生態文明審計的目標及實現機制研究

□（中國海洋大學管理學院山東青島266100）

黨的十八大報告將生態文明建設與經濟建設、政治建設、文化建設、社會建設并列，共同構成“五位一體”戰略總布局，黨的十八屆三中全會更是提出要“建設生態文明”和“建立系統完整的生態文明體系”，初步形成以“政府為主導、企業為關鍵、社會各界積極參與”的生態文明建設新格局。黨的十九大報告中指出要加快生態文明體制改革，建設美麗中國。在此背景下，生態文明審計應運而生。審計目標是審計理論體系的基礎和出發點，因此，開展生態文明審計理論分析、構建生態文明審計目標體系、探討生態文明審計實現機制，對促進經濟社會和生態環境協調、可持續發展具有重大意義。

一、生態文明審計的內涵

王蕓、黃艷嘉（2014）認為生態文明審計不同于環境審計，二者最大的區別在于，環境審計只評價人對自然環境的影響，而生態文明審計作為一種雙向機制，是對人與自然環境相互作用的評價。人類通過對資源的開發與生產、能源消費、氣候行動、生物多樣性等行為影響生態環境，尤其是生態系統功能。生態環境反過來作用于人的倫理觀、生產方式、生活格局、產業發展等社會經濟層面。唐洋（2014）認為生態文明審計是根據我國生態文明建設的主要內容，對我國經濟社會發展中生態環境存在的現實問題進行的審計，對生態文明建設發揮著重要的監控、預警、揭示、糾偏及修復作用。生態文明審計涵蓋了生態文明建設所涉及的經濟活動，特別是財務資金的運用，同時也涵蓋了政治、法律、社會、文化和生態等方面，特別是生態文明建設過程中的涉及清潔飲水、衛生設施、清潔能源和負責任的消費和生產等生態和社會經濟問題。

綜上所述，生態文明審計是為了確保生態文明建設責任的有效履行，依據現代審計理論與方法，對被審計單位有關生態文明建設信息的公允性、合規性、效益性進行的鑒證。

二、生態文明審計目標體系的構建

（一）構建生態文明審計目標體系的基本思路。本文構建的生態文明審計目標體系，將進一步突出生態文明審計的特色、強調生態文明審計的本質、強化理論研究與實際應用的結合。首先，本文將“生態經濟協調理論”內容融入生態文明審計目標體系中。其次，在生態文明審計目標體系中突出“確保受托環境責任的履行”，凸顯生態文明審計的本質。第三，以政府生態文明審計為切入點，根據其在開展工作時的側重點以及職責需要等對其目標進行分析，最終按審計的具體項目建立目標體系。

（二）生態文明審計的目標體系。本文基于生態經濟協調理論，結合生態文明審計的本質和可持續發展理論，構建的審計目標包括：終極目標、本質目標、具體目標、項目目標。終極目標居于戰略地位，本質目標是生態文明審計目標體系的核心，具體目標是本質目標的體現，項目目標是具體目標的細分。

1.終極目標。生態經濟協調理論強調要協調人類社會經濟活動和自然生態之間的相互關系，追求生態經濟化、經濟生態化、生態經濟協調發展。要堅持發展經濟，兼顧社會的發展（包括經濟、政治、文化、道德倫理等）及生態環境的保護。作為生態文明建設的工具——生態文明審計，應將實現人與自然的和諧統一作為目標。

2.本質目標。生態文明審計的發展方向是由生態文明審計的本質決定的，因此，在生態文明審計的目標體系中應該體現生態文明審計的本質，之后才能清晰界定生態文明審計的目標和職能。生態文明審計的本質目標是確保受托生態文明建設責任的履行，評價受托生態文明建設績效。受托生態文明建設責任是生態文明審計的本質。生態文明審計的本質目標適用于各種類型的生態文明審計，統領具體目標和項目目標。

3.具體目標。生態文明審計的本質目標——評價受托生態文明建設責任，需要在生態文明審計實際工作中實現。具體目標應該側重于監督政府的受托責任，一方面，評價生態文明制度體系的制定及貫徹執行情況，生態文明意識的成熟度，識別和應對重大生態文明建設問題和風險隱患，保障生態環境質量。另一方面，確保生態文明建設專項資金得到合理利用，提高資金使用效益。

4.項目目標。項目目標是針對具體生態文明建設工程的項目而制定的細分目標。針對某一重點生態文明建設工程項目，項目目標是評價生態工程項目與生態文明審計政策法規是否一致，各政府部門的環境管理體系設計的合理性即執行的有效性，項目工程預算是否符合經濟性原則，項目工程的資源是否得到合理分配，項目工程中的生態文明意識是否得到認可，審查項目專項資金的籌集及運用情況，相關人員的責任履行情況，項目績效的合理性，深入揭示生態文明建設項目中存在的風險，推動生態文明建設的順利開展。

