貨幣資金審計和相應的審計風險控制

吳禮朝

【摘 要】企業的貨幣資金，通常包括現金、銀行存款和其他貨幣資，是企業流動性最強的資產，近年來與貨幣資金相關的腐敗案件，審計失敗案例多次發生，這些案件案例產生的一個重要原因就是貨幣資金內控不健全、管理和監督職能弱化或被審計單位舞弊、審計人員審計程序不到位，發生審計失敗的情況。因此，對貨幣資金進行審計，一方面做好貨幣資金控制風險評估，另一方面審計程序到位。本文以實際案例分析在貨幣資金審計中應注意的風險與風險控制。

【關鍵詞】貨幣資金;審計;風險

一、了解被審計單位對貨幣資金的內部控制流程

1、了解貨幣資金控制過程

貨幣資金的控制程序包括如下方式：

第一，職責分工和職權相分離。貨幣收支由出納和會計分工負責，職責明晰，職權分離。第二，授權和審批程序。所有貨幣資金的支付須經過授權、批準。第三，記錄與復核。所有的資金收付須按公司制度規定進行記錄，并定期復核。第四，安全保障制度。對貨幣資金要有安全保管措施，并有內部監督。第五，遵守公司制度。嚴格執行《現金管理條例》及公司的現金管理制度。

2、對被審計單位的控制流程進行測試

審計人員進行控制流程測試，主要包括兩個方面：

一方面，是了解公司貨幣資金的控制過程。審計師可通過問、察、檢和復核等方法收集資料，如：崗位職責是否分離;收支是否按規定公司的規定辦理;是否定期和不定期盤點現金，是否編制銀行存款余額調節表;是否有庫存限額的規定等。

另一方面是了解公司貨幣資金控制是否執行。

經過上述審計師詢、察、檢和復核，如：是否有出納和會計人員的簽字，出納和會計是否為同一人;收付業務憑證中是否有經辦人的簽字; 是否有復核人員簽字;是否有相應權限的人員批準和簽字;檢查每月的現金盤點表或突擊盤點、銀行存款余額調節表等。檢查驗證被審計單位對貨幣資金控制有效運行的證據。

3、對控制流程的風險評估。

經過上述審計人員控制流程測試，如果內部控制建立健全，并有效執行，就可在下一步的實質審計中，按照審計準則的要求收集適當的證據，可保證被審計單位貨幣資金的真實性。

如經控制測試，控制健全有效，但沒有執行，就是無效，或內部控制不健全，可在下一步的實質性審計中，除按照審計準則的要求收集適當的證據外，可另外收集更有效的審計證據，才能保證被審計單位貨幣資金的真實性。

二、對貨幣資金審計失敗案例分析及相應對策

銀行函證是貨幣資金審計中的核心審計程序，以下對幾例函證存在缺陷和程序不到位而導致貨幣資金審計失敗案例進行分析，對以后在貨幣資金審計應采取的對策。

（一）金亞科技審計失敗案例

1、案情：2015年1月20日，立信所審計人員在對金亞科技基本賬戶開戶行（工商銀行成都高新西部園區支行）函證時，是事后取得回函，未對詢證函保持控制，未確認詢證函信息，銀行詢證函僅有個人簽章，沒有加蓋銀行的印章，導致立信所未能發現金亞科技提供偽造的銀行回函，虛增銀行存款217，911，835.55元的事實。

2、案例分析及啟示和對策

A：在執行銀行函證的過程中，是事后取得回函，未對詢證函保持控制，給金亞科技提供偽造的銀行回函以機會，所以在函證中，審計人員要保證對詢證函的控制。

B：審計人員對取得的“僅有個人簽章，沒有加蓋銀行的印章”的銀行詢證函未保持警覺，未給予充分關注， 現場經理、質控和合伙人復核時，也沒有對這一異常情況給予足夠的關注。所以在函證中，審計人員、復核人員對函證內容的合理合規合法性給予足夠重視，對函證信息詳細核對，無異常才能出報告。

（二）九好集團審計失敗案例

1、案情：利安達對九好集團2015年度財務報表進行審計時，對其在興業銀行杭州分行3億元定期存款，在浙江證監局已提示關注，利安達僅查詢了網銀和征信中心的企業信用報告，審計工作底稿中存有存款質押合同，合同附件明確說明九好集團的一筆1.5億元的存款在2015年9月被質份押。利安達未核實情況，取得相應的審計證據，且銀行未回函的異常情況下，即于2016年4月21日出具了審計報告。未能發現虛增3億元銀行存款及3億元定期存單質押的事實。

