國外資源稅收改革的經驗分析及啟示

沈志遠

摘 要：資源稅是向自然資源開發經營者征收的稅費總稱，不僅能夠增加國家稅收收入，還涉及資源保護、高效利用和可持續開發問題。當前，我國正處于全面推進資源稅改革的重要時期，不斷深化財稅體制改革、促進資源節約集約利用及加快生態文明建設，成為當前稅收改革的關鍵目標。國外一些國家進行資源稅改革較早，取得了豐富的經驗，這對于我國推進資源稅改革具有借鑒意義。基于此，本文首先深入分析了國外資源稅收改革的經驗做法，進而指出了我國在資源稅改革中存在的問題，最后提出了提升我國源稅收改革成效的幾點啟示。

關鍵詞：國外經驗；資源稅收；改革成效；啟示

我國自然資源總體儲量豐富，但是人均占有量遠低于世界平均水平。尤其是近年來我國經濟快速發展，自然資源開發步伐逐漸加快，國內資源消耗規模不斷擴大，資源存量的減少與資源需求增長間的矛盾日益凸顯。為進一步加大我國資源的保護力度，改善自然資源利用狀況，中國財政部、國家稅務總局于2016年7月1日，聯合下發《關于全面推進資源稅改革的通知》，要求對現行資源稅進行改革，并隨后在河北省開展水資源稅改革試點，這也是我國首次將水資源納入征稅范圍。在這種舊資源稅更新和新資源稅開征的形勢下，如何完善我國的稅收法規及制度，對于平衡資源稅收收入和資源保護及開發利用至關重要。

一、國外資源稅收改革經驗分析

（一）資源稅征稅范圍廣泛

國外征收資源稅的范圍十分廣泛。從征收對象來看，主要包括以下幾個方面：一是礦產資源方面，包括煤、天然氣、石油、金屬礦和非金屬礦等，這是應用最廣范的資源，也是絕大多數國家進行資源稅征收的對象。二是森林資源方面，如法國對森林資源征森林砍伐稅，菲律賓按砍伐森林木材和木柴的體積，設置了不同層次的征收稅額，泰國則單獨對其本土柚木征收資源稅。加拿大主要對林業產品進行征稅，俄羅斯則根據本國森林法的有償原則，對森林資源使用者征收森林稅和租賃費。三是在水資源方面，多數國家對水資源進行征稅，荷蘭早在上世紀八十年代即開始征收地表水污染稅、地下水資源稅，法國、荷蘭隨后也開始在本國推行水資源稅。即便在水資源非常豐富的俄羅斯，水資源征稅也開展的較早，且目前已形成開采、使用、再生和排污等四種稅類。四是在特殊資源方面，一些國家對本國的特殊資源進行征稅，如美國對貝類征稅，安哥拉對鉆石征稅，泰國對燕窩征稅。五是在其他資源方面，主要包括土地、灘涂、草原和海洋等資源，如加拿大、巴西等國家均將這些資源納入資源征稅范圍。

（二）資源稅計征方式靈活

國外計征資源稅方式較為靈活，為節約資源及實現資源的高效利用發揮了重要作用。在資源稅征收方面，以美國為例，美國沒有制定全國統一的資源稅收制度，而是將定稅權賦予各州政府，讓各州政府根據本區域實際情況，制定資源稅率。如俄亥俄州的石油、煤炭、天然氣稅率分別為10美分/桶、9美分/噸、2.5美分/千立方英尺，而路易斯安那州對應的稅率則是12.5美分/桶、10美分/噸、2.08美分/千立方英尺。美國靈活的資源稅征收方式，不僅能夠促進地方政府根據實際情況合理開發資源，還能夠根據經濟社會發展形勢，做出及時調整。在資源稅計稅方式方面，不同的國家實行不同的方式，部分國家以從量為主，但大多數國家以從價為主。例如，俄羅斯根據自身資源儲量豐富的特征，制定了動靜結合的從價資源稅稅率制度。以石油來看，俄羅斯政府首先規定一個基礎稅率，然后將這個基礎稅率與國際石油價格指數相乘，得到最終的實際石油稅率。這種計算方法在降低征管成本的同時，也實現了稅率隨市場變化而變動，促進了資源的高效利用。與俄羅斯不同，美國的資源稅采用三種從價計算形式，定額稅率、定額稅率基礎上的浮動稅率和比例稅率。這三種計稅方式均是以資源市場價格指數或者出廠價格為計算依據的動態稅率制度。

