政府會計改革對高校財務管理的影響及對策

□（首都醫科大學財務處北京100069）

一、政府會計改革的背景

2013年11月15日，黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關于全面深化改革重大問題的決定》，《決定》提出建立權責發生制的政府綜合財務報告制度，建立規范合理的中央和地方政府債務管理及風險管理預警機制，這有利于進一步健全會計制度，準確核算機關運行經費，全面反映行政成本。2014年財政部修訂了《預算法》，同年底推出《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》，2015年10月頒布《政府會計準則——基本準則》，要求于2017年1月1日施行，提出了政府會計分為雙系統，即預算會計系統和財務會計系統；也分為雙基礎，即收付實現制和權責發生制。2016年出臺了《政府會計制度》，并要求在2019年1月1日全面施行。

政府會計準則、應用指南和會計制度的陸續出臺，對高校的財務核算和預算核算來說是一個巨大的挑戰，高校不再實行單一的會計核算方法，而是要轉變為綜合財務管理，不僅要開始進行成本的控制，也要面臨財務風險的變化，對財務管理者的工作方式和觀念也提出了新的更高的要求。

二、政府會計改革的主要內容

（一）建立了統一、科學、規范的政府會計體系。不僅制定了統一的政府會計基本準則、具體準則和應用指南，還構建了政府預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算制度。

（二）確立了“3+5要素”的會計核算模式。預算會計核算通過“預算收入、預算支出和預算結余”三個要素，財務會計核算通過資產、負債、凈資產、收入、費用五個要素。預算會計核算為決算報告提供數據支撐，財務會計核算為財務報告提供數據支撐。

（三）推進了行政事業單位財務制度改革。明確了政府會計改革后行政事業單位財務制度的定位，會計科目和會計報表要遵從統一的會計制度，從而實現財務會計制度與政府財務會計準則和預算會計制度的有效銜接。

（四）建立了政府會計信息系統。結合政府會計準則建設的進程，需要開發支持預算和財務會計核算體系并行的政府會計信息系統，服務于權責發生制的政府綜合財務報告和預決算報告的編制，從而實現與財政收支、國庫集中收付等系統的有效對接。

三、政府會計改革對高校財務管理的影響

隨著政府會計基本準則、具體準則、應用指南和會計制度的陸續出臺，高等學校作為政府會計的重要組成部分，在2019年1月1日統一實施。通過實施新制度，一方面可以促進高等學校不斷加強財務管理，進一步規范財務行為；另一方面不斷增強管理者成本核算意識，提高資金使用效益。

（一）對會計核算方面的影響。在同一會計核算體系中要實現預算會計和財務會計的雙重核算，從而為決算報告和財務報告提供數據支撐。預算會計采用收付實現制，財務會計采用權責發生制為基礎，實現“雙基礎”下的“雙核算”。資產的計量、負債的核算和各項收支的確認都對會計核算有著較大的影響。

1.對資產類科目核算的影響。

（1）存貨的核算。高校會計制度下，存貨在購入時確認資產，實際領用時確認支出。政府會計制度下，財務會計使用權責發生制，取得存貨時確認資產，領用時轉入當期費用或成本，但預算會計在收付實現制下，購入時就列入預算支出，實際領用時不做處理。如果存貨在跨年不能完全領用的情況下，就會導致財務會計核算的費用或成本與預算會計的支出數有差異，這些需要在報告中給予披露。財務會計核算實行權責發生制，一般期末要對存貨計提損失。

（2）固定資產和無形資產核算。高校財務制度中規定，固定資產要按照一定的方法計提折舊，無形資產也要按照確定的方法進行攤銷。但自2013年高校實行新制度以來，實際操作中對固定資產未計提折舊，對無形資產也未進行攤銷，再加上對損壞、丟失的資產不及時進行處理，很容易造成資產的價值背離，虛增資產和凈資產，成本的計算不完整等。政府會計改革后，對資產進行了重新定義，遠遠大于原會計制度下的資產范圍。要求各高校重視資產的管理，要按照權責發生制對固定資產計提折舊，對無形資產進行攤銷，不僅有保全國有資產完整性要求，而且通過合理配置、有效使用上提高資產的使用績效，同時建立資產正確處置和價值補償機制。但由于目前各高校會計賬面的固定資產金額都比較大，資產管理的方式多種多樣，計提折舊將會是一項巨大的工程。

（3）基建工程及投資的核算。政府會計制度改革后，基建工程的核算與原來會有所不同，在建工程增加時將不再增加非流動資產基金，在進行會計核算時，按照權責發生制的要求如實反映基建工程實際發生的工程款項。對投資的核算更加復雜并明晰，不僅區分長期投資和短期投資、股權投資和債券投資，還明確了使用權益法來核算投資，且在年底要對投資確認收益。在新的核算方式下，使得高校的投資狀況得以在財務報告和決算報告中真實地體現。

（4）其他。高校會計制度下，對應收、應付等款項的確認，采用收付實現制。但政府會計制度下，財務會計采用權責發生制，制度的變革會導致核算上的差異，這些都需要在年末財務報告中給予披露。

2.對負債類科目核算的影響。高校會計制度下，負債是指高校所承擔的能以貨幣計量，需以資產或者勞務進行償還的債務。政府會計制度下，對負債進行了重新定義，指政府會計主體過去的經濟業務或事項形成，預期會導致經濟資源流出會計主體的現實義務。按照權責發生制的原則，新制度中增加了預提費用、預計負債等會計科目，使財務核算更復雜，也更細化。新的財務核算不僅提高了高校的債務風險，還把高校因擔保所產生的預計負債納入核算范圍，提高了對高校隱性負債和或有負債的披露要求，直接增強高校管理者的債務風險管理意識，樹立正確的風險觀。

