中小企業審計風險及防范

潘小藝

[摘要]“十八”大以來，國家大力支持中小企業發展，目前，中小企業在國民經濟中的比重已經超過了30%，成為拉動經濟的新增長點，緩解就業壓力保持社會穩定的基礎力量?，F階段，企業經營管理者因為企業內部會計基礎薄弱、內部結構存在缺陷、逃避稅收、發展融資壓力等對企業對外公布的財務報表等資料與數據進行造假，造成會計信息喪失真實性，從而給注冊會計師的審計工作帶來極大的風險，加大了他們對中小企業做出準確、公正、合理的審計結果的難度。文章從中小企業審計風險的成因與因素出發，實質性探討舞弊常見動機與幾種常用手段，提出了應對審計風險、提高審計質量的對策，指出現今中小企業審計的不足之處，提出建設目標，期望能為我國中小企業構建科學空間審計信息提供一定的理論參考。

[關鍵詞]中小企業；審計風險；舞弊

[DOI]1013939/jcnkizgsc201731190

相對較大型企業而言，中小型企業缺乏健全的內部控制制度，同時財務管理制度和內部審計等監督機構不完善，在內部結構上存在先天的缺陷，對外公布的財務報表等會計資料與數據容易失真。企業所有者和內部管理者無法依據錯誤的會計信息調整企業生產經營戰略，外部潛在投資者的不信任更是不利于企業的發展融資；企業財務信息失真還會增加會計從業人員的職業道德腐敗行為，助長道德腐敗的風氣。故而外部監督機構第三方審計的作用對于中小企業的重要性尤為突出，故此不得不關注中小企業在第三方審計過程中的審計風險。

1中小企業審計風險的內涵及其產生成因

中小企業審計風險，是指中小企業公布的財務報表及其附注中存在重大錯報或漏報，而注冊會計師在審計后發表不恰當審計意見的可能性。中小企業審計風險由獨立于財務報表審計的重大錯報風險和取決于審計程序設計和執行的檢查風險構成。筆者認為，審計風險在中小型企業里產生的來由有以下幾種。

11企業內部會計基礎薄弱

在中小規模企業里，內部人員的素養文化程度普遍有限，非專業化財務從業人員普遍存在，同時企業內部管理層對財務工作的精確性、合理性和合法性的要求不高，財務管理觀念不強，使從業人員對財務工作認知度不足，通常只是在記賬、算賬和報賬層次。

12企業內部結構存在缺陷

中小企業所有權過分集中，管理、治理層的高度統一，使企業管理者權限凌駕于內控之上，由此滋生出財務核算、會計制度不合規、不合法。主要表現在對會計人員的管理、選用上的不合理，財務主管往往是兼任出納的管理層親屬好友，而親屬好友又常常不是會計從業人員。

13發展融資壓力所致

中小型企業在市場中的競爭力普遍不強，融資較為艱難。要向商業銀行或信貸金融企業融資，需要向金融企業提供公司的經營、財務狀況方面的信息，金融機構為保證還款，對貸款企業的標準普遍較高，而這類企業的真實經營、財務狀況往往沒有達到商業銀行與信貸機構的融資標準，故而導致企業對單位的會計數據造假，以期獲取融資資金。

14政府職能管理制度有待改進

政府對于企業的管理機構過多，從事一般性行業的企業就要直接或間接受政府稅務、工商、質檢、物價、城管、環衛、城建、消防等部門的管理，特殊性行業還要有林業局、食品安全局、醫藥管理局、資源管理局等。作為中小型企業，需要跟這些政府管理部門維持良好的關系，而由此發生的費用中很大一部分依照正規的會計業務處理又會受到政府監督部門的約束。

15從會計師事務角度來看

從會計師事務所的角度來看，審計風險主要存在于會計師事務所審計質量控制、審計人員本身綜合素質和職業道德方面等。

不少規模小的被審計單位，沒有依照《質量控制準則第5101號》建立適合單位規模和運行特征的、可以有效實施質量控制目標的政策和程序。注冊會計師綜合素養和執業道德程度更是直接影響著業務質量。同時審計人員在進行業務處理時需要考慮成本效益原則，會計師事務所也是以盈利為目的的企業，企業的審計委托業務的費用與企業規模與利潤掛鉤，意味著審計機構承接中小企業審計時業務費用不會高，那么注冊會計師在執行業務過程中就必須考慮成本效益原則，放棄某些獲取成本大的審計證據，讓業務成本可接受，也加大了檢查風險。

2中小企業舞弊常見動機與手段

重大錯報的主要發生原因之一為企業管理層的舞弊。在我國，中小企業存在人員結構不清、財務制度不全、管理水平低下等的弊端，同時企業的生存、發展競爭激烈。生存、發展的壓力與動機，是產生舞弊的根本原因。結合中小企業固有的內部控制制度和財務制度管理制度方面的缺陷，舞弊的主要手段如下。

