大數據驅動的風險導向審計質量提升路徑

楊 柳

（杭州電子科技大學 會計學院，浙江 杭州 310018）

一、引言

黨的十九大對建設現代化經濟體系做出重要部署，提出建設網絡強國、數字中國、智慧社會，推動互聯網、大數據、人工智能和實體經濟深度融合，自2015年9月6日，國務院就已印發《促進大數據發展行動綱要》，綱要提出，加大大數據關鍵技術研發、著力推進數據匯集和發掘等大數據方法，為深化大數據在各行各業的創新應用提供技術支撐，促進大數據產業的進一步發展。2015年12月8日，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發了《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》及《關于實行審計全覆蓋的實施意見》等相關配套文件，意見提出到2020年，基本形成與國家治理體系和治理能力現代化相適應的審計監督機制。因此，大數據與審計的結合是未來發展的必然趨勢。

我國各個地方政府也在積極利用大數據審計，北京市印發了《大數據審計三年行動計劃（2018—2020年）》和《開展“2018年大數據審計深化應用年”活動實施方案》。山東省青島市審計局緊盯大數據時代特點，學新、用新、創新，推進信息化與審計業務、審計管理的融合，探索智慧審計模式，深化大數據審計。而廣東省審計廳則運用大數據助力經濟責任審計等。浙江審計將大數據與財政審計相結合，以“大數據”實現戰略管理，運用大數據技術支撐“大財政”審計。

與國家審計不同的是，CPA的大數據審計發展則相對緩慢?，F行注冊會計師常用的電子數據審計方法主要是數據查詢、審計抽樣、統計分析、數值分析等。進入大數據時代，企業的數據收集，生產和處理過程都發生了根本性變化，數據量大、數據結構復雜且數據類型多。注冊會計師依賴傳統的審計程序難以為繼。這勢必要求審計工作轉變思維模式和技術方法以提升審計質量。因此，分析大數據驅動的風險導向審計質量提升路徑具有重要的理論意義和現實價值。

二、傳統審計質量提升路徑的困境

大數據時代，大數據技術在會計核算和財務報告中的運用，把注冊會計師帶入了一個全新的、充滿挑戰的信息化環境。在這個環境中，注冊會計師面對的是功能復雜、高度集成的大型信息系統（系統集群），以及系統生成、處理、記錄和報告的海量電子數據，甚至還有完全不同于傳統形式的舞弊手法。如果作為審計工作對象的財務會計信息和報告是由企業財務報告相關信息系統作為載體所形成的，那么注冊會計師在傳統審計過程中想要提升審計質量會遇到如下困境：審計范圍、審計數據、審計技術方法以及審計人員自身素質等方面將面臨來自大數據環境的眾多挑戰，主要體現在以下方面。

（一）確定審計范圍難度加大

大數據時代一個明顯的特征就是“海量數據”，大數據時代的財務管理工作并不局限于單純的財務領域，以企業整體流程著手，聚焦于企業的生產經營運營環節等的全流程工作開展。特別是隨著企業財務共享模式的發展，審計過程中獲取的數據并不僅僅局限于單純的數據，還有具有特定內涵的非數據化信息?？梢灾悟炞C真實性的交易信息。顯然傳統的抽樣審計模式并不能滿足大數據的審計需要，注冊會計師在確定審計范圍時，往往受困于信息技術的復雜性和專業性。如果抽取審計樣本來推斷被審計單位整體情況，不能對被審單位的整體流程數據核實、查證每一筆經濟業務，難以發現被審計單位的重大舞弊行為。

（二）審計數據多樣化

在傳統的審計模式下，審計人員的主要工作是對被審計單位財務報表數據的審計，一般運用excel相關技術提取并分析報表數據等結構化的數據，對財務報表以外的信息分析較少。而在大數據環境下，審計人員可以運用數據存儲和數據挖掘工具分析所有財務報表結構化數據和報表之外非結構化的數據，因此在這種轉變下，審計人員也會注重對網絡信息、自媒體信息等進行深層次的分析。更有利于發現被審計單位精心策劃隱藏的舞弊。此外，注重數據之間的相關性而非單獨看結果性關系是大數據思維的另一個轉變，這要求審計人員在分析審計數據時從相關性入手，在對其分析的基礎上形成審計疑點，再對審計疑點進行針對性的審計程序。這些變化都對審計質量的提升產生了很大的阻力。