2、案例分析及啟示和對策

A：在此案例中，利安達在銀行未回函且有異常的情況下，就出具審計報告，對此筆3億定期存款的存在性和權利是否受限沒有取得證據，此取證有嚴重的瑕疵。所以，對銀行函證，必須在回函且權利無異常的情況下才能出具報告。

B：在函證中，僅函證銀行存款的存在性還不夠，還要取證銀行存款的權利是否受限性等，如僅查詢網銀和征信中心的企業信用報告，還不能證實銀行存款權利是否受限，應進一步取得相關的質押合同等證據資料。

（三）畢馬威警示函即富貴鳥股份債券財務報表審計案例

1、案情

（1）畢馬威對富貴鳥2014年度的財務報表審計時，對其子公司富貴鳥（香港）公司的相關事項向廈門國際銀行廈門思明支行詢證，函證了2014年末富貴鳥（香港）有限公司3個賬戶，余額合計64，938.60萬元的定期存款，但函證內容沒有包括上述定期存款是否存在權利限制的情況。

（2）對其子公司2015年末富貴鳥（香港）有限公司的有關事項向廈門銀行總行營業部實施詢證，函證了2015年末富貴鳥（香港）有限公司4個賬戶，余額合計25，000萬元的定期存款，也未函證上述存款使用權利限制情況。

（3）對2015度進行審計時，對富貴鳥公司的相關事項向廈門國際銀行泉州分行函證，函證了2015年末富貴鳥股份有限公司6個賬戶，余額合計30，000萬元的定期存款，但未函證上述定期存款是否被質押、用于擔保或存在其他使用限制。

2、案例分析及啟示和對策

此案例實際情況是，富貴鳥股份公司2014-2015年的這些賬戶的定期存款均被質押，權利受限，畢馬威在2014-2015年的發債審計中，對于定期存單權利是否受限事項均忽略，均對富貴鳥出具了標準審計意見，絲毫沒有提及違規擔保事宜。

所以，在銀行定期存款的函證中，即要函證其存在性，也要函證其權利是否受限。

（四）瑞華所對勤上光電存在關聯交易審計失敗案例

1、案情

2013年，勤上光電通過中信銀行、東莞銀行、廣發銀行、中國農業銀行、招商銀行和中國銀行等6個銀行賬戶與控股股東發生多筆資金往來，全年累計發生大額非經營性往來136筆，合計金額為191，118萬元。其中，勤上光電直接向控股股東劃轉資金72筆，合計金額為102，510萬元，控股股東直接向勤上光電劃轉資金64筆，累計金額80，608萬元，上述資金往來構成《企業會計準則36號ー一方披露》所規定的關聯交易。勤上光電通過虛構東莞銀行賬戶、中信銀行賬戶等54個銀行賬戶、偽造銀行回單，將上述非經營性往來構造成勤上光電自有賬戶之間的內部資金往來，從而未對關聯方交易予以確認和披露。

此案例中，瑞華所獲取了貨幣資金明細表，該表顯示了勤上光電于中信銀行、東莞銀行等多個銀行的28個賬戶，瑞華所并未對上述28個銀行賬戶進行函證，也未記錄不予函證的理由;瑞華所認為“涉案賬戶是自動開銷戶的臨時賬戶，不在函證的范園;且審計人員在審計過程中已經實施函證程序，但銀行明確不予函證”。經查，這些銀行賬戶均為勤上光電虛構的銀行賬戶，用于將其與控股股東間的關聯交易構造成內部往來，由于沒有按照審計準則的規定實施銀行函證程序或替代程序，瑞華所沒有發現勤上光電通過虛構銀行賬戶掩蓋關聯方交易的事實。

2、案例分析及啟示和對策

此案例，瑞華所認為“涉案賬戶是自動開銷戶的臨時賬戶，不在函證的范園;且審計人員在審計過程中已經實施函證程序，但銀行明確不予函證”，至此，瑞華所未對中信銀行、東莞銀行等多個銀行的28個賬戶函證， 導致沒有發現勤上光電通過虛構銀行賬戶掩蓋關聯方交易的事實。所以，在對銀行存款的函證過程中，應按準則的要求，對所有的賬戶（包括零余額和本期內已注銷的賬戶）進行函證。