試析編制集團企業合并報表的影響因素及對策

謝安

摘要：合并報表是反映集團企業財務狀況、經營成果、現金流量的重要載體，報表的使用是企業財務管理的重要環節，更是集團與下屬子母公司之間的管理紐帶，同時也是當前企業需要解決信息質量的會計問題。在集團企業合并報表編制過程中，其經營活動中各項不明確因素隨時變化，給合并報表編制質量帶來了一定影響。對于集團企業來說，明確合并報表編制范圍，選擇合理的合并方法，使用統一的財務信息化系統，是編制合并報表的根本方法，也是確保合并報表質量的有效路徑。

關鍵詞：集團企業;合并報表;影響因素;對策

引言

隨著我國市場經濟的快速發展，許多企業已經做大做強，企業在思考持續穩定發展的戰略時，發現單一產業結構已經無法滿足發展需要，產業多元化是企業發展的必由之路。并購、重組等是實現產業多元化快速有效地路徑，同時，并購、重組等行為又促使集團企業逐步形成。由于產業多元化形成集團所屬企業數量較多、股權和所有關系復雜，造成管理難度加大。財務是企業管理的重要組成部分，而財務報表是財務管理的重要核心。集團合并財務報表，是真實反映集團企業實際運營情況的重要載體，但是在編制合并報表時會受合并范圍界定、會計政策采用、編制方法選擇等方面的因素影響，使合并報表中信息質量達不到報表使用者的需求。由此可見，在合并報表編制過程中，需要結合集團企業實際情況，做好編制基礎工作，加強編制過程管理，提高報表編制質量。本文結合工作實踐和思考，對集團企業合并報表編制影響因素進行初步探究，并結合探究結果，提出幾點對策。

一、編制集團企業合并報表的影響因素

（一）報表合并范圍對信息質量的影響

首先，從集團企業自身角度來說，結構主要分為3種類型，一是全資子公司，二是控股直屬企業，三是參股企業。隨著時代的快速發展，在市場經濟的孕育和蕩滌下，一些企業逐步發展為企業集團。但是，在集團企業的建設與發展中存在許多問題，其中資本投入來源較多，同時針對企業股份制公司改制不夠深入徹底，導致相關股權劃分界定不清，另外公司制改革過程中會有部分疑難遺留問題未等到妥善解決。在這種產權不清晰情況下，給集團企業報表合并范圍的完整性和準確性帶來影響。

其次，為了應對市場競爭，實現企業自身效益最大化，集團企業在發展過程中，通過對外采用收購、兼并重組和集團內部資源整合等方法，實現自身經營規模的擴大和產業多元化。在整合過程中集團企業內部會形成對某企業交叉持股或多家企業分別持股的股權結構，使投資關系復雜，對“控制”關系難以界定，導致在編制合并報表時，合并范圍有擴大或縮小的影響，從而造成資產、負債、收入、成本、費用、權益等抵消不充分，使各項遺漏或虛增，形成合并報表信息質量不高，直接導致使用效果不佳。

再次，由于會計準則對“控制”的定義作出調整，即母公司能控制的子公司必須納入合并范圍的新規定，原規定有部分子公司可以不納入合并范圍的規定終止。由于企業受投資者的要求等相關因素影響，每年要實現利潤增長等目標，因此部分企業會通過資本運作來改變合并范圍，造成合并范圍擴大或縮小，達到操縱利潤的目的。比如通過股權交易、非貨幣性資產交換、新設立子公司等途徑實現。

（二）報表合并方法對信息質量的影響

由于集團企業數量較多、資產龐大，形成股權投資架構復雜。在集團多層級復雜的股權架構下，保證報表合并編制工作順利進行，是當前集團企業需要重點關注的問題。在多層級控股架構下，編制合并報表通常是采用順序合并法或平行合并法。順序合并法是按照各層次控股關系由下而上的原則進行合并報表編制，或稱層層合并法。平行合并法是在不編制子公司合并報表的情況下，直接把母公司個別報表和各層次子公司個別報表放在同一個平臺上，實現集團企業財務報表的編制。