3.對收入、支出類科目核算的影響。高校現行的會計制度對收入、支出均采用收付實現制。新的政府會計制度中預算會計核算實行收付實現制，與原制度類似；但財務會計核算實行權責發生制，對收入、支出的確認、核算與原制度會有所不同。

（二）對高校財務報告的影響。政府會計制度改革，使得高校由原來的預算會計體系改變為預算會計和財務會計共存的模式，不僅使會計核算發生巨大的變化，財務報告也隨之發生變化。

1.報告目標發生變化。政府會計制度改革前，高校的財務報告目標主要是反映學校的收入、支出和結余，重點反映當年預算收支執行情況。改革后，財務報告目標不僅反映學校收、支、結余，還要反映權責發生制基礎上的高校資產管理、負債管理、收入情況、運行成本、費用等具體情況。

2.報告的構成和編制基礎發生變化。政府會計制度改革前，會計報表主要是基于預算會計基礎上的決算報表體系，反映單位全面情況的是實行收付實現制基礎上的決算報告。改革后，財務報表變為實行權責發生制和收付實現制的財務會計和預算會計并行的雙報表體系，包括財務報告和決算報告。

（三）對高校財務管理的影響。

1.成本管理。在收付實現制下，高校的各項支出通常是按照貨幣資金的收付來核算，無法準確反映高校的成本。政府會計準則下按照權責發生制原則規范了成本和費用要素，在財務報告中引入了成本管理理念，在核算成本時先明確費用、成本二者之間的關系，不斷完善成本核算方式。未來財務會計核算成本費用時，可能會有很長一段時間是“制度+準則”的模式，會計科目和會計報表會遵從統一的會計制度，具體經濟業務核算處理有可能會遵循具體準則，這對高校來說，影響較大。實施新會計制度后，政府會計支出科目能否滿足高校要求？現行高校功能支出分類是否要改進？這對高校來說都是需要探討的問題。

2.績效管理。政府會計改革后，財務報告中引入成本、績效等理念，這就意味著要求高校管理者樹立績效理念，合理歸集高校的運行費用和成本，加強固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用的核算，科學評價高校耗費公共資源等情況。另一方面，管理會計在高校財務管理中的逐步應用、財政部門的績效跟蹤和定期考評，都要求高校不斷加強績效管理。高校要結合實際，不斷建立完善自身的預算績效評價體系，逐步建立預算編制有目標、預算執行有監控、預算完成有評價、評價結果有反饋、反饋結果有運用的預算績效管理機制。通過績效評價，及時發現管理中存在的問題，完善各項制度，不斷提高管理效能，提高資金使用效益。

3.結轉結余管理。政府會計改革前，高校實行收付實現制，年末結轉結余資金從報表上看結余規模較大，實際有部分已經資金支付但未列支出，且在新制度下科研項目經費可以結轉下一年繼續使用，這些資金將列入下一年繼續使用。改革后，要求高校樹立分年預算理念，做好中長期規劃，合理安排分年度支出計劃，根據實際支出需求來編制年度預算，提高預算的科學性和準確性。在年中根據項目具體實施情況及時調整項目預算，預計年底將形成結轉結余資金的部分，及時報上級主管部門調劑用于其他急需資金的方面。

四、高校貫徹政府會計改革工作的對策

政府會計改革后，會計準則和會計制度的變化，核算體系的變化，財務信息管理系統的變革，使高校的財務管理工作面臨著巨大的挑戰。面對這些困難，促使高校不斷修訂完善各項財務管理制度，利用計算機、網絡等先進手段，進一步加強高校財務信息化建設，不斷加強財務人員的業務培訓，提升管理能力和水平。

（一）不斷修訂高校財務管理制度，建立完善的內控體系。改革后，政府會計基本準則、具體準則、應用指南和政府會計制度等一系列規定，與高校現行的《高校會計制度》存在沖突，特別是會計核算方面存在較大的差異。各高校要結合學校實際情況，及時健全完善相關財務管理制度，及時修訂學校財務管理、預算管理辦法等，重新制定學校存貨、投資、固定資產、無形資產、應收和應付、負債等管理制度，建立預算會計和財務會計核算雙體系，確定預算會計和財務會計雙分錄的編制，定期編報決算報告和財務報告，加強高校內部財務分析，以全面反映高校資產狀況、債務風險、成本費用和結轉結余情況，從而促進預算管理、資產負債管理和績效管理的有機銜接。

（二）進一步加強高校財務信息化建設。隨著高校各方面信息化建設的不斷推進、辦學規模的不斷擴大，學校內涵建設的要求不斷強化，政府會計改革后，高校財務管理、財務核算軟件不僅要滿足高校內部管理、國庫集中支付、內部控制建設等一系列改革的需要，且要滿足高校財務精細化管理、提供優質服務的需求，因此高校的財務管理者必須要轉變傳統觀念，著手改變原有管理模式，充分利用信息網絡和計算機技術，以實現業務財務和共享財務的功能，且要結合政府會計改革的要求，進行系統的擴充和進一步的提升。

（三）不斷加強財務人員培訓，提升工作能力和水平。政府會計改革構建了預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算體系，完全改變了過去單一簡單的會計核算方式，管理會計在高校的逐步運用，都對財務人員提出了更高的要求。高校的財務工作已經不僅僅是簡單的會計核算，而是向精細化、科學化管理不斷邁進。這就要求加強對高校的財務人員進行業務與財務融合的培訓，促使每個普通財務人員逐步向管理會計轉型升級，從而發揮財務人員在高校戰略規劃和決策中的作用，提升財務人員在高校的地位。