營改增”對房地產項目土地增值稅清算的影響分析

徐強

摘要：2016年5月1日“營改增”的全面實施，給房地產項目土地增值稅清算帶來了一些新問題。本文通過對這些增值稅征納過程中出現的新問題進行分析和探討，闡述房地產企業“營改增”后項目進行土地增值稅清算時需要關注的風險點及應對方法。

關鍵詞：營改增 房地產 土地增值稅 清算

根據“營改增”的相關規定，增值稅包含在價外稅的范疇中，因此在進行不動產營銷的過程中，獲得相關收益不需要繳納增值稅；在進行不動產購置時，可以實現進項稅額的抵扣，這就要求不能將增值稅額納入到房產原有價值中；房地產開發企業在進行貨物采購以及提供服務時，所產生的進項稅額能夠實現抵扣，并且在核算土地增值稅率時，增值稅不能進行扣除。由此可見，在落實“營改增”政策之后，土地增值稅效益和抵扣核算方面與之前進行比較，存在明顯差異。本文就“營改增”給房地產項目土地增值稅清算帶來的新問題進行闡述和分析。

一、“營改增”給房地產項目土地增值稅清算帶來的新問題

（一）如何把握進項稅專票是否可以扣除的問題

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》中明確指出，針對增值稅進項稅額被土地增值稅額進行抵扣的，在允許的條件下，可以將銷項稅額中核算抵扣的部分不納入到抵扣項目中，但是在沒有得到許可的情況下，不能將銷項稅額核算抵扣部分納入到抵扣項目中。針對房地產開發企業而言，還是根據較為簡便的核算方式來對增值稅房地產項目進行稅務核算，在對土地增值稅核算時，抵扣項目由于無法實現進項稅額的抵扣，抵扣項目的增值稅可以扣除，這是比較容易理解和把控的。但是對于那些采用一般計稅方法計算增值稅的房地產項目來說，哪些進項稅專票可以扣除，哪些不可以扣除，就會出現模糊不清或模棱兩可的問題，到底該不該扣除，扣除了之后是否會出現問題，在某種程度上增加了土地增值稅的清算難度。此外，在審核方面，也意味著越權、分權的問題，因為稅務部門需要對增值稅專用發票的抵扣情況實施考核，而對增值稅專用發票進行管理的主要部門為國稅機構，其應該結合新型的核算流程，地稅部門就存在越權的問題，這也在一定程度上讓房地產公司財會人員在工作中理不清頭緒。

（二）房地產土地使用權轉讓涉及的增值稅如何繳納流程模糊

例如，青島市某家房地產公司的財務人員在繳納項目土地使用權轉讓涉及的土地增值稅的過程中，就遇到了一些問題，一方面是附加稅能不能扣除的問題，另一方面是到國稅辦還是地稅辦辦理的問題。

關于附加稅能不能扣除的問題，《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》詳細指出，針對將國有土地應用權限、土地建筑設施以及附著設施進行轉讓，并且獲得相應效益的企業或者個人，應該將其劃分到土地增值稅納稅人員的范疇中，結合相關條例支付土地增值稅。在進行土地增值稅抵扣項目核算時，附加稅到底能不能扣除呢？目前主要有兩種觀點。其一，有些房地產項目的納稅人認為，納稅人僅僅轉讓了土地的使用權，所以在計算土地增值稅扣除項目中的附加稅的時候不能扣除，因為在轉讓土地使用權的過程中不在地稅局繳納增值稅，使得在進行土地稅務申報的過程中，土地增值稅抵扣缺少相應的抵扣稅金依據，在沒有相關依據的條件下，就不能扣除，再加上在增值稅稅額中無形資產、不動產、貨物的附加稅并沒有明顯劃分，所以附加稅本就不存在。其二，另一種觀點認為可以扣除。房地產項目納稅人可以到國稅部門支付增值稅收，在土地稅務部門申請附加稅務，這樣不管運用哪種計稅形式，都可以扣除附加稅。

關于是到國家稅務局還是地方稅務局交稅的問題，結合財稅[2016]36號文件明確指出，在實施“營改增”政策之后，應該由國家稅務機構來開展征稅工作。納稅人員營銷過程中獲得的不動產以及他人轉讓不動產的形成的增值稅收，國家稅務部門可以安排地方稅務部門進行代收。但是在實際上，經常是納稅人在國家稅務局和地方稅務局之間來回奔走，不知道到底在哪家稅務局辦理業務。地稅局認為，納稅人如果是以土地抵債，欠債方就要到國家稅務機構進行辦理；而國家稅務機構普遍認為這主要包含在轉讓不動產范疇中，將土地應用權限進行轉讓，就應該到地稅辦理。房地產開發公司財務人員來回奔走，大大降低了工作效率。

