航天產品成本管控模式改進思路

楊巧

摘要：市場經濟的快速發展與日益完善，導致市場競爭愈發激烈，承擔航天產品研制生產的航天企業，如何適應形勢要求，克服企業既有成本管控思路限制，建立切實有效的航天企業全員、全要素、全周期的產品成本管控體系，優化企業資源配置，提升市場競爭力，實現企業營運價值，成為航天企業亟待解決的現實問題。本文將全周期成本管控、項目會計師、二級核算成本管理等理論進行有效融合，對航天產品成本管控模式進行改進設計。

關鍵詞：航天企業;成本管控;項目會計師;二級核算

面對日益激烈的市場競爭形勢，在全力保證產品質量及生產進度的情況下，航天企業只有適應市場經濟發展要求，改進現有產品成本管理與控制模式，形成既比產品質量、又比產品成本的成本管理控制理念，才能有效提升航天產品的盈利能力，提高航天企業的市場占有率。本文通過分析航天產品成本管理與控制現狀，闡述航天產品成本管理與控制的必要性，結合航天企業及其產品特性實際，對航天企業產品成本管控模式提出改進思路。

一、航天企業成本管控現狀

（一）成本控制意識淡漠

航天企業以航天產品的研制與生產為主業，長期以來，圓滿完成產品研制生產任務一直是航天企業經營發展的重中之重，企業內部對產品質量與完工進度的追求，使得企業各級管理、研制、生產人員形成了確保產品生產任務按時保質完成是核心的企業經營理念，很多人不清楚成本控制應該從哪些環節著手、成本控制就是單純地節約、成本管理與控制都是別人的事等觀念，產品成本管理控制意識相對較弱。

（二）成本控制基礎薄弱

航天產品由于市場沒有成熟的技術，企業需要根據客戶需求，自主研發，自主生產，很多產品需要經過立項、設計、研制、生產等多個階段的多次重復返工，才能生產出滿足客戶要求的產品，因此航天產品一般研制生產周期都非常長。另外，航天產品可能因為試制產品的不成功對設計方案、研制生產計劃進行修改，加上產品工藝技術的不成熟，使得航天產品研制生產耗費的總成本、每一節點產品應該發生的成本，實際生產節點等很多事項都難以確定，成本的不確定使得產品各階段的成本無法有效控制。

（三）成本管理控制系統性不強

航天企業研制生產任務不均衡，企業內部未形成健全有效的成本管理與控制體系，成本控制內容及目標不明確，產品成本控制范圍經常只局限在產品的某一個階段或環節，控制方式也限定在產品直接成本的降低或管理費用分攤方式的改變，這種簡單的成本控制方式既影響成本數據的準確性，又影響產品全周期成本結構的合理性;航天產品單件小批量的研制生產實際，使得各個產品成本數據具有不可比性，若只簡單地以相關產品歷史成本數據作為新產品的測算成本或目標成本，可能會形成測算成本與真實成本之間有較大差距，導致產品成本預算執行偏差率過大。

（四）成本控制分析考核機制不健全

航天產品立項時會編制產品全周期預算，但全周期預算大多是業務人員根據需要自行編制，未與企業年度預算進行對接，也未按照企業全面預算管理流程進行審批，因此企業全周期預算缺少預算執行分析，產品年度、全周期成本考核這一重要環節。同時，航天企業的全面預算是以企業年度資金收支、收入確認、成本結轉、費用分攤和利潤結算為主要內容，預算執行分析考核也以上述指標為主，缺少對航天產品成本控制考核的內容。

上述問題主要是因為航天企業對成本管控的重要性及必要性認識不足，尚未建立政治使命與盈利能力相輔相成、共同助力企業發展的理念，缺少成本管理控制的動力及環境，因此企業應根據形勢需要，結合企業實際建立切實可行的成本管理控制模式。