（三）資源稅收優惠政策效果顯著

國外在制定資源稅制度、征收資源稅的同時，也對資源開發利用給予一定的優惠政策。以加拿大為例，加拿大為了保護自然資源及進促資源的有序開發，出臺了多項優惠政策，以提高資源的再利用率。如為鼓勵礦產經營者進行新礦產資源的勘查工作，加拿大政府制定了耗竭補貼措施，即將年度納稅額的25%補貼給采礦企業，鼓勵開采者尋找新礦產資源，以替代正在耗竭的資源。同時，對于在較為落后區域開展選礦、礦產品加工和提煉的企業，制定了稅收激勵計劃。此外，加拿大還針對水資源，制定了區域退稅計劃和水資源補貼制度，使該國水資源利用率提高15%。加拿大這些優惠政策，在促進礦產資源開發利用、提高水資源利用率等方面發揮了重要作用。與加拿大類似，美國各州政府為促進低品位礦藏的開發與經營，也出臺了優惠政策。例如，為了促進閑置油田的二次開發利用，一些州政府根據油田閑置時間和現實情況，給予不同的優惠政策。在這一政策下，美國閑置油田的再次開發率高達70%，有效緩解了資源的浪費情況。

（四）資源稅收再分配制度促進資源保護

對于資源稅收收入，多數國家均規定了具體用途。例如，巴西對于資源稅稅款，實行專款專用制度。從水資源稅收收入分配來看，巴西征收水資源費的目的就是加強水資源的管理，鼓勵全社會節約用水。并且，按7.5%的比例，從水資源稅收總收入中劃撥資金，用于水資源的監管，具體包括維持水資源管理系統運行、相關機構和組織管理費用支出，以及資助水資源規劃工程、行動項目和相關課題研究。巴西資源收入的專款專用制度，不僅能夠為資源利用和環境保護提供資金來源，還能夠防止稅收收入挪作他用。與巴西相似，俄羅斯針對資源稅收收入，也建立了財政專項支出制度，旨在治理對應資源開發利用帶來的環境污染問題。例如，俄羅斯將林業稅直接作為國家財政收入預算部分，并建立專門財政賬戶，該項資金主要用于補償國家在木材再生產過程中產生的開支。水資源的專門財政賬戶也是如此，其中的資金應用旨在保護水資源，提高水資源利用效率。俄羅斯土地稅屬于地方稅種，各地方政府將征收的土地稅歸為地方財政專款賬戶，并在預算中用于補償土地使用者在土地保護和提高土地肥力等方面的費用。國外資源稅收的再分配制度，實現了資源開發與保護的雙重作用。

二、我國資源稅收改革存在的問題

（一）資源稅征收范圍狹窄，資源保護作用難以發揮

與國外發達國家相比，我國資源稅征收范圍仍較為狹窄。從我國當前資源稅收制度來看，《中華人民共和國資源稅暫行條例》僅規定了對煤炭、天然氣、原油、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、其他非金屬礦原礦和鹽等七種資源征稅。2016年7月1日施行的資源稅費改革，也僅是在原有7類資源征稅基礎上，增加水資源稅收試點工作，并未將土地、森林、草原、灘涂和海洋等資源納入征稅范圍，導致資源稅收制度調節廣度有限，無法發揮對自然資源和生態保護應有的作用，難以實現合理有效、可持續地開發利用資源。此外，我國現行的資源稅收制度，沒有規定地方政府是否有權對未列入資源進行征稅，這也在一定程度上限制了資源的征稅范圍，導致地方政府無法根據本區域資源情況進行適當征稅。如內蒙古無法對本地草原開發進行征稅，黑龍江無法對本地森林使用進行征稅，導致草原、森林等資源沒有得到最大限度的保護。

（二）從量征稅為主，資源節約效益較差

資源稅收改革要求實施礦產資源稅從價計征，從目前來看，我國的資源稅仍以量征為主，即按開采量征收固定的稅額。例如，根據最新資源稅稅率標準，粘土、砂石等原礦仍按每噸或立方米0.1-5元征收，其他未列舉名稱非金屬原礦或精礦也主要按每噸或立方米不超過30元計稅。雖然現行從量計征方式以納稅人實際銷售或自用的資源數量為計稅基礎，征管簡便，但僅僅就開采銷售和自用部分繳稅的規定并不合理。這種稅率制度在資源價格變動較小時，可以發揮稅制的部分資源調節作用，然而在市場價格波動較大時，則無法保證稅收的同步變動。隨著近幾年基礎設施建設、房地產開發等工程逐漸增加，從量征稅模式已經難以適應市場經濟變化。并且，在經濟向好時，這種征稅模式會誘導投資者爭相開發高價值資源，而棄采低價值資源，造成資源的嚴重浪費。據礦業匯統計數據顯示，2016年，因煤炭價格走低，全年約有1000萬噸煤礦被浪費，造成經濟損失達40億元。由此看出，從量征稅方式，不利于資源的節約。

