淺談政府補助核算方法對企業(yè)固定資產(chǎn)投資決策的影響

張向輝

摘要：由財政部2017年6月12日修訂并實施的《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》會計核算發(fā)生了變化：由原準則的總價法補充增加了凈價法。新增的核算方法是否會影響企業(yè)在接受政府補助條件下購入資產(chǎn)或資產(chǎn)組的投資決策，是企業(yè)要考慮的問題。

關(guān)鍵詞：政府補助；投資決策；影響

一、準則修訂背景

隨著經(jīng)濟業(yè)務日益復雜，財政部2006年發(fā)布施行的《政府補助》準則對現(xiàn)有經(jīng)濟活動已不適應，原準則執(zhí)行中存在的一些問題也逐漸顯現(xiàn)出來，主要體現(xiàn)在以下三個方面：

（一）政府補助范疇的界定

政府對企業(yè)補助的不一定全部屬于政府補助范疇，有可能以資本性投入或政府購買服務形式存在。

（二）政府補助科目的使用

在實務中，企業(yè)得到的政府補助資金與其日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，若按照原準則，應計入營業(yè)外收入，但這不符合會計信息質(zhì)量要求。

（三）財政貼息會計處理須統(tǒng)一

《國際會計準則第20號——政府補助的會計和政府援助的披露》關(guān)于財政貼息會計處理，不同的專家理解和會計處理不同，所以在國內(nèi)政府補助準則中須明確統(tǒng)一。

二、政府補助的概念、特點及范圍

政府補助的概念是指政府無償將貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)給付企業(yè)的行為。形式包括：無償撥款、財政貼息、以及無償給予非貨幣性資產(chǎn)等。

政府補助的特點體現(xiàn)在兩個方面：一是受補助企業(yè)的經(jīng)濟資源來源于政府，二是政府給付企業(yè)的補助是無償?shù)摹?/p>

政府補助的范圍是從政府無償取得經(jīng)濟資源的企業(yè)，但除了以下三種情況：

（一）企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源，如果該經(jīng)濟資源與企業(yè)銷售商品或提供服務等活動密切聯(lián)系，并且是企業(yè)提供商品或服務的應收價款或者組成部分，適用于收入等相關(guān)會計準則（企業(yè)會計準則第14號）。

（二）所得稅的減免，導致政府補助而產(chǎn)生暫時性差異，適用所得稅準則（企業(yè)會計準則第18號）。

（三）政府以投資者身份向企業(yè)投入資本，作為企業(yè)的參與者，因其享有在投資企業(yè)相關(guān)比例的所有者權(quán)益，不應作為政府補助。

三、政府補助會計核算方法變動

會計上將政府補助核算方法分為“與收益相關(guān)的政府補助”和“與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助”兩類。其中“與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助”會計核算方法在原準則總價法的基礎上，增加了凈價法。

核算要點：總價法下，企業(yè)將收到的補助資金，借記相關(guān)資產(chǎn)類科目，貸記“遞延收益”科目，等相關(guān)資產(chǎn)在其壽命內(nèi)按照與其相關(guān)經(jīng)濟利益實現(xiàn)方法攤銷時，再從“遞延收益”科目轉(zhuǎn)入“其他收益”科目。

凈價法下，企業(yè)將收到的補助沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值，再按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。

兩種方法下，政府補助以其他收益增加或計提折舊減少兩種不同形式，最終將政府的補助計入損益，反映到利潤表中。但兩種方法對該項資產(chǎn)計提累計折舊卻不相同：總價法下，企業(yè)按照補貼的資產(chǎn)原值計提折舊；凈價法下按照資產(chǎn)原值扣除補貼后的凈額計提折舊。

四、新增的會計核算方法對企業(yè)資產(chǎn)或資產(chǎn)組投資決策的影響

企業(yè)對資產(chǎn)或資產(chǎn)組（如固定資產(chǎn)）投資決策，一般在使用現(xiàn)金流量估計的基礎上，采用凈現(xiàn)值法（NPV）方法進行投資決策。

在進行企業(yè)的現(xiàn)金流量估計時，考慮三個階段的現(xiàn)金流：建設期現(xiàn)金流量、經(jīng)營期現(xiàn)金流量、終結(jié)點現(xiàn)金流量。特別是在計算經(jīng)營期現(xiàn)金流量時，要涉及企業(yè)資產(chǎn)或資產(chǎn)組（如固定資產(chǎn)）折舊額的確定。

經(jīng)營期現(xiàn)金流量=銷售收入-付現(xiàn)成本-所得稅=凈利潤+折舊等非付現(xiàn)成本=（銷售收入-付現(xiàn)成本）×（1-所得稅稅率）+折舊等非付現(xiàn)成本×所得稅稅率

在企業(yè)日趨重視財務管理做出經(jīng)濟決策，尤其在做出投資決策時，要考慮不同會計核算方法對企業(yè)投資決策的影響：

案例：某企業(yè)投資購買一臺設備，設備屬于享受政府補助的資產(chǎn)。設備價值3500萬元，享受補助為2800萬元，使用壽命7年，以直線法提折舊，期末無殘值，購入后直接投入使用。該設備每年給企業(yè)帶來銷售收入650萬元，付現(xiàn)成本140萬元，若企業(yè)所得稅為25%，假設不考慮折現(xiàn)的問題，則該項目的經(jīng)營期現(xiàn)金流量為：

（一）總價法下：

1.建設期現(xiàn)金流量=-3500萬元

2.該項資產(chǎn)每期的折舊額為3500/7 =500萬元

每期經(jīng)營期現(xiàn)金流量=（650-140）×（1-25%）+500×25%=507.5萬元，共7期。

3.終結(jié)點現(xiàn)金流量=0萬元

此時凈現(xiàn)值法（NPV）=-3500+507.5×7 =52.5萬元。

決策時：因為凈現(xiàn)值（NPV）大于零，該投資方案可行。

（二）凈價法下：

1.建設期現(xiàn)金流量=-3500萬元

2.該項資產(chǎn)每期的折舊額為（3500-2800）/7=100（萬元）

每期經(jīng)營期現(xiàn)金流量=（650-140）×（1-25%）+100×25%=407.5萬元，共7期。

3.終結(jié)點現(xiàn)金流量=0萬元

此時凈現(xiàn)值法（NPV）=-3500+407.5×7 =-647.5萬元。

決策時：因為凈現(xiàn)值（NPV）小于零，該投資方案不可行。

兩種會計核算方法在相同條件下：總價法下未得到政府補助，投資決策可行；凈價法下接受政府補助，投資決策反而不可行。由此可以看出，企業(yè)對“與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助”的會計核算方法選擇的不同，影響到企業(yè)對資產(chǎn)或資產(chǎn)組投資決策。

五、結(jié)束語

筆者認為，當企業(yè)購入資產(chǎn)或資產(chǎn)組，得到全部或部分政府補助，且屬于與資產(chǎn)相關(guān)時，在使用凈價法進行核算下，對資產(chǎn)或資產(chǎn)組進行投資決策時，不應考慮凈價法下政府補助沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值所影響每期折舊計提這個因素，這樣才能做出正確的決策。

參考文獻：

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[4]包惠群.新準則下政府補助的會計核算[J].會計之友，2017.

（作者單位：沁陽市財政局）