還可以借鑒《辦法》中在成本分?jǐn)偵闲姓藛T比例、后勤服務(wù)人員比例、師生比例關(guān)系，以使高校教育成本分?jǐn)偢鼮楹侠怼⒖茖W(xué)。

4．目前，國家還沒有制定相應(yīng)的制度對高校教育成本加以控制，對高校教育成本的控制缺乏必要的約束機(jī)制。《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》對于高校列支的教育成本支出范圍具有相當(dāng)大的局限性，該《辦法》對于高校教育成本的控制更缺乏必要的監(jiān)管手段和措施。對于高校教育成本的控制，國家應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)的政策措施，從高校教育成本的預(yù)防控制、運(yùn)行控制、反饋控制入手，強(qiáng)化對高校教育經(jīng)費(fèi)的預(yù)算管理，增強(qiáng)預(yù)算的約束力，完善高校教育成本控制的評(píng)價(jià)機(jī)制，確保國家教育經(jīng)費(fèi)使用的合理性。

（二）明確高校在教育成本核算、控制中的責(zé)任

國家在完善高校教育成本核算體系、控制制度的同時(shí)，應(yīng)將高校列為教育成本核算、控制的主體。國家不僅應(yīng)該要求高校按照相關(guān)會(huì)計(jì)核算法規(guī)核算高校教育成本，作為宏觀管理的一種重要手段，也應(yīng)該要求高校建立內(nèi)部成本管理制度進(jìn)行細(xì)微化核算，提供高校財(cái)務(wù)決策的重要依據(jù)。國家在制定相應(yīng)的法規(guī)的時(shí)候，應(yīng)強(qiáng)調(diào)高校的教育成本意識(shí)，把高校作為教育成本核算、控制的主體，落實(shí)高校教育成本核算、控制的責(zé)任，對于高校列支的教育成本項(xiàng)目應(yīng)進(jìn)行審核，保證教育經(jīng)費(fèi)使用的合理性、科學(xué)性。對于盲目擴(kuò)大投資規(guī)模，購置教學(xué)設(shè)備，造成國家資源浪費(fèi)的高校、高校領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)追究其法律責(zé)任，防止高校腐敗的發(fā)生。

1．明確高校在教育成本核算、控制中的主體地位。確立高校在教育成本核算、控制中的主體地位，有利于培養(yǎng)高校的教育成本意識(shí)，提高教育成本核算、控制的積極性，加強(qiáng)高校教育成本的核算、管理和控制。高校教育成本核算、控制主體地位的確立，對于高校強(qiáng)化內(nèi)容成本管理、深化高校改革、挖掘內(nèi)部潛力、提高辦學(xué)效益極其具有重要的意義。

2．明確高校在教育成本核算、控制中的責(zé)任。建立高校教育成本核算、控制的監(jiān)督機(jī)制，落實(shí)高校在教育成本核算、控制中的責(zé)任，確保教育經(jīng)費(fèi)的合理使用。國家應(yīng)將高校的主要負(fù)責(zé)人作為高校教育成本核算、控制的第一責(zé)任人，確定成本控制的總體目標(biāo)，從教育成本的具體項(xiàng)目上進(jìn)行監(jiān)管，并把高校教育成本核算、控制的成效作為高校領(lǐng)導(dǎo)業(yè)績的考核指標(biāo)。特別是要落實(shí)高校領(lǐng)導(dǎo)在重大項(xiàng)目建設(shè)、設(shè)備采購方面的成本控制上的責(zé)任，避免盲目擴(kuò)建、重復(fù)添置設(shè)備，造成國家資源的浪費(fèi)。

3．明確高校在教育成本核算、控制的主要目標(biāo)。高校教育成本的主要特點(diǎn)是間接費(fèi)用多，而這些間接費(fèi)用往往又是高校在成本核算、控制中的薄弱環(huán)節(jié)。對于高校來說，應(yīng)將高校的行政事業(yè)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊、修繕費(fèi)等作為最主要的核算、控制目標(biāo)。