二、加強航天產品成本管控的必要性

（一）全面深化軍工企業機制體制改革及市場經濟發展要求

在全面深化改革的背景下，國企改革、混合所有制改革、事業單位分類改革、軍隊改革等一系列推動深化改革的政策密集出臺，尤其是裝備采購制度的改革，更是推動航天企業采購關系市場化，軍民融合深入發展的重要內容。軍工企業機制體制改革的不斷深入推進及市場經濟的日益完善，對航天企業現有經營理念帶來了很大的沖擊和影響。航天企業只有積極主動研究國內外經濟發展政策，將內部經營壓力轉變為企業發展動力，結合實際情況建立有效的成本管理控制模式，必定能提升航天企業產品的盈利能力，為航天企業帶來巨大的經濟利益，加快航天企業市場化步伐。

（二）提升產品競爭力促進航天企業發展的要求

國企改革的最重要成效是航天企業已實現經濟平穩較快增長，在國內經濟發展由高速增長轉向高質量發展的前提下，探索適合航天企業及其產品特性的高質量發展途徑，提升航天企業及其產品競爭力是企業的當務之急。成本管控能有效節約產品成本費用支出，降低支出提升盈利能力，因此建立適合實際的成本管控模式，是航天企業適應市場經濟發展規律，促進企業發展的有效途徑。

（三）完善航天產品成本控制考核獎懲機制的要求

成本是企業為生產產品和提供勞務所耗費的物化勞動價值的貨幣表現，成本發生于產品建立到完成的全過程，成本發生在哪里？為什么而發生？發生這么多成本，該不該？值不值？成本管控責任主體是誰？是什么帶來成本的增加？成本發生是否可控……航天企業只有對產品成本進行分析，對于預算執行偏差及時報告，適時調整設計方案，從設計環節控制不必要的支出，才能為企業帶來真正的經濟利益，因此航天企業產品成本是否可以控制、成本控制是否需要考核、成本控制如何考核等，都是航天企業產品成本管控急需解決的問題。

三、航天產品成本管控模式改進思路

結合航天企業及其產品特性，應對航天產品實行全周期成本管控，即從航天產品立項開發直至售后服務，分產品成本測算、目標成本確定、成本執行過程控制、項目全周期成本數據庫建立四個階段，對航天產品進行事前、事中、事后的全過程成本管理控制。

（一）產品成本測算

航天產品一經立項，就需要對產品成本進行測算，成本測算流程分三步：

1.成立由設計、研究開發、生產、財務等部門參與的項目小組，明確工作組職責及財務支出審批權限、審批流程，項目小組的財務人員成為該產品的項目會計師，全周期參與項目立項報告、預算編制、支出登記、預算執行分析、預算偏差報告等各項工作。

2.根據項目立項報告、設計方案等資料，編制項目全周期研制生產計劃并審批執行。

3.按照項目研制生產計劃編制項目全周期預算，預算內容至少應包括項目全周期預計成本、不可預見費和項目預計收益，其中：預計成本是指項目在研究開發及生產等全過程中預計必須發生的成本費用，對于研制生產周期跨年度的科研項目，可按規定預提項目年度收益。

（二）目標成本確定

項目全周期預計成本包括材料費、專用費、外協費、燃料動力費、事務費、固定資產折舊費、管理費、工資及勞務費等，這些成本中有些成本項目屬于可以控制即可以降低的成本費用，如材料費、燃料動力費支出，另有一些成本項目屬于不可控制的成本費用，如固定資產折舊費，對于項目全周期測算成本即預計成本，按照可控、不可控原則進行劃分，其中可控成本部分確定為項目全周期成本目標，也就是項目全周期目標成本。

航天企業內部按照獨立經營主體實施了二級成本管理制度，在劃小了成本核算單位的同時，企業內部也按照二級核算單位進行管理。為做好項目成本管理控制，在確定了項目研制生產周期后，應依據項目設計方案等相關資料，首先將項目全周期目標成本先分解至年度、季度，其次按照企業內部業務分工將季度、年度目標成本分解至各二級核算單位，最后按照各二級核算單位的不同研制生產環節，確定各階段的目標成本。

（三）成本執行過程控制

各二級核算單位發生項目成本支出，二級核算單位的核算員先對成本費用進行初步審核，對必須發生的支出在二級核算單位登記入賬，并將相關單據交由項目會計師審核，項目會計師對審批后確認無誤的支出登記入賬。按照項目管理需要，項目會計師定期對項目支出預算執行情況進行分析，執行偏差及時匯報項目小組，并根據審批意見進行項目預算調整。

