我國個人所得稅發展歷程及改革方向探討

胡紅紅

一、引 言

個人所得稅制度與每個納稅公民息息相關，完善的個人所得稅制可以起到調節居民收入，調減分配差距的作用。2018 年10 月1 日起實施的新個人所得稅引起了社會的廣泛關注，很多學者對此發表了自己的看法。（朱明等，2018）分析了新個稅的六個改革亮點，認為在新形勢下，我們首先應當提高居民的納稅意識，其次在確保國家、集體和個人利益的前提下，做好薪酬、個稅與社保的綜合籌劃，從而促進國家、企業和個人的共同發展。（余祿興，2018）提出改革后的新個稅存在的四點問題并說明新個稅施行中沒有完全突出公平合理性，在以后的改革中應明確改革目標，建立健全財稅機制，全面提高我國稅政能力。（祝福冬，2018）認為個稅改革在一定程度上促進社會經濟的可持續健康增長，我們應當分析現行個稅中的問題做針對性的完善，從而設計更加科學合理的稅制模式。（鄧海卓，2018）闡述了個稅征管的三種模式，認為我國個稅應當以家庭為單位納稅主體，同時調整稅率，規范稅收減免。本文首先介紹了個人所得稅制在我國的發展歷程，闡述新個稅的變化要點以及新個稅制中仍存在的有待完善的問題，并提出適用建議，以期對稅制改革提供一定的參考價值。

二、我國經濟發展與個人所得稅改革歷程

稅收制度與社會經濟發展存在著十分緊密的聯系。合理的稅收制度能夠促進宏觀經濟的發展，經濟的發展反過來也會促進財政收入的增加以及稅收制度的完善。我國經濟發展從建國以來大致經歷了三個階段，分別是計劃經濟，經濟接軌和市場經濟時期。

在計劃經濟時期，政務院公布的《稅務實施要則》中，列舉了有關個人所得稅的稅種，當時稱為“薪給報酬所得稅”，但是由于當時我國個人薪資低，薪金工資以外的勞務報酬也不多，因此，雖然設立了相關法律，但一直沒有正式征收。在這一階段，稅收對經濟發展起到的作用十分有限，主要原因是計劃經濟的施行，稅收的作用被大大限制了。

1978 年12 月召開的十一屆三中全會提出了改革經濟體制的任務，我國經濟進入了經濟接軌時期，經濟有了初步的發展。1980 年以后，為了適應改革開放的政策，我國頒布了《中華人民共和國所得稅法》等，這一系列個稅法規的頒布，對調節個人收入，增加國家財政收入起到了積極的促進作用，然而，由于早期的個人所得稅收制度還不成熟，也暴露了稅政不統一，稅負不合理等問題。

從1992 年至今，這段時期被我們稱為市場經濟時期，在這一階段，形成了多元化的市場主體，資源配置進一步市場化，我國進入經濟高速發展階段。1993 年10 月31 日，我國發布了新修改的《中華人民共和國個人所得稅法》。

圖1 1999 年～2017 年GDP 與個稅收入及國家稅收總收入

圖2 1999 年～2017 年個人所得稅占國家稅收總收入比例

圖1 展示了1999 年至2017 年GDP 與稅收總收入的關系，從圖中可以看出，我國GDP 從2004 年起增長較快，之后一直保持高速度的增長，而我國國家稅收總收入自2005 年起也在不斷增加，保持一定比例的持續增加。從上述經濟發展和個稅改革歷程可以看出，稅收與當期經濟發展有很大程度的聯系，如果已經建立了良好的稅收制度，經濟增長可以促進國家稅收收入的增加。另一方面，稅收的增加對經濟增長有一定促進關系，合理的稅收政策有助于提高居民的消費能力，長期來看，有助于調整經濟結構，促進產業結構優化。所以我們要建立合理稅收體制，保持稅收和經濟的良好互動關系，才能實現經濟的長遠發展。從圖2 可以看出，個人所得稅稅收收入在總稅收收入中的所占比例一直呈上升趨勢，在2001 年至2011 年間保持平穩，從2012 年開始比例不斷增加，其中一個重要原因就是我國個人所得稅納稅人范圍廣。比例的不斷增加反映了我國居民收入不斷增加，宏觀經濟發展良好，但在一定程度上也反映了我國個人所得稅稅負有增加趨勢。