（三）房地產公司拿地過程中會出現地價越高越劃算的現象

由于“營改增”后房地產開發企業中的一般納稅人在出售自己開發的房地產項目時，計稅依據為項目銷售額扣除土地價款、拆遷補償等費用后的余額再除以一加相應稅率。這也就說明占銷售額比例20%-40%甚至在一線城市更高的土地價款等費用，將不計入征稅范圍。甚至有人認為這是對一線城市高地價拿地的減壓和松綁，促進一線城市房地產供應量的提升。

（四）房地產公司自己開發的項目，按新房還是舊房征收土地增值稅的問題

例如，某房地產開發企業不僅擔具該領域某地產開發項目，同時還擔具其他領域的工業地產開發項目，結合政府部門相關要求建成各種廠房等，該公司按照《安徽省政府關于加快城市標準化廠房建設的若干意見》對先出租后出售的規定：“只有入駐企業經營兩年后，符合要求的，才能售出”。為此，該家房地產公司開始的時候租賃自營，后期經過考核，只有符合條件的才有購廠資格。那么問題就出來了，財政部、國家稅務總局在《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》中明確指出，有關新型建設房屋以及舊建筑房屋之間的界定問題，新型建筑房屋主要指沒有進行應用的房產。那么這些廠房算新房還是舊房？如果按舊房來算的話，出售舊房要按照評估或按年加計5%折舊計算扣除。但是企業認為，在實施了“營改增”新政以來，按照財稅[2016]36號文的規定，或缺的不動產中，不包含房地產企業開發產品，換句話說，房地產企業開發產品通常根據一手房在實現稅務的征收，并非二手房。

二、應對措施及建議

（一）稅務部門的應對措施

財政部、國家稅務總局在《關于營改增后契稅房產稅土地增值稅個人所得稅計稅依據問題的通知》中已經指出，不可以在銷項稅額中實現相應稅務的抵扣，應該將其納入到抵扣項目的范疇中，對其進行闡述，對進項稅專票是否可以扣除的問題給予一個明確清晰的劃分。國家稅務總局和各地方地稅局要進一步協調統一業務流程及分工明確，讓房地產項目納稅人有地方繳納稅金。進一步加強相關的“營改增”方面的稅法的建設和完善，讓相關的概念逐漸清晰起來。征稅機關和納稅人，都要加強風險意識。運用合理的宣傳形式，將以往的大課堂培訓方式進行轉變，有針對性地讓不同行業的納稅人學習更多的稅收新政。endprint

（二）房地產企業的應對措施

1.針對財務人員做好“營改增”培訓學習工作

房地產企業要根據自身的實際情況針對財務人員做好“營改增”的培訓學習工作，組織財務人員積極學習“營改增”的相關政策和法規，從財務管理和會計核算兩方面來把握“營改增”的本質，要注意適用稅率以及計稅基數轉變的方式，來實現增值稅專用發票的獲取、核查以及認證，同時在及時支付相應稅務的條件下，加大對各種檔案信息及票據的管理力度。在落實“營改增”政策之后，對財務管理工作人員素質的要求也更高了，所以財務人員應該立足本職崗位，嚴格按照財政部發布的《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）的要求對增值稅相關業務進行核算，確保增值稅會計核算準確、清晰、完整。

2.房地產財務人員要做好稅務籌劃

要想將稅務籌劃工作順利落實，可以從三個方面入手。第一，在開展房地產銷售工作時，應該加大合同對各種類型收入配置和規劃關注力度，結合相關增值稅率進行稅務的繳納。第二，在開展采購工作時，也應該做好籌劃工作，通過構建高效的財務稅務管理機制的方式，可以選擇供應廠家資格，通常情況下，應該和具備一般納稅人資格的供應廠家建立良好的合作關系，進而可以獲得完善的增值稅專用發票。第三，加大成本費用進度管理力度，提升進項稅額及銷項稅額的吻合度，從而給企業創造更多的稅收權限。

3.做好增值稅專用發票的管理

在增值稅業務辦理的過程中，結合票據實現稅務的抵扣。因此，針對增值稅專用發票來說，應該安排專人進行管理，結合相關流程規定，開展票據領購以及應用工作，從而在規定時間內實現認證抵扣。

綜上所述，“營改增”給整個房地產行業都帶來了深刻的影響，在某種程度上使得企業賬務處理功能難度增大，因此，為了促進房地產企業穩定發展，就要安排專業人士及時找出相應的應對措施，做好“營改增”的應對工作。

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（作者單位：山東華魯房地產開發有限公司）endprint