聯合會計報表編制問題探析

□（廣州市威林國際貨運代理有限公司佛山分公司廣東佛山528010）

在激烈的市場競爭環境下，企業需要不斷擴大經營規模和經營范圍，通過做大做強，才能使企業在市場中立于不敗之地。企業規模擴大之后，需要一種有效的管理模式。因為分公司的設立程序簡單，經營效率高，管理成本低，所以被大型企業廣泛采用。

從會計核算的角度來看，若分公司是獨立核算的，總、分公司皆為會計主體，分別進行會計核算，在編制會計報表時，既要編制各自的會計報表，反映總、分公司各自的財務狀況、經營成果和現金流量情況，也要編制總、分公司的聯合會計報表，反映企業整體的情況。本文圍繞總、分公司的聯合會計報表問題，與其他幾種相似的會計報表類型進行比較分析，通過具體案例詳細論述了聯合會計報表編制的相關問題。

一、聯合會計報表與其他會計報表類型的比較

（一）聯合會計報表概述

聯合會計報表，簡稱聯合報表，又稱匯編報表、合編報表。它是由總公司編制的，將總、分公司聯合成一個企業整體，視為一個會計主體，抵銷總、分公司間的各種內部交易和往來事項，反映企業整體財務狀況、經營成果和現金流量情況的會計報表。

從會計核算的角度來看，分公司的會計核算可以選擇統一核算和獨立核算兩種形式中的一種。統一核算，又稱非獨立核算，是把整個企業視為一個會計主體，只設置一套會計賬簿，集中對總公司和分公司的所有交易和事項進行會計核算。分公司定期將經營活動資料報送給總公司，由總公司進行統一會計核算。獨立核算是將總公司和分公司分別單獨視為一個會計主體，分別設置各自的會計賬簿，對各自的經營活動進行全面、系統的會計核算，最后分別編制各自的會計報表。根據聯合報表的概念可知，聯合報表是針對分公司采用獨立核算形式的企業而言的。

（二）容易與聯合報表相混淆的會計報表類型

對于會計從業者而言，極易將聯合報表與另外兩種較為相似的報表類型相混淆，即合并報表和匯總報表，下面對這幾張報表進行較為全面的比較分析。

1.聯合報表與合并報表的比較。聯合報表是以總、分公司的個別會計報表為基礎編制的報表，合并報表是以母、子公司的個別會計報表為基礎編制的報表，二者的編制原理和作用是相同的，都是為了反映企業整體的財務狀況、經營成果和現金流量情況。不同的是，二者所針對的企業組織形式不同，聯合報表針對的是總、分公司的組織形式，而合并報表針對的是母、子公司的組織形式，不可混為一談。

2.聯合報表與匯總報表的比較。匯總報表是匯總會計報表的簡稱，是各級行政主管部門根據所屬企業、各單位的會計報表整理、匯總編制的會計報表，用于考核各地區、各部門、各行業的財務狀況，滿足國民經濟宏觀管理和調控的需要。聯合報表的主體是企業，而匯總報表的主體是行政主管部門，反映的是部門管理下的各個企業生產經營情況的總和，二者的差異也是顯而易見的。

三種報表類型的差別如表1所示。

表1 各種報表類型的差別比較

二、聯合會計報表的編制

對于需要編制聯合會計報表的企業而言，分公司是獨立核算的，進行日常賬務處理時，總、分公司分別記錄各類交易和事項，其中包括總、分公司間的內部往來和交易事項。為了正確反映整個企業的情況，在編制聯合報表時，必須將所有總、分公司間的內部往來和交易事項進行抵銷，以免重復列報。

（一）聯合報表的編制程序

一是設計聯合報表工作底稿。二是將總、分公司的個別報表數據登記到工作底稿中。三是在工作底稿中編制抵銷會計分錄。四是計算、確定報表中各項目的匯總數。五是根據工作底稿，完成聯合會計報表。

（二）抵銷項目及相應會計分錄的編制

1.總公司撥付給分公司的資金。對于總、分公司間的資金撥付，通常使用“應收賬款/應付賬款”“其他應收款/其他應付款”“長期應收款/長期應付款”這些對應的往來科目，或“內部往來”科目進行賬務處理。因此，在編制聯合報表時，應將總、分公司間“應收賬款/應付賬款”“其他應收款/其他應付款”“長期應收款/長期應付款”等對應科目作抵銷處理即可，具體會計分錄為：