三、生態文明審計目標的實現機制

我國的生態文明建設受到眾多因素的影響，不僅包括為了發展經濟而造成的水、大氣、土壤、固體廢物等污染，還包括地震、泥石流、海嘯等生態環境災害造成的威脅，集中反映為作為公共產品的生態資源短缺、緊張的困境。因此，生態文明審計要密切關注這些錯綜復雜的因素的發展變化，由事后監督和披露變為事前預防。生態經濟系統由生態系統、經濟系統、社會系統三個子系統構成，強調生態、經濟社會的協調發展。依據整個生態經濟系統的物質能量代謝功能、調控功能、生活功能、生產功能、反饋功能，本文構建了生態文明審計的實現機制，主要包括協同機制、保障機制、創新機制、動力機制、反饋機制，基于此構建的生態文明審計的實現機制不同于常規的相互割裂的實現機制，該機制模仿生態經濟系統的協調作用，機制間互相聯動，共同發揮作用，促進生態文明審計目標的實現。

（一）生態文明審計的協同機制。生態經濟系統中的生態子系統中各要素相互調整，以保持生態系統的平衡，強調聯動作用，基于此，生態文明審計要開展整合生態文明審計，審計署和地方審計機關之間、同級審計機關之間、審計機關與審計項目有關的各部門之間應各取所長，達到資源的最優配置，形成聯動機制，搭建一個資源共享平臺，充分實現資源共用、成果共享的協同審計。審計模式遵從“三位一體”原則。“三位一體”的審計模式是指以政府生態文明審計為主，社會生態文明審計和內部生態文明審計為輔。在這種模式下，政府生態文明審計宏觀上占主導地位，統一對生態文明審計的規范、標準、程序和方法進行指導和監督。社會生態文明審計是使被審計單位的生態文明相關信息在所有重大方面實現公允反映，確保被審計單位的生態文明建設責任的正確履行。內部生態文明審計是對單位與生態文明建設相關的內部控制進行評價和檢測，確保內部控制的執行以及執行的有效性，從而實現單位生態環境保護的內部控制目標。

（二）生態文明審計的保障機制。生態文明審計制度體系是推進生態文明審計的重要保障和根本體現。道格拉斯·C·斯諾（1994）認為制度是為人們的相互關系而人為設定的一些制約，制度分為正式制度和非正式制度，其中，正式制度不僅包含原則、法律、法規、規章、條例，還包括倫理、道德、習俗、慣例等。目前我國生態文明審計相關的制度體系存在內容短缺、層次偏低、“碎片化”等問題。生態文明審計工作的開展和未來的前景離不開相應的審計制度體系。當前，我國生態文明審計需要法治保障，應制定生態文明審計相關法規，保障審計工作的有法可依。在此基礎上進一步搞好生態文明審計準則的制定。可以借鑒國外的生態文明審計準則并結合我國國情，構建生態文明審計準則體系。我國的生態文明審計績效如何，責任履行情況如何，需要構建一套屬于我國的生態文明審計評價體系，審計評價體系要遵循適用性和可操作性原則，使生態文明審計工作得以順利開展。同時，全民要樹立生態倫理觀，只有從思想意識上進行轉變才能更好地指導實踐工作，實現全民監督，全民管理，為生態文明審計營造良好的氛圍，推動生態文明審計工作有序開展。

（三）生態文明審計的創新機制。生態文明審計在證據搜集上要創新技術方法。一方面應用高新技術，比如當前生態環保部門用以檢測和監管環境質量的GPS技術，提高審計質量和效率。另一方面可以利用互聯網、大數據、云計算等建立審計信息化系統平臺，方便溝通和合作。

（四）生態文明審計的動力機制。加快專業培養，建立一支生態文明審計職業化隊伍。生態文明審計人員不僅要懂得生態學知識，還要了解一定的經濟學、社會學知識，結合自己的審計知識才能創造出可行的方案。同時，要針對生態文明審計人員展開繼續教育，使其及時掌握更新的審計知識，與時俱進，保證各項審計工作得以順利開展。

（五）生態文明審計的反饋機制。生態文明審計反映了過去生態文明建設的情況，對同一性質的被審計單位來說，對其結果進行比較，可以鑒定生態治理的績效及生態環境的保護力度，從而通過比較發現問題，發現風險隱患，并做出總結，才能更好地改進和優化下一步的審計工作，同時做好下一年度生態文明審計的總體審計策略和具體審計計劃。同時，對于重大生態文明建設工程項目的審計結果可以通過新聞媒體等進行披露，提高開放性和透明度，相關單位引以為鑒，社會大眾集思廣益，做好跟蹤審計工作，使被審計單位認識到自己的不足，重視生態環境問題。