三、個人所得稅改革要點

（一）免征額調整

我國新個稅改革中將個稅免征額由每月3500元提高至每月5000 元，2019 年1 月1 日起正式實行。我國自2011 年調整之后沒有再調整過，這次調整無疑將產生較大影響。首先，這一調整是基于我國居民收入的提高，若繼續實行3500 元免征額，會使得很多中低收入者依然在納稅，個稅就不能有效調整收入，失去了促進社會公平的作用。此次免征額的調整將有效降低中低收入群體納稅額，在物價上漲的背景下，提高個人所得稅免征額有助于擴大內需，促進消費，調整產業結構，從而形成良性循環促進經濟增長。

（二）首次實行綜合征稅

此次新個稅改革最大的亮點是建立了對綜合所得按年計稅的制度，將工資薪金，勞務報酬，稿酬和特許權使用費4 項勞務性收入所得納入綜合征稅范圍，即用納稅人的各項所得相加減去免征額和各項扣除得出應納所得，實行按次或按月預算預繳，年度匯算清繳，采用這種方式更能體現納稅人的實際稅負，一定意義上能夠促進納稅公平。在這次改革之前，我國一直采用分類所得稅制，相比之下，綜合稅制征管程序更為復雜，這種征管方式增加了稅收成本，同時也對我國的稅收制度安排以及公民納稅自覺性提出了更高的要求。

（三）設立專項扣除

新個稅改革首次增加子女教育，贍養老人，住房租金等專項附加扣除。子女教育支出的適用范圍較廣，包括學前教育、義務教育及高等教育，每個子女可以按照每年12000 的標準定額扣除。贍養老人的標準具體為每月2000 元定額扣除，納稅人若為非獨生子女的，可以與其兄弟姐妹以指定分攤或約定分攤方式分攤扣除額度。設立贍養老人的專項扣除，有助于提高居民贍養老人意識以及責任感，弘揚中華民族傳統美德。這些專項扣除的設立，基本上體現在民生方面，在很大程度上切實減輕了公民的負擔，增加了公民的可支配收入，有助于公民提高幸福感。但同時，專項扣除的設立在一定程度上增加了個稅征管的復雜性，這對納稅人和稅務機關都提出了更高的要求。

（四）所得稅稅率結構優化

表1 新舊個人所得稅稅率變化表

從表1 中可以看到，此次個稅改革擴大了3%、10%、20%三檔稅率的級距，縮小了25%稅率的級距。此次稅率變更在中低收入群體中降稅更明顯，對高收入人群減稅作用相對有限，這樣的變更使得個人所得稅稅收制度整體而言更加公平，有助于縮小貧富差距，維護社會穩定，促進經濟更好的發展。

四、個人所得稅制改革方向探討

（一）免征額的設置需考慮行業地區差異

目前我國個人所得稅免征額扣除并未考慮行業地區差異，為5000 元/月。但從表2 來看，我國全部就業人員平均工資受地區影響較大，東部地區為74754 元，而中部只有56605 元，兩者相差18149元，這樣的差距在中層及以上管理人員中更為明顯。其次，再考慮到不同行業對就業人員工資的影響，如表3 所示，信息傳輸、軟件和信息技術服務業全部就業人員年平均工資為141962 元，但住宿和餐飲業僅為45305 元，兩者差距明顯。由此看出居民工資受行業與地區的影響較大而使得社會整體工資差異較大。所以未考慮行業地區影響統一設置免征額是有待完善的。就個人所得稅制度整體來看，可以采取更加彈性的扣除額，設置免征額的意義是維持生活所必須的費用，尤其在經濟發達地區，這一費用應當更高。統一設置每月5000 元，對平均工資較高的行業或經濟發達地區的居民起到的個人所得稅調節作用有限。

