政府會計制度雙報告模式下本期盈余和預算結余的差異分析

摘要：政府會計制度實施已1年，2019年部門決算工作也已完成，本文根據(jù)作者在2019年部門決算工作中的具體實踐，分析了政府會計制度下財務會計報表和預算會計報表本期收支結余科目的差異形成原因，以便完成年終報表編制中重大事項——報表附注說明的編寫工作。

關鍵詞：政府會計制度;會計報表;本期盈余;預算結余;差異

一、政府會計制度的特點

財政部于2017年10月24日印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號），要求行政事業(yè)單位自2019年1月1日起執(zhí)行政府會計制度。根據(jù)政府會計制度基本準則的規(guī)定，政府會計制度與原來的行政事業(yè)單位會計制度在會計核算、記賬基礎、會計報表上有著明顯的不同，具體表現(xiàn)在：

1.政府會計制度的構成：財務會計、預算會計。

2.記賬基礎：預算會計——收付實現(xiàn)制，國務院另有規(guī)定的，從其規(guī)定財務會計——權責發(fā)生制。

3.會計報表：政府決算報告和財務報告。

第一，政府決算報告是綜合反映政府會計主體年度預算收支執(zhí)行結果的文件，以預算會計核算生成的數(shù)據(jù)為準。

第二，財務報告是對政府會計主體財務狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等信息的結構性表述，包括財務報表和附注，以財務會計核算生成的數(shù)據(jù)為準。

4.會計分錄：單位對于納入部門預算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務，在采用財務會計核算的同時，還應當對其進行預算會計核算，對于其他業(yè)務，只需要進行財務會計核算。

由于新政府會計制度具有以上四類特點，因此，同一類型經(jīng)濟業(yè)務由于核算基礎和核算范圍的不同，由此導致了財務會計的本年盈余和預算會計的預算結余存在差異，兩者的差異情況說明是政府會計制度報表的重要組成部分。

二、本期盈余和預算結余科目的計算方法

通過表1不難看出本期盈余和預算結余產(chǎn)生差異的原因正是由于政府會計制度改革的亮點之一——“平行記賬”雙基礎核算下收入和支出不同步而形成的，主要表現(xiàn)在以下四個方面：

1.本期財務會計已確認收入但預算會計未確認收入。

2.本期財務會計已確認費用支出但預算會計未確認預算支出。

3.本期財務會計未確認收入但預算會計已確認收入。

4.本期財務會計未確認費用支出但預算會計已確認預算支出。

三、差異分析

（一）本期財務會計已確認收入但預算會計沒有確認收入，主要涉及兩類經(jīng)濟業(yè)務

1.捐贈收入引起的差異（見表2）。

2.應收賬款、預收賬款確認為收入時形成的差異。

（二）本期財務會計已確認費用支出但預算會計沒有確認預算支出，主要涉及七種類型的經(jīng)濟業(yè)務

1.發(fā)出存貨、政府儲備物資等形成的差異。

2.計提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷形成的差異。

3.應付賬款、預付賬款形成的差異。

4.資產(chǎn)處置形成的差異。

5.從收入中提取專用基金形成的差異。

6.計提借款利息支出形成的差異。

7.計提壞賬準備形成的差異。

（三）本期財務會計未確認收入但預算會計已確認收入，主要涉及兩類經(jīng)濟業(yè)務

1.收到的應收賬款、預收賬款形成的差異。

2.向金融機構取得的借款而形成的差異。

（四）本期財務會計未確認費用支出但預算會計已確認預算支出，主要涉及六種類型的經(jīng)濟業(yè)務

1.支付應付賬款、預付賬款而形成的差異。

2.購買存貨、政府儲備物資等支出形成的差異。

3.購建固定資產(chǎn)等資本性支出形成的差異。

4.償還借款本金和利息支出形成的差異。

5.對外投資形成的差異。

6.現(xiàn)金盤虧形成的差異。

（五）其他事項引起的差異，各單位可以按重要性原則確定是否要單獨披露

四、差異計算原則

差異計算的總體原則是加多確認的收入、減多確認的預算收入，加多確認的預算支出、減多確認的費用，具體見表3。

五、相關業(yè)務的核算

筆者根據(jù)工作實踐，匯總出形成差異的相關業(yè)務，從中可以計算出收入（預算收入）、費用（預算支出）因核算基礎不同而形成的差異金額，具體核算見表4。

六、結語

政府會計制度平行記賬模式下，本期盈余反映權責發(fā)生制下預算單位的財務管理成果，預算結余反映收付實現(xiàn)制下預算單位資金結余情況，新制度的八大會計要素，預算會計的預算收入、預算支出、預算結余，財務會計的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用需同時反映，由于會計核算基礎和核算范圍不同，導致財務會計的本年盈余科目和預算會計的預算結余科目存在差異，兩者的差異情況說明是政府會計制度報表附注說明的重要組成部分。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.政府會計準則——基本準則[EB/OL].http：//www.mof.gov.cn/mofhome/tfs/zhengwuxinxi/caizhengbuling/201511/t20151102_1536662.html.

[2]陳艷.《政府會計制度》報表相關附注編制研究—本年盈余與預算結余的差異情況說明[J].當代會計，2019（7）.

作者簡介：梅祥娣（1966—），女，江蘇常州人，高級會計師，本科，主要從事財務管理研究。