（三）審計技術方法落后

面對海量的交易、結構化數據與非結構化數據，傳統的審計技術仍然以抽樣盤點、給銀行發詢證函、實地走訪、利用excel對報表數據進行鉤稽核對等為主。因此傳統審計技術方法在抽樣針對性和樣本覆蓋程度方面的局限性越來越突出。一方面，大數據技術的運用改變了企業的運作模式和工作方式，傳統審計技術針對的問題特征可能已經消失，或者發生了改變，注冊會計師的經驗可能無法簡單移植，從而喪失了針對性；另一方面，面對海量數據，傳統的抽樣方式難以覆蓋大量的數據，對于不同來源的數據缺乏深刻的洞察力，覆蓋性方面也難以提供更強的審計信心。

（四）審計人員素質較差

大數據技術的廣泛運用，注冊會計師的專業素質和執業能力需要主動提升適應工作。他們不僅僅要具備豐富的會計、審計、經濟、管理、法律方面的知識和技能，還必須對大數據技術有所掌握和了解，熟悉系統的架構、信息處理的基本邏輯、系統運行的原理，以及與大數據運用相伴而生的風險因素。在大數據環境下，如果注冊會計不熟悉相關大數據的運用和信息系統的風險及控制，將難以應對以上新的挑戰，不能對審計的策略、范圍、內容、方法和手段做出有針對性的調整，獲取充分、適當的審計證據，從而發表不恰當的審計意見。

（五）與專業團隊缺乏協同合作

大數據時代影響著各行各業，在報表審計過程中不僅接觸到財務領域還有生產經營領域。使財務報表審計對專業知識的需求日益迫切。注冊會計師在優化自身的知識結構體系的過程中，引入相關技術專業人員參與審計工作成為一種有效的審計手段而普遍存在。比較常見的專業領域如信息技術、稅務、工程等。因此，在審計全過程中如不能有效整合各方資源，會導致審計效率低下和審計質量的下降。

三、大數據驅動的風險導向審計質量提升路徑

（一）利用大數據評估承接業務中的風險

目前承接業務的風險評價主要是對被審計單位的行業環境、公司背景、產品銷售情況、盈利情況以及內部控制情況大概了解。在大數據環境中，不僅要有查詢性分析還要有挖掘性分析。既要從數據的微觀、細節入手得到個體化的結論，又要實現對整個相關數據的整體分析。在承接業務的初步階段準確評估業務風險，提升審計質量。

（二）促進大數據風險實時識別與評估，由小數據擴展到大數據

當前各行業都建立了行業專網，大部分為獨立建設，各個信息管理系統相互隔絕和割裂，數據信息開放和共享度不高，審計人員需要將采集的數據實現由單點離散審計向多點聯動審計轉變，利用大數據平臺從各個方面對數據進行多維分析比對，從而更好地發現問題線索，即從整個大數據集中識別風險點，這與傳統的識別評估風險再確定審計范圍不同。另外實現實時監控，及時發現審計疑點，防患于未然。

（三）完善大數據風險應對，獲取全面、多類型的審計證據，突破成本效益原則

大數據時代環境的復雜性以及數據來源的多樣性，使得審計證據的形式和內容越來越復雜，而審計證據的重要來源也逐漸由財務信息轉變為非財務信息，促使審計證據更具充分性、相關性以及可靠性。同時，隨著數據存儲和數據分析技術方法的不斷成熟和成本的不斷降低，提升了審計取證的效率。突破原有的成本效益原則，可以獲取全面的審計證據，使得審計取證模式不斷改變適應。逐漸由技術驅動轉變為數據驅動，促進了審計工作質量的整體提升。