表2 2018 年分地區分崗位就業人員年平均工資（單位：元）

表3 2018 年部分行業不同崗位就業人員平均工資（單位：元）

（二）降低45%邊際稅率

這次個人所得稅制改革明顯降低了中低收入人群稅負，但由于30%，35%，45%這三檔較高稅率依舊保持不變，所以對高收入人群減稅作用有限，高收入人群整體稅負依然較高。保持較高的邊際稅率，一方面，削弱了我國對高端人才的吸引力，不利于高端專業人才的引進與發展，從而影響我國經濟長遠發展；另一方面，在稅負較重的情況下，可能出現各種避稅方法，例如只拿較低工資，將錢留在企業，這種情況也不利于個人所得稅的全面征收。因此，可以適當降低較高稅率，減少高收入人群的稅負，更有利于社會發展、稅款征收。

（三）改進征管方式

此次改革后，我國首次采用分類和綜合稅制相結合的稅收模式，同時設立專項附加扣除，這使得征管模式發生了根本性變革。新個稅施行加大了征管難度，對稅務部門征管能力提出了更高的要求。另一方面，中低收入人群往往按工資薪金勞務所得納稅，實行代扣代繳，相對來說較為穩定，更好監管，但高收入人群往往收入來源較廣，需要自行申報，若納稅人納稅意識淡薄很容易造成稅收流失。若稅收征管力度不夠，會在很大程度上影響稅收的公平性，也就是說稅收的公平性受征管方式和監督力度影響較大，因此，稅務人員應當改進征管方式，以促進新個稅順利施行。

五、結 論

本文回顧了經濟發展與個稅改革歷程，分析了個稅改革中的要點以及仍然存在的問題，得出了如下結論：在很大程度上，個人所得稅改革促進了個人所得稅稅負降低，但我國個人所得稅制仍然有待進一步完善，以切實減輕公民稅負。因此，筆者提出以下三點建議：

（一）健全稅收制度，進一步降低稅負

雖然這次個稅改革有不少變化，為促進個人所得稅稅負公平邁出了一大步。但在一定程度上，稅制改革中還存在一些問題，這些問題將會導致個人所得稅難以全面發揮其個稅功能。所以，我們應當進一步優化個人所得稅制度，包括在個稅制定過程中應當考慮到地區行業的工資勞務報酬差異，以及不同地區的不同消費水平，分類和綜合稅制相結合在適應過程中需要進一步完善，增加專項抵扣項目和額度，降低邊際高稅率，進一步優化個人所得稅稅率結構。建立健全稅收制度，整體降低稅負有助于公民提高幸福感，安全感。

（二）改進征管方式，加強征管力度

新個稅施行后，由于稅收制度的調整，將加大稅收征管難度，分類稅制與綜合稅制相結合也會增加征管成本，這就需要稅務人員改進征管方式、提高征管能力，可以采取信息化管理方式，形成完整、嚴密的納稅系統。同時也應當全面審查納稅人收入來源，增加偷稅漏稅的成本，加強懲罰力度，提高法律的約束性。

（三）加強宣傳教育，提高納稅意識

新個稅的施行必然涉及到每個納稅公民，稅務相關人員也可以開展相關培訓會，對公司會計人員針對新個稅不明白或有疑問的地方進行宣講答疑。同時，納稅人應當提高對新個稅的關注度，新個稅出臺以后，微信公眾號以及會計學習相關網站有很多關于個稅學習的文章，納稅人可以利用網絡等平臺主動學習新個稅相關法律法規，用這樣的方式提高納稅人納稅意識，有效防止偷稅漏稅，形成良好社會氛圍。