新會計準則在集團總部合并報表方面的應(yīng)用探討

馮雷

[摘要]合并報表作為集團企業(yè)規(guī)定編制的正式會計報表是反應(yīng)企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。本文從合并報表相關(guān)知識、新準則下合并報表編制應(yīng)用存在的問題、及解決措施方面展開了探討。

[關(guān)鍵詞]新會計準則 合并會計報表 合并范圍 研究

合并會計報表是為了反映企業(yè)集團整體財務(wù)情況和經(jīng)營成果及資金流動情況的會計報表，它是由多個法人單戶表共同組成的會計報表體系。合并會計報表中主要包含的知識有兩方面：一是所有權(quán)知識。它主要是強調(diào)母公司對子公司的所有權(quán)。這一知識是按照合理的法律編制合并會計報表，合并的內(nèi)容是根據(jù)母公司的實際內(nèi)容，這種方式將企業(yè)合并中的財務(wù)作用弱化，并且它將財務(wù)報表按照主公司中的控股人比例分成合并和非合并兩個部分。為了能夠使整體的盈利得到提高，會計信息的失真性也變得越來越明顯。二是實際理論。該理論是母公司為了調(diào)用子公司的資源，而不是按照比例進行分配，因為母公司的主要作用是在資產(chǎn)、財務(wù)和經(jīng)營方面發(fā)揮作用，這就使主公司成為了會計主體，在會計報表合并中來滿足股東們的要求。

一、在新會計準則中合并會計報表編制應(yīng)用存在的問題

（一）沒有明確的合并范圍

新會計準則下對合并會計報表的要求做了明確的規(guī)定，將總公司的所有子公司作為合并報表范圍，雖然這已經(jīng)是一項重要的進步，可是在合并范圍中還是存在一些問題：第一是合并會計表中的股份持有問題。依據(jù)新會計準則的規(guī)定，使母公司直接或者間接的對合并的范圍進行控制，由于新會計準則之下的規(guī)定并沒有明確的計算持股比例的方式，這樣很容易使持股關(guān)系在合并的業(yè)務(wù)中采取不同的處理辦法，最終使合并信息出現(xiàn)差錯。第二是暫時控制的問題。暫時性控制問題因為沒有固定的規(guī)定，這就使公司可以借助漏洞進行利潤控制，但沒有將子公司計算在合并的范圍之內(nèi)，造成利潤計算的損失。

（二）長期的股權(quán)投資計算對經(jīng)營產(chǎn)生的影響

新會計標準影響之下，母公司對合并的子公司利潤要用成本法進行計算，在合并財務(wù)報表時可以按照權(quán)益法做相應(yīng)調(diào)整，但是這個方法中母公司不會隨著子公司利潤變化而發(fā)生變化，這就會造成總公司的財務(wù)報表失真的情況發(fā)生。除此之外，因為經(jīng)常采用的是成本核算的方式，所以在后期需要經(jīng)常對權(quán)益法做相應(yīng)的調(diào)整，這樣會增加企業(yè)的賬目核算難度，最主要的是因為總公司在分配子公司的利潤和股份時，要根據(jù)子公司的經(jīng)營狀況進行財務(wù)報表的合并，但這樣會使子公司成為總公司利益的操縱木偶。

（三）合并會計報表對財務(wù)成果的影響

新會計準則之下，企業(yè)合并方式可以通過收購來實現(xiàn)，而被收購的企業(yè)自身收益及負債情況都將計入總公司購買的成本，但在權(quán)益法的規(guī)定下，如果該部門的資產(chǎn)有留存，就可以直接合并到企業(yè)報表之中，但是不可以作為母公司收購的成本，只要被收購的公司在收購之前有收益和存留資產(chǎn)，被收購后的資產(chǎn)必將作為收購者法定的利潤。在新會計準則中，可以通過權(quán)益結(jié)合的方式，將被收購的企業(yè)收益計算進會計報表之中，這對收購企業(yè)資產(chǎn)增加起到了一定的促進作用，但是這種方式會導(dǎo)致企業(yè)會計信息的失真。

（四）確認合并報表范圍時出現(xiàn)的問題

主要有以下幾點：第一，根據(jù)會計報表中所有權(quán)的合并理論，將會計報表進行合并時需要將報表按照總公司的持股人比例進行合并工作，新會計標準下需要對總公司的控制與被控制權(quán)進行了表決，但是卻沒有一個嚴格的計算方法，這就使計算的結(jié)果變得多樣化，使處理方式缺乏統(tǒng)一標準。第二，暫時控制中的問題，在總公司擁有半數(shù)以上贊成收購的支持率時，總公司才可以進行公司收購行為，但是新會計準則并沒有將收購后的公司的財務(wù)報表加入合作的范圍。第三，非營利性的公司是否被納入合并的范圍。我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型階段，關(guān)系較為復(fù)雜，這就需要依靠一些事業(yè)單位的幫助，但是非營利的公司不參與政府財務(wù)的核算，卻可以使用其特殊的地位進行監(jiān)管，成為國有企業(yè)中掌控利潤的工具。

二、解決新會計標準下合并報表中出現(xiàn)問題的方法

（一）完善對權(quán)益結(jié)合法和購買法的詮釋

在企業(yè)合并法規(guī)定中應(yīng)加強對企業(yè)合并報表編制方式的補充，即權(quán)益集合法與購買法，并且對這兩個名詞進行科學(xué)的解釋，但這兩種方式對企業(yè)的經(jīng)濟影響是不一樣的，購買法是根據(jù)公允價值進行計量，權(quán)益集合法則是根據(jù)賬目的價值進行計算。在一般情況下，子公司的資產(chǎn)賬目大都低于公允價值，可是在企業(yè)的合并報表編制中應(yīng)使用權(quán)益結(jié)合法，根據(jù)子公司中最低的純資產(chǎn)進行賬面價值的估算。雖然現(xiàn)在的國際走勢都在使用購買法，但考慮到我國的國情和制度，使用權(quán)益結(jié)合法才是最為有效的方式，對控制企業(yè)使用各種各樣手段進行收購，調(diào)整利益的結(jié)構(gòu)都具有重要的指導(dǎo)作用。

（二）采用公允值進行計算

在購買法的股權(quán)中可辨認資產(chǎn)及負債可以采用公允值進行計算，這樣可以有效的避免子公司資產(chǎn)出現(xiàn)雙重計算的問題，符合會計法的目標，并更好的根據(jù)合并法實現(xiàn)合并會計編制的目標。

三、總結(jié)

隨著企業(yè)的逐漸發(fā)展壯大，正在向股份制企業(yè)轉(zhuǎn)化，在股份公司成立之后，將會出現(xiàn)更多的企業(yè)將合并會計報表加入到財務(wù)管理之中，這種新的會計方式在運用之前，需要對它存在的問題和使用方式進行了解，以便更好的應(yīng)用在會計實務(wù)之中。