借：應付賬款/其他應付款/長期應付款/內部往來

——上級企業撥入資金

貸：應收賬款/其他應收款/長期應收款/內部往來

——撥付分公司經營資金

2.總、分公司之間的債權債務往來。對于總、分公司之間的債權債務往來業務，其抵銷處理方法與內部資金撥付處理類似，直接將相應的往來賬戶進行抵銷即可，具體會計分錄為：

借：應付賬款/其他應付款/內部往來

——總公司/內部往來——分公司

貸：應收賬款/其他應收款/內部往來

——分公司/內部往來——總公司

3.總、分公司之間的購銷業務。總、分公司間進行內部交易的購銷業務如何進行抵銷，要視具體的情況而定，關鍵在于買方是否售出當年所購入的存貨，具體分為以下幾種情況：

（1）買方未售出當年購入的全部存貨。具體的賬務處理為：按出售方售出的貨物金額，借記“主營業務收入”科目，按購買方售出的貨物金額，貸記“主營業務成本”科目，按購買方未售出的貨物金額，貸記“庫存商品”科目。

（2）買方已售出當年購入的全部存貨。具體的賬務處理為：按全部交易的貨物金額，借記“主營業務收入”科目，貸記“主營業務成本”科目。

（3）買方只售出部分當年購入的存貨。結合（1）和（2）的賬務處理方法，將存貨按兩種情形分開處理。對于未售出的部分，按照方法（1）處理；對于已售出的部分按照方法（2）處理。

三、案例分析

（一）案例資料

D公司是在東莞市厚街鎮注冊登記的一家制鞋企業，主營各式運動鞋。2017年10月撥付營運資金300萬元，在廣州設立D公司廣州分公司（以下簡稱D1公司），主營D公司鞋類產品的銷售。D公司和D1公司均是增值稅一般納稅人，D1公司實行獨立核算。2017年11月，D公司向D1公司銷售一批鞋類產品，售價8萬元，成本價為6萬元，貨款未結算，D1公司在11月內將該批產品全部售出。2017年12月，D公司按20萬元的價格向D1公司移送鞋類產品一批，該批產品的成本價為16萬元，貨款已結算。截至12月31日，D1公司售出了該批鞋類產品的50%，取得12萬元的銷售收入，以上價格均為不含稅價。

（二）D公司編制聯合會計報表的抵銷分錄的賬務處理

1.2017年10月，D公司撥付營運資金300萬元給D1公司。該業務屬于總、分公司間內部資金撥付的經濟業務。假設這筆資金用于D1公司的長期運營，D公司不會收回，總、分公司分別通過“長期應收款”和“長期應付款”進行核算。那么，在編制聯合報表時，應作相應的抵銷會計分錄，具體賬務處理如下：

借：長期應付款——D公司3 000 000

貸：長期應收款——D1公司3 000 000

2.2017年11月，D公司向D1公司銷售產品，未結算貨款。該業務屬于總、分公司間的購銷業務，因為未結算貨款，還形成了總、分公司內部的債權債務。故一方面應抵銷內部購銷產生的收入和成本，另一方面應抵銷內部債權債務。具體的賬務處理如下：

（1）內部購銷的抵銷會計分錄。

借：主營業務收入 80 000

貸：主營業務成本 80 000

（2）內部債權債務的抵銷會計分錄。

借：應付賬款——D公司93 600

貸：應收賬款——D1公司93 600

3.2017年12月，D公司向D1公司移送產品。該業務也屬于總、分公司間的內部購銷業務，該筆業務的貨款已經結算，未形成內部債權債務，故無需抵銷。在該業務中，D1公司購入的產品，并未完全售出，應分別對售出和未售出部分作相應的抵銷。具體的賬務處理如下：

（1）產品已售出部分的抵銷會計分錄。

借：主營業務收入 100 000

貸：主營業務成本 100 000

（2）產品未售出部分的抵銷會計分錄。

借：主營業務收入 100 000

貸：主營業務成本 80 000

庫存商品 20 000