（三）資源稅收入分配格局失衡

現行的資源稅收制度規定，資源稅收入由中央與地方共享，且企業要按規定足額繳納資源稅，以增強政府對資源調節的掌控能力。但在實際稅收收入分配中，利益分配格局失衡的問題較為嚴重，地方收稅積極性較低，部分企業資源開發利潤過高。具體來說，從政府間收入分配來看，中央政府通過礦產資源補償費、增值稅、消費稅、企業所得稅和關稅等，剝奪了地方政府大部分資源收入，致使資源稅對地方政府的財政收入貢獻十分有限，而對應的財政支出壓力無形中增大。從政府與企業間收入分配來看，開采資源形成的級差收益大部分留在了企業，國家獲取比例較小。尤其是近幾年資源價格上漲，資源企業的級差收益明顯過高。以中石化、中石油和中海油三大資源型企業為例，2016年，三大集團的資源級差收益分紅利潤率均超過30%，造成國家資源稅收的相對減少。由此看出，我國現行的資源稅收分配格局失衡，產生政府之間、政府和企業之間的初次收入分配不合理現象。

（四）資源稅稅率偏低，計稅依據不科學

我國資源稅制度起初只是為了體現資源的有償開發，但隨著經濟的快速發展，資源需求的增長與資源稀缺性、有限性的矛盾日益突出。現行的資源稅稅率已經無法適應環境友好型社會的要求。2016年7月，我國雖然進行了部分資源稅率的調整，但與國外相比，仍總體偏低。如美國、加拿大等發達國家資源稅率一般超過10%，采用權利金方法收稅則高達20%，巴西作為發展中國家的資源稅費負擔水平在10%-15%。而我國原油、天然氣等資源的稅率僅為5%-10%，且實際執行時多按5%征收。此外，在資源稅計算依據上也不科學。我國在設定資源稅時，僅以銷量為稅基進行計算，沒有考慮儲量的影響，帶來的結果是企業若是資源自用或不銷售，則不需繳納稅款，而國家資源儲量卻在減少。這種計稅依據降低了資源企業的有效開采率，無法保障資源回收再利用，難以適應國家產業調整和經濟社會發展需求。

三、提升我國源稅收改革成效的幾點啟示

（一）擴大征稅范圍，細化資源稅稅目

和國外相比，當前我國的資源稅征稅范圍顯得過窄，難以適應經濟發展方式轉變的需求，也不利于自然資源的持續開發利用。根據我國目前資源利用現狀、資源緊缺程度，并結合資源稅的稅種屬性，應逐步擴大資源稅征收范圍。首先將森林、草場、灘涂等資源納入征稅對象。之后，在客觀條件成熟時，將征稅范圍擴大到所有應予保護的自然資源。同時，應將開采行為本身納入征稅范圍，建立資源開發者責任制度，提高對礦產開發過程的監控管理。此外，應細化資源稅稅目，提高征稅的針對性。在一級稅目基礎上，合理設計二級稅目，如在采礦業二級稅目上，可借鑒荷蘭、智利的做法，在考慮政府籌資能力的同時，根據開采成本和開采難度，設置不同的稅率項目。又如近期在河北試點的水資源征稅改革中，可以按照水資源形態，將二級稅目分為地表水、地下水、地下熱水及礦泉水。由此，我國應擴大征稅范圍與細化資源稅稅目，保障對有限資源的合理開發利用。

（二）施行從量與從價相結合的征稅方式

過去較長時期，我國一直使用從量定額的方式計征資源稅，但是這種征稅制度已經無法適應當前的經濟發展方式。從國外資源稅改革實踐來看，多數國家以低碳環保理念為基礎，設計了層級清晰、比較靈活的計稅方式。對此，我國應立足國情，并積極借鑒國外動態稅制的做法，采用分層級計稅征收，并以實際開采量或儲存量為計稅依據，逐漸改變單純的從量定額計征方式，向從量定額和從價計征相結合模式轉變。如對價格變動較小的鹽類，經營分散、多為現金交易且難以控管的粘土、砂石等礦產品，及剛開始試點的水資源，目前還應沿用從量定額征收的辦法。而對價格波動較大的原油、天然氣、煤炭等資源，應全面推行從價計征方式。在此基礎上，建立資源稅收自動調節制度，將資源稅與體現資源供需關系的市場價格直接掛鉤，促進資源稅收的市場化。施行從量與從價相結合的征稅方式，既能夠滿足我國當前資源稅收的實際需求，也能夠在引導資源開發經營企業減少資源浪費方面發揮作用，進而為建立資源節約型稅收制度奠定基礎。