21關聯交易

利用關聯交易的主要有兩種目的，一是利用虛假交易，實現高銷售額欺騙投資者。如2015年參仙源參業股份有限公司造假案就是典型的利用關聯交易的造假事件。

二是利用關聯企業所得稅率的差異，進行企業間的利潤的轉移。若是關聯單位中一邊是在優惠期間、區域里的單位或享受15%稅率的高新技術單位，采取低于或高于市場價格甚至直接虛構交易內容等措施，實行購銷活動或直接轉贈資產，以期減輕整體稅負。

22篡改票據，隱瞞收入，轉移利潤

中小企業因為其財務管理制度的缺陷，對于原始票據管理沒有大企業嚴格，故而企業管理層為應對審計人員的檢查故意篡改或偽造原始票據或原始憑證，隱瞞收入或費用時，審計人員難以識別。

23設置賬外賬

設置賬外賬，俗稱內賬外賬，雖然會計法上明確規定單位只能有一套賬，但現在我國政府相關審計部門在審計的相關內容和范圍認知狹隘，不夠重視對非銀行業金融機構的財務報表監督審計，特別是對中小企業審計監管的不重視?，F今中小規模公司很多都存在分內賬外賬的作為，用于滿足公司內部管理者管理需要和應對外部的監察審計等情況。

24混淆和亂用會計政策endprint

中小企業財務人員故意混淆和亂用會計政策的情形也非常常見。主要有以下兩種做法。

241利用資產減值準備

利用會計準則中資產減值準備科目對具體情況規定并不明確，在資產的計提和回轉上沒有明晰的計算程序，公司財務人員依照公司的當期生產發展要求多提、少提以及回轉減值準備，借助變換計量方法來調節公司利潤。

242混淆資本性支出和收益性支出

中小規模公司可能有兩種辦法混淆資本性支出與收益性支出，一是故意將研發與開發支出混同，將應該費用化的研發支出列入可以資本化開發支出，以調節利潤。二是利息資本化。財務人員故意將已應該結轉的在建工程不予結轉，由此延長借款利息資本化時間，調整公司當期利潤。

25利用存貨、其他應收款等科目性質

在存貨計量計價過程中，故意增加或減少期末存貨資產，使存貨的單位成本失常；操縱存貨流通環節，虛增存貨成本；虛報存貨毀損或盤盈盤虧等都可以調節企業財務報表。股東侵占公司資產、實行隱形投資、變相資金拆借和費用簽單等現象在中小規模公司中不難見到，公司財務通常通過其他應收應付款使這些原本不合規的賬目賬面合理化，更是由于企業管理層的上下串通，審計人員難以得出該科目資本是否合理的正確結論。

26利用收入確認

表現在根據企業賬面需要，提早或推延收入的確認。把合乎收入條件的已銷商品貨物先不開稅務發票，若是收到貨款先在預收賬款科目存儲；或是將風險還沒轉移的商品提早確認為本期收入。而審計人員在檢查交易資料時主要是依照發票作為原始憑證確認是否是該項交易的。

舞弊的手段還有很多，對注冊會計師在審計過程中得出正確結論有著一定的影響。舞弊，特別是公司管理層上下串通的舞弊往往能欺騙審計人員，得出錯誤的審計結論，從而無法切實評估出重大錯報風險。

3審計風險的應對措施

審計風險貫穿于整個審計業務過程的始終，它既有固有的客觀性，表現在獨立于注冊會計師意志而存在，故而注冊會計師無法利用主觀行動規避它。又有一定的主觀性，人為因素能增大或減小審計風險，所以審計主體唯有從自身出發，規范審計措施，降低審計風險，維護社會、自身權益。

31從會計師事務所的質量控制出發

事務所作為審計主體，所處行業是一個依靠信譽的行業，審計失敗對機構的負面影響不可謂不大。故而會計師事務所需從自身出發，設立符合單位規模、運行特征的，并且能夠有效實施質量控制的政策與程序，在此前提下保證執業人員在執行業務過程中不至于為企業發展目標所主導，影響職業判斷。

事務所按照國家《質量控制準則第5101號》文件設計、執行、維護的審計質量控制程序，應該體現在事前、事中、事后控制三方面。在事前控制方面有明確對業務承接的領導責任、審計人員職業道德規范、客戶關系和具體業務的接受與保持；事中控制有業務執行的指導咨詢和分歧意見處理；事后控制方面有業務工作底稿的三級復核、歸檔保密和限時保存等實施行有效控制等。完善審計機構的質量控制制度，進而設立并實行科學、合理的相應控制政策和程序，是對會計師事務所執業質量、行業科學健康發展的重要保障。

32從審計人員自身出發，切實提高審計水平

從提升審計人員自身執業能力起，是切實提升業務水平、降低審計風險的最基礎，也是最為有效的辦法。審計人員在三方關系中需遵守相關的職業道德要求，按照準則的規定對財務報表簽署審計報告發表審計意見。具體可以從以下五個方面著手降低風險。

321業務承接

審計業務承接開始，審計風險就已經尾隨審計人員了，審計業務承接決策是控制風險的第一道防線。最先，需明確能否做到遵守職業道德完成業務；其次，自身的專業勝任能力是否達到業務要求；再次，要考慮被審計單位的管理層誠信問題；最后，是業務過程中所必需的審計資源和時間是否具備。