年度終了，項目會計師對該產品項目實際發生的成本費用進行統計，與年度預算及目標成本進行對比分析，并對各二級核算單位預算執行情況進行分析，形成項目年度預算執行分析報告，對二級核算單位及相關人員按規定進行年度預算執行情況考核獎懲。

（四）項目全周期成本數據庫建立

項目會計師在項目立項后，分項目建立產品項目成本支出數據庫，定期登記完善成本費用支出數據資料。項目完工后，對項目全周期實際成本進行統計，并與項目全周期預算、目標成本進行對比分析，形成項目全周期預算及目標成本執行分析報告，對二級核算單位及相關人員按規定進行全周期預算及目標成本執行情況考核獎懲。

四、航天產品全周期成本管控實施策略

（一）建立健全成本管控組織機構并落實責任制

航天產品研制生產的二級核算單位包括設計、研究、生產、合同管理等不同的業務部門，產品成本測算、目標成本確定、預算執行分析等各環節工作，均需要相關部門共同參與、相互配合，為確保工作效率，只有建立健全項目全周期成本管控組織機構，明確職責，確定目標，落實責任，強化考核，確定產品各階段成本管控內容及工作方法，按規定進行考核獎懲，成本管控體系才能有效運行并取得實效。

（二）制定完善相關成本管理制度并配備相關管理人員

全周期成本管控離不開項目全周期預算管理辦法、二級核算單位核算及考核獎懲管理辦法、預算執行獎懲管理辦法等相關成本管理與核算制度，因此航天企業應結合實際制定完善相關制度并進行宣貫執行。項目會計師是財務人員全面融入業務的最直接手段，對全周期成本管控非常重要，項目會計師的職責包括按照業務編制預算、進行成本控制預算執行分析、成本控制分析考核獎懲等，對項目會計師的要求很高，為確保其履職到位，必須對項目會計師進行必要的培訓，提高項目會計師的綜合素養和業務能力，發揮項目會計師的重要作用，保證航天產品成本管控模式的有效運行。

（三）建立二級核算單位并明確內部結算流程

航天企業將車間/研究室（部門）作為二級核算單位，每個二級核算單位相當于一個“虛擬會計主體”，二級核算是以劃小核算單位，準確、及時登記產品成本，企業內部考核各二級核算單位的重要管理手段。二級核算單位核算流程如下：

二級核算單位按單位建立賬套，對產品成本費用進行分類明細核算，統計工時，分配費用，按月將明細核算資料通過內部結算形式交財務部門，財務部門進行審核并登記入賬，編制二級核算單位會計報表及主要預算指標預算執行分析報告，對各二級核算單位按企業內部考核辦法進行考核獎懲。

（四）健全成本控制分析考核機制

航天產品全周期成本管控涉及產品的立項、設計、研制、生產等不同生產階段，設計、生產、財務、人力等不同職能部門，原材料、折舊費、人員費用等不同成本項目，各階段、部門及項目成本支出及控制情況如何評價，都是健全的成本控制分析考核機制的重要內容。

成本控制分析考核機制的建立首先應該制定項目成本管控考核辦法及具體操作細則;其次應按照項目立項報告、設計方案、研制生產計劃、目標成本分解資料以及其他相關材料，建立項目各環節成本支出標準值;第三是定期對項目實際成本進行匯總，并與支出標準值進行對比分析;最后是按照考核辦法對項目成本控制情況進行考核獎懲，對成本控制偏差率大的項目，經項目小組評審后進行目標成本修正，修正后的目標成本按環節分解并下發各二級核算單位執行，目標成本的持續優化是完善航天產品全周期成本管控模式的核心環節。

五、結論

市場經濟下的企業利潤水平主要取決于產品成本的控制效果，成本越低，利潤越高。航天企業在保證產品質量的前提下，通過建立產品全周期成本管理控制，開展產品成本管控考核，實現產品成本全周期閉環管控，管控過程結合實際適時修正，促進成本管控持續改進，提升航天產品市場競爭力和航天企業經濟效益，是航天企業財務管理的重要內容。

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