（三）適當提高資源稅稅率

改革開放以來，我國過于追求經濟的高速增長，而忽略資源保護與回收利用問題，以較低的資源稅率，助漲了資源過度開發與浪費行為。鑒于此，為經濟可持續發展，提高資源利用效率，我國應適當提高資源稅率水平。根據國外經驗來看，美國和俄羅斯均采用動態稅率，資源稅率均大都在10%-15%之間。我國應根據各地區資源條件及經濟發展差異、企業承受能力等因素，避免統一稅率增加企業結構性負擔。并規定資源稅率變動幅度，授權省級政府按照稅費平移原則，適當提高資源稅率。同時，應考慮稀缺資源類型和現行征管水平，對稀缺性資源、非替代性資源、不可再生性資源，調高現行稅率標準。進一步發揮資源的調節級差功能，促進企業重視資源回采與重復使用，推動資源的合理開發，避免資源浪費與生態破壞。

（四）合理設置資源稅收獎懲政策

為進一步體現資源稅“節約資源、保護資源”的政策目標，提高資源綜合利用效率，我國應合理設置資源稅收獎懲政策。首先，要設置稅收優惠政策，對開采成本高、開發難度大、及能夠循環利用的資源給予稅收優惠，并對采用先進的、節約型的、充填式開采方式采出的礦產資源，適當減征資源稅。其次，應對資源回采率高、重視環境保護的企業，給予適當的獎勵和補償。并積極鼓勵企業通過持續技術創新，提高資源利用效率，進而減少資源依賴。再次，地方政府應按照國家規定及政策，結合本區域實際情況，因地制宜的對利用低品位自然資源和廢棄資源，包括廢礦、廢石、廢渣及廢水等提取的礦產品，確定減稅或免稅措施。最后，應給予浪費資源和破壞環境的企業一定的懲處和限制，對于逃避國家資源稅收、違規開采資源及對資源環境保護不力的開發經營者，制定嚴厲的處罰措施。

（五）完善資源稅利益分配機制

現行的資源稅收入以中央地方共享為基礎，既要保證中央宏觀調控能力，也要提高地方保護資源的積極性。但在具體實踐中，中央與地方、政府與企業的資源收益機制仍需進一步完善。國家在完善資源稅利益分配機制時，應處理好中央與地方，國家與企業的關系。具體來說，中國應將海洋、石油和天然氣以外的其他資源，也納入共享稅范圍，由中央政府統一管理征收，充分發揮資源稅宏觀調控作用，平衡各地經濟發展差距，適當降低地方政府在資源保護中的支出比例，減小財政壓力。同時，應根據不同地區資源稟賦差異，設置不同的共享政策，如對西部經濟欠發達、但資源儲量豐富的省份，適當提高資源稅收的分享比例。此外，國家應在調動企業資源開發積極性的同時，改進資源稅級差收益規則，防止資源企業不合理的資源產出。

參考文獻：

[1]姚林香.國外資源稅費制度經驗與啟示[J].社會科學家，2017（1）：51-57.

[2]劉一辰.國外資源稅制度的經驗與啟示[J].現代企業，2015（6）：71-72.

[3]王萌.國外資源租與稅制度經驗借鑒[J].改革與戰略，2011（4）：184-186.

[4]薛鋼，茅詩婕.自然資源稅費制度建設的國際經驗借鑒[J].國際稅收，2016（7）：14-18.

[5]寇鐵軍，高巍.資源稅改革的國際經驗借鑒及未來政策構想[J].東北財經大學學報，2013（6）：56-62.

[6]王眾，駱毓燕，袁嘉琪.資源稅國內外研究現狀及我國資源稅改革評述——以新疆從價計征改革為例[J].礦產保護與利用，2016（3）：1-7.

[7]孟亞琦.我國資源稅制度改革問題研究[J].時代金融，2017（11）：252-253.

[8]陳有湘.資源稅改革軌跡與相關問題探析[J].稅收經濟研究，2016（5）：11-15.

[9]郭焦鋒，白彥鋒.深化資源稅改革的具體建議[J].經濟研究參考，2015（18）：13-14.

[10]謝美娥，谷樹忠.我國資源稅改革評價與新時期設計思路[J].中國國土資源經濟，2017（3）：14-17.

[11]徐全紅.我國地方稅體系構建中的資源稅定位與改革[J].河南師范大學學報（哲學社會科學版），2017（3）：63-69.

[12] 周志波，張衛國.我國資源稅制度演化歷史與改革路徑研究[J].宏觀經濟研究，2015（9）：3-13.