322業務水平和職業判斷力的提升

強化審計監督，制定完善規章制度固然重要，審計人員要想維護自身權益不受意外損傷，降低審計風險，必須得保持和提升業務水平與職業判斷力。審計人員可以通過實際案例分析、參加業務培訓等方法幫助理解和掌握執業準則要求，設計、計劃和執行審計工作時嚴格按既定程序，以此來提升業務水平和職業判斷能力。

323重點科目、重大異常交易會計處理

對于重點會計科目如銀行存款、存貨、固定資產等，重大與異常交易的審計處理，在可能的情況下，對其進行詳查而不是抽樣，能有效降低重大錯報風險。以2011年中小企業上海奇想青晨的對銀行單據造假案為例，奇想青晨公司虛增銷售收入，為了平衡財務報表，虛構企業在建工程與預付賬款科目余額，誣捏銀行回執單、對賬單，并且金額巨大，審計人員沒有詳查這些單據跟實地評估工程，沒有對此進行銀行函證和重點盤查，對奇想青晨財務報表發表公允的審計意見，導致審計失敗。

324加強與客戶的溝通與聯系

加強與客戶的聯系溝通，以尊重、理解、信任為前提，做到有的放矢，注意傾聽。對審計過程中發現的錯誤與舞弊，累計錯報等，盡快與客戶聯系溝通，說服客戶調整，利用重要性水平，把錯報金額降低到能夠接受的水平。

325從企業舞弊動機出發，發現可能有的舞弊手段

在執行業務過程中，還能從公司的舞弊動機考慮，思考被審計單位或許會有舞弊伎倆，提升注冊會計師在執業活動中的職業判斷與錯報敏銳性。例如中小企業的財務數據符合政府某項優惠政策的條件，審計人員可以推斷該企業可能在申請該項優惠，并通過綜合運用檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行和分析程序等程序，獲得充分、恰當的證據，識別重大錯報風險領域，以提升業務質量。

33建立信息化審計

目前，我國中小規模企業眾多，審計機構的審計業務更多是由這類公司提供，審計活動費用都不會太高，執業人員在獲取審計證據活動中可能要充分考慮成本效益，那么對于有些無法替代但獲得成本高的證據，關系著審計結果的，審計人員當然無法增加其他證據數量來代替該證據質量。那么審計信息化的優勢就突顯出來了。endprint

331審計信息化概念與優勢

審計信息化就是維系審計和計算機科學、網絡和電子數據處理技術而進行的注冊會計師執業業務。它使審計資源得到廣泛配置和運用，大大提高審計效率。還借助現代信息技術的快速、準確、可跨越時空限制等特點，使全面審計變為可能。同時對大批網絡財務數據與業務數據進行處理，綜合調用管理機構內外資源，大大減輕審計人員收集資料的難度，將原本繁雜的審計任務變得快捷、簡單。

332審計信息化的基本方法

一為繞過計算機審計。又稱黑盒審計，做法是避開計算機數據處理系統，執業人員手工對輸入的原始憑證進行分類處理，最后將處理結果與計算機輸出結果相核查，結果一致就認定計算機處理系統正確，反之則錯誤。

二為通過計算機審計。也稱白盒審計，對計算機數據處理系統進行全面審計，包括計算機的輸入、輸出、應用程序、內部控制和硬件可靠性等，直接審計計算機信息系統運行的正確性和可靠性。

4中小企業審計建設目標

筆者認為，中小企業審計的發展建設目標主要有三點：

一是審計主體幫助建立與完善符合中小企業規模的基本內部控制，使中小企業內部控制不再拘泥于形式。基本的內部控制就能有效降低審計風險，它的前提是制定的程序能夠有效落實，要求是基本保證公司財產是安全和完整的，公司內部有暢通的溝通渠道和明確的崗位責任分配。

二是加強審計法律法規建設，審計機構建立健全符合運轉規模、運行特征的，可以施行質量控制目標的政策與程序，針對質量控制的適應情況、應對措施等方面進行計提細分和描述，使得審計人員在執行業務中有規章制度可循可依，同時還要加強審計人員的培養力度，磨刀不誤砍柴工，做到貴精不貴多，提高審計人員的素質，降低審計風險。

三是強化信息化環境下的風險控制。對企業內部會計信息系統和內控施行實時監控，同時學校和會計師事務所在審計業務人才培養時加大對現代計算機技術方面的培養力度，借助現代化信息技術多進行模擬實際操作，深入理解審計信息化和會計信息化。審計過程中依靠現代信息技術，密切與銀行之間的聯系，使得中小企業審計風險降到可以接受的水平。

5結論

目前，中小企業審計業務眾多，中小企業審計風險已經成為現今社會亟待解決的問題之一，筆者希望通過對中小企業審計風險的研究，給承接中小企業審計的審計人員敲起思想上的警鐘和提供理論上的幫助，同時希望我國中小企業合理利用現代化信息技術及各類資源，控制和規避風險，更好地促進企業發展。以上只是筆者一些淺見，若有不當之處，請大家指正。

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