（1）行政管理費(fèi)用

行政事業(yè)費(fèi)用是高校用于學(xué)校教學(xué)和管理方面的日常支出，它含辦公差旅費(fèi)、會(huì)議接待費(fèi)、車船使用費(fèi)及保養(yǎng)修理費(fèi)等。這部分費(fèi)用占了高校教育成本中相當(dāng)大的比重，對這部分支出應(yīng)分級(jí)進(jìn)行核算，確定校級(jí)、院級(jí)、系級(jí)費(fèi)用分?jǐn)傁禂?shù)。嚴(yán)格控制人員出差頻率，減少不必要的會(huì)議支出，減低車船使用及保養(yǎng)維護(hù)費(fèi)用，降低高校行政事業(yè)管理費(fèi)用。

（2）固定資產(chǎn)投資及修繕

高校對教育成本的控制，應(yīng)主要集中在對高校固定資產(chǎn)的投資和教學(xué)設(shè)備購買的控制上。高校校舍的建設(shè)、教學(xué)設(shè)備的購置費(fèi)用，將是高校教育成本的重要組成部分。對這部分成本進(jìn)行核算和控制，可以避免高校固定資產(chǎn)的盲目投資所導(dǎo)致的資源浪費(fèi)和閑置現(xiàn)象，也可避免將來的維護(hù)成本和管理費(fèi)用的增加，達(dá)到降低高校辦學(xué)成本的目的。

三、高校教育成本核算、控制研究的意義

國家對高等教育投入的經(jīng)費(fèi)事實(shí)上占用了國有資源，如果不對高校教育成本進(jìn)行核算，不對教育經(jīng)費(fèi)投入后的使用情況加以監(jiān)管和控制，勢必造成資源的浪費(fèi)。對高校教育成本的核算控制研究，其意義在于以下方面。

（一）節(jié)約國家資源，發(fā)展國民經(jīng)濟(jì)

近年來，科教興國的口號(hào)正逐步的得以落實(shí)，伴隨而來的是政府加大了對教育投入的力度，特別是高等教育經(jīng)費(fèi)投入的力度。隨著《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010—2020年）》的實(shí)施，我國對教育的投入正努力實(shí)現(xiàn)教育投入占GDP4%的目標(biāo)，其中對高等教育的投入占有相當(dāng)大的比重。對高等教育投入的加大，客觀上改善了我國高校的辦學(xué)條件，促進(jìn)了高校自身的發(fā)展，對實(shí)施“科教興國”的人才戰(zhàn)略創(chuàng)造了條件，也為國家培養(yǎng)高素質(zhì)的人才打下了物質(zhì)基礎(chǔ)。但隨著高等教育大量資金的注入，不可避免地占用了大量的國家資源，擠占了國家用于其它方面的投資，又直接或間接影響到國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此，高等教育資金的投入，應(yīng)建立在對高校教育成本的構(gòu)成進(jìn)行科學(xué)的分析和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)暮怂慊A(chǔ)上，明確資金的用途，確定合理的投入額度，既滿足高校辦學(xué)本身的需要又促進(jìn)我國高等教育的發(fā)展。適當(dāng)?shù)貙Ω咝＝逃杀炯右钥刂疲岣哔Y金的使用效益，有利于節(jié)約國家資源，發(fā)展國民經(jīng)濟(jì)。

（二）降低辦學(xué)成本，提高教育經(jīng)費(fèi)的使用效益

國家應(yīng)對高校成本對象化，細(xì)分成本項(xiàng)目，制訂相應(yīng)的高校成本核算制度和核算方法，明確高校教育成本核算的內(nèi)容。在明確高校教育成本的各項(xiàng)開支項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，確定合理的教育經(jīng)費(fèi)投入水平，并適當(dāng)?shù)貙Ω咝＝逃杀炯右钥刂啤覍Ω咝５慕逃?jīng)費(fèi)的投入，一方面要考慮到對高校教育成本的補(bǔ)償，另一方面又要使得高校適度的發(fā)展，但對高校經(jīng)費(fèi)使用情況的監(jiān)管和控制不能缺失。國家要對高校教育成本加以控制，要加大對投入經(jīng)費(fèi)的監(jiān)管力度，這樣才有利于高校樹立成本意識(shí)，努力節(jié)省費(fèi)用開支，降低高校的辦學(xué)成本，提高教育經(jīng)費(fèi)的使用效益。這有利于節(jié)約型高校的建立，有利于高校的可持續(xù)發(fā)展。

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[責(zé)任編輯王佳]