在選擇合并方法時，總體來講，簡單的控股關系兩種方法都適用，簡單股權關系比如母子公司關系、子公司縱向控股孫公司等股權關系。復雜的股權關系就需要在兩種方法中進行合理選擇，復雜的股權關系比如母公司直接加間接控制對子公司、孫公司控股或者子公司之間相互交叉持股的復雜情況。如果編制合并報表方法不合理，將會對合并報表編制質量產生直接影響。

（三）財務信息化管理水平對信息質量的影響

集團企業在財務合并報表編制發展過程中，主要經歷了3個階段：手工合并階段、手工和財務軟件相結合階段、利用財務軟件自動合并階段。目前，一些集團企業受所在地域和財務人員業務能力等因素影響，還沒有完全實現財務軟件的深度使用，合并報表不能實現自動化生成，還在使用手工和財務軟件相結合的編制方法，該方法對合并報表時效性和實效性等產生一定影響。另外，由于一些集團企業地域跨度大的特殊性，加之涉及企業數量多，報表數據傳統傳遞方式難以滿足合并報表時效性的要求，同時下屬企業自身也會產生不利于報表數據傳遞因素，導致合并報表數據的時效性等質量下降。

除了上述因素以外，一些主觀因素也不可忽視。財務人員對會計政策的理解與使用、核算科目設定和運用缺少統一標準，使得不同企業之間數據不具有可比性，導致合并報表數據準確性有待考量。比如在資產折舊與攤銷政策的使用時，會計折舊年限和折舊方法與稅法規定有差異，財務人員有時會人為的選擇稅法標準去計提，主要是為企業所得稅匯總清繳與稅法同步減少工作量，但后果是直接導致會計政策使用不當，造成會計利潤核算的錯誤。財務人員對基礎數據的理解與分析存在差異，導致報表反映的財務信息不合理。比如編制合并抵消工作底稿中抵消金額、抵消是否充分、數據來源準確性這些客觀因素都需要財務人員憑借專業能力作出職業判斷。財務人員在編制抵消底稿時，只能以下級企業提供的關聯交易數據編制抵消分錄，但是如固定資產內部銷售的實現、關聯交易實現金額的確認、母公司支付子公司員工股權激勵等事項均需財務人員對準則的了解和職業的判斷去完成。

二、針對編制集團企業合并報表影響因素的對策

（一）明確合并報表編制范圍

要保證集團企業合并報表的編制范圍合理界定，首先要結合集團企業實際情況，針對性的制定清晰的產權管理制度以強化投資管理，達到精準了解集團企業所有控股參股企業，為判斷投資性質、監控各級合并報表合并范圍提供數據參考。另外，通過加強公司治理體系和治理能力的建設，以確保產權管理制度得到有效執行。與此同時，強化財務管理模塊建設，促進企業內部科學監管和有效監管，從而提高企業整體會計工作水平。

及時了解企業現有對外投資情況，結合相關法律法規、股東會、董事會等決議正確劃分長期股權投資和交易性金融資產投資，依據相關法律法規明確股權比例，理順母子公司產權關系，并正確區分同一控制下、非同一控制下企業合并，明確控股、參股、合營、聯營、共同控制等相關股權投資的會計核算方法，在股權投資比例發生變動的情況下，嚴格執行權益法和成本法之間互相轉換的相關規定進行追溯調整，確保會計記錄的真實性和合理性。

實現合并報表合并范圍的規范管理，應從集團層面制定一系列財務管理辦法，統一確定各級企業合并范圍，明確各級企業合并報表范圍變更程序，并定期進行督查。同時要從制度上規避各級企業利用財務報表合并范圍變化來粉飾業績，保障合并報表編制質量。