（四）審計結果可視化分析，加強審計質量復核

可視化是基于計算機輔助設計、圖像處理、信號處理、圖形學以及計算機視覺等學科知識，主要運用兩種相關技術，一是用計算機圖形圖像處理將審計大數據內在經濟涵義轉換為圖形或圖像的形式來顯現，二是對結果實施交互處理?？梢暬慕换シ治雠c結果展示都將影響著審計的科學取證，是立體多維化呈現審計證據的關鍵要素。數據結果的可視化分析有助于審計人員對審計大數據的直觀分析，借助圖形化的手段，可以清晰有效地傳達與溝通信息，幫助審計人員復核審計結果，提高審計效率，提升審計質量的復核。

四、實施審計質量提升路徑的對策

（一）加強審計大數據的控制與保護

大數據時代，審計數據的收集、存儲和分析量呈爆炸式增長，規范管理數據全生命周期中各環節的安全保障措施，對數據的收集、流轉、運營進行規范管理，避免數據泄露、數據資源濫用，對審計單位和被審計單位利益造成損害?！耙坏┌l生數據泄露，對審計行業和大數據產業發展是非常大的沖擊”。結合數據的敏感程度、數據脫敏與否、數據可用性要求等對大數據資產進行分類分級，采取不同級別的安全防護策略。

圖1 大數據驅動的風險導向審計質量提升路徑圖

（二）完善大數據審計管理的模式

目前，與我國國家審計相比，CPA審計中被審計單位的管理信息化程度還存在一定的差距，盡管以天健、立信為代表的本土會計師事務所有了自己的審計軟件，但大部分的審計工作仍然還是以現場審計為主的，融入大數據審計以及持續審計等方式比較少。審計單位應該按照自身的實際情況以及財務共享模式的發展進程，對審計組織結構以及審計方式進行合理的調整優化，不斷的進行探索和創新，將審計管理模式朝著標準化、信息化的目標建立，完善過程管理，將數據存儲、數據挖掘、分析結果可視化管理以及審計質量復核管理等納入審計管理工作中，積極引入事前預防、事中控制的審計方式，從而使審計工作發揮更重要的作用。

（三）政府加大政策扶持力度

與國家審計相比，CPA大數據審計發展緩慢的一個重要原因就是得到的政府支持較少。為了規范我國證券市場的健康發展并發揮審計的積極鑒證作用，CPA審計的發展必須緊密融合于大數據時代。首先，我國應完善有關審計的法規和條例，在已有《審計法》、《審計法實施條例》的基礎上，結合大數據審計的特點制定適合的大數據審計實施方案，除此，中國注冊會計師協會也可以發布更有針對性的CPA大數據審計條例，結合實踐和理論最終制定大數據審計技術準則與指南來規范實際中的大數據審計工作，使審計人員能根據指南和應用條例更好地結合傳統方法和新型大數據計算手段應對不同的企業信息化財務環境。其次，政府應該加大資金投入，對在大數據審計方面走在前沿的事務所進行資金獎勵，并扶持中小事務所，進行免費培訓等。

（四）提升審計人員執業素質

在大數據審計過程中大數據技術方法替代了部分過去需要手工處理的繁瑣的簡單工作。數據分析能力、審計疑點發現能力、審計結果相關性挖掘能力將成為大數據審計的核心點。在計算機技術的幫助之下，審計云平臺對數據的搜集、對比、計算可以實現智能化，審計人員的工作則是發掘風險點，站在企業業務處理全流程的角度運用職業懷疑去評價企業的財務與非財務信息。這對于審計人員的職業判斷和執業懷疑能力有了更高的要求。因此審計人員必須提高自身的綜合素質，不僅需要有扎實的會計、審計專業知識，還需要有一定的計算機數據處理能力和職業判斷。與此同時，大數據審計環境還要求審計人員有統籌全局的能力，綜合處理協調各個環節，提供更為專業的審計服務，更好地提高財務信息的可信程度，增強使用者對財務報表的信賴度。

五、結論

大數據時代，審計面臨著以云計算和移動互聯網為技術支撐的信息化環境。CPA審計風險會隨之變化，審計技術和審計方法也要發生巨大變革，以保障高審計質量。大數據要求審計單位變更審計管理模式，將事后審計與大數據審計與持續審計結合，并加強對審計數據的控制與保護。與此同時，對CPA行業在人員素質方面也提出了更為嚴格的要求。本文探討的大數據驅動的風險導向審計質量提升路徑對大數據審計的理論豐富和實踐指導都有著一定的作用。