（二）選擇合理的合并方法

從目前實際情況來看，集團企業的股權架構是一種情況復雜的混合模式。集團在財務報表合并過程中，報表合并方法的選擇應本著提高合并報表編制質量且有可操作性、實用性的原則進行。可以采用順序合并法或平行合并法，也可以采用兩者相結合的方法編制。集團企業多層次結構中存在多個下屬企業，可以由各級下屬單位上報，采用逐級合并的方式進行各級抵消。子公司如不需要單獨編制合并報表，且納入合并范圍的企業數量較少的，可以通過采取平行合并的方法，簡化合并報表流程，減少抵消問題的出現。

（三）使用統一的財務信息化系統

集團企業應該從自身實際出發，尋找符合提高財務信息化水平的有效途徑。對于集團所屬企業數量多而且比較分散的狀況，應該通過網絡建立統一的財務信息系統平臺，使財務信息傳遞快捷高效、信息質量得到顯著提高。在財務信息系統平臺日常使用中還應注意以下幾點：

1.規范會計基礎信息的錄入。基礎信息中集團內部客商信息要統一、外部客商信息要統一、具體業務流程要統一（包括資金鏈業務、供應鏈業務、物流鏈業務等）。會計基礎信息的規范錄入，有利于集團內部往來資金的抵消、內部交易的抵消等。

2.統一設置會計科目體系。體系的建立與規范運用，可以有效規范不同企業相同經濟事項的會計核算，另外可以有效解決部分企業通過會計科目變通費用、調節利潤的行為，同時使不同企業之間數據具有可比性。

3.設置集團統一的會計政策采用標準。統一會計政策可以解決集團內同類事項采用不同會計政策的會計問題，同時避免利用會計政策調節報表利潤等行為。通過統一會計政策的使用形成集團內部企業同類固定資產的折舊計提、使用年限、殘值，各種資產跌價準備的提取，無形資產攤銷，商譽減值等經濟事項得到規范管理。

4.建立賬表聯查功能。賬表聯查功能是指單戶表聯查到對應賬簿，賬簿聯查至相關憑證和原始單據，能夠有效解決基礎信息不真實帶來的影響。

5.統一設立單戶報表的取數模板、合并底稿模板、調整分錄模板、抵消分錄模板。統一單戶表取數模板可以使單戶表之間具備可比性，同時提高信息真實性。合并底稿模板的設立可以統一合并順序、優化工作效率，減少人工合并差錯，避免受報表編制人的主觀意識影響。調整分錄模板、抵消分錄模板的設立，可以統一各期、各企業抵消項目、金額、調整的范圍，使合并報表的信息口徑一致。通過對關鍵節點的統一控制設置，實現單戶表編制真實、合并報表編制合理，同時編制流程簡單、操作方便，而且確保信息質量優質高效。

6.設立報表報送監管推送功能。該功能主要用于對下屬企業的報表編制和上報情況進行實時監控，并通過系統平臺及時提醒下屬企業或使用郵件、短信等形式進行報送提醒，提高信息傳遞速度，以確保集團層面的合并報表及時編制。

通過財務信息化系統的開發與利用，可以有效地解決合并報表所記載信息的可比性、準確性、真實性、合理性、及時性等問題，但歸根結底財務信息化系統需要人來維護、操作，企業應該加強財務人員業務能力培養，讓他們能夠勝任本職工作。同時要不斷投入資金對財務信息化系統進行完善升級，確保與各類政策同步并和企業發展的規模相匹配。

結語

總而言之，隨著經濟社會的快速發展，市場競爭壓力隨之增大。企業為了持續穩定發展，走多元化產業結構之路，必然涉及兼并、重組等市場行為，為了保障企業會計信息質量，并給企業創造理想的效益，需要結合企業實際情況，科學編制集團企業合并報表，并把信息化技術應用其中，建立專業的信息系統，便于各部門之間信息傳遞和共享，通過這種方式，才能給企業運營發展、決策制定提供真實的數據信息，為企業健康發展打下良好的基礎。

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