小微企業(yè)享受研發(fā)支出新稅收政策問題研究

馮敏　朱文婷

摘要：本文以小微企業(yè)X公司為例，針對X公司在享受研發(fā)支出新稅收政策的過程中出現(xiàn)的研發(fā)經(jīng)費核算缺失、稅收優(yōu)惠政策落實不到位等問題進行探究，并提出相應建議，以期研發(fā)支出新稅收政策更有利于促進小微企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新。

關鍵詞：小微企業(yè)；研發(fā)支出；研發(fā)支出新稅收政策

中圖分類號：F234 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）010-0-02

2015年11月2日，財政部、國家稅務總局、科技部聯(lián)合下發(fā)了《關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅[2015]119號，以下簡稱新政策）。新政策的出臺是貫徹《中共中央 國務院關于深化體制機制改革加快實施創(chuàng)新驅動發(fā)展戰(zhàn)略的若干意見》的體現(xiàn)。《意見》明確指出：“統(tǒng)籌研究企業(yè)所得稅加計扣除政策，完善企業(yè)研發(fā)費用計核方法，調(diào)整目錄管理方式，擴大研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策適用范圍。完善高新技術企業(yè)認定辦法，重點鼓勵中小企業(yè)加大研發(fā)力度。”新稅收政策與原政策相比拓寬了研發(fā)支出加計扣除的范圍，更有利于企業(yè)研發(fā)支出加計扣除。相比中大型企業(yè)，小微企業(yè)因處于發(fā)展初期階段，自主創(chuàng)新研發(fā)遇到的困難和阻力更多。因此，本文以小微企業(yè)X公司為例，對其在享受研發(fā)支出新稅收政策的過程中出現(xiàn)的問題進行探究，并提出相應建議，以期研發(fā)支出新稅收政策更有利促進以X公司為代表的小微企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新。

一、研發(fā)支出加計扣除新政策介紹

二、X公司享受新稅收政策過程中存在的問題分析

1.X公司基本情況

X公司成立于2006年，現(xiàn)有員工30人，工程技術人員13名。X公司是專注于工業(yè)粉塵治理領域的設備及服務提供商，其主要經(jīng)營領域為：除塵技術咨詢，提供針對公司產(chǎn)品的設備選型、技術交流等服務；除塵方案設計，提供從項目可研到項目實施階段的全程方案設計服務；除塵設備交付和維護，提供制造、安裝、調(diào)試、培訓等服務，將高質(zhì)量的產(chǎn)品交付客戶使用。X公司擁有領先的技術水平，其擁有由多名博士、碩士組成的專家團隊。公司的研發(fā)水平始終處于同行業(yè)領先地位，企業(yè)與市科技局合作的項目在專家組進行驗收后被判定為國際領先水平，并獲得省級科技型企業(yè)創(chuàng)新技術基金。X公司為保持公司的核心競爭力，每年投入大量的人力物力進行研發(fā)活動，但X公司作為小微企業(yè)，在新稅收政策出臺后，并沒有感受到實際的節(jié)稅效益。通過調(diào)研我們發(fā)現(xiàn)X公司不能很好的滿足研發(fā)支出新稅收政策的要求，進而不能享受研發(fā)支出加計扣除政策。

2.X公司問題分析

（1）研發(fā)費用核算缺失

X公司作為小微企業(yè)，其不同于大中型企業(yè)，或多或少都存在企業(yè)賬簿的記錄不夠完善或者未將研發(fā)投入單獨列賬等問題，這些小微企業(yè)普遍存在的問題使其無法享受該項稅收優(yōu)惠政策。此外稅務部門在執(zhí)行過程中不夠靈活，小微企業(yè)完全享受研發(fā)支出新稅收政策較為困難，X公司在享受新政過程中出現(xiàn)的研發(fā)費用核算問題如下。

①研發(fā)支出科目設置不規(guī)范

X公司財務部門將研發(fā)支出賬項設置為“管理費用——研究開發(fā)費用”。研發(fā)支出的核算范圍包括：購置研發(fā)專用的材料、研發(fā)人員的工資、研發(fā)專用固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等，所涉及的部門為研發(fā)部門。X公司沒有將研發(fā)支出劃分為資本化支出和費用化支出，直接當期全部費用化處理。按我國《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》中關于研發(fā)支出核算的要求，企業(yè)應設置一級科目“研發(fā)支出”，根據(jù)需要設置二級科目“費用化支出”或“資本化支出”，然后再根據(jù)企業(yè)研發(fā)活動設置三級科目。X公司沒有結合企業(yè)的實際情況設置研發(fā)支出科目，核算相對不準確。

②研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用劃分不清

由于X公司人數(shù)有限，研發(fā)人員往往既從事生產(chǎn)經(jīng)營活動也從事研發(fā)活動，但人事部門沒有統(tǒng)計研發(fā)人員從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的時間，往往將研發(fā)人員工資全部歸研發(fā)活動。對于用于生產(chǎn)經(jīng)營活動和研發(fā)活動的固定資產(chǎn)，企業(yè)按工時法區(qū)分生產(chǎn)經(jīng)營活動和研發(fā)活動，但沒有統(tǒng)計具體某一研發(fā)項目使用時間。

③沒有按項目設置輔助賬進行核算

X公司將所發(fā)生的研發(fā)費用混在一起核算，其沒有按項目設置輔助賬核算研發(fā)支出。財稅〔2015〕119號文件從要求公司“必須對研究開發(fā)費用實行專賬管理”改為“對享受加計扣除的研發(fā)費用按研發(fā)項目設置輔助賬”。X公司核算方法不利于企業(yè)衡量某一項目真實發(fā)生的費用，也不符合稅務部門研發(fā)支出加計扣除政策的規(guī)定，企業(yè)不能享受研發(fā)支出加計扣除新政策。

④固定資產(chǎn)折舊方法選擇不規(guī)范

X公司將購置的所有固定資產(chǎn)均按直線法進行折舊，其沒有考慮與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式。我國《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》中規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。財稅[2014]75號文件的規(guī)定，對于所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購進的專門用于研發(fā)的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊；單位價值超過100萬元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。會計準則和稅法均允許企業(yè)使用加速折舊方法。與直線法相比，加速折舊方法能夠使企業(yè)前期少交稅，緩解企業(yè)發(fā)展早期現(xiàn)金流緊張的狀況。

（2）稅收優(yōu)惠政策落實不到位

新稅收政策落實不到位表現(xiàn)在，對激勵小微企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策宣傳輔導不夠，部分小微企業(yè)，尤其是沒有入駐科技園或者孵化器的科技型小微企業(yè)，缺少相應的稅務服務，對新政策的了解不夠深入。例如，新政策規(guī)定，研發(fā)費用的加計扣除需要按研發(fā)項目到稅務局進行備案、并提交相應的審批材料，若企業(yè)在年底匯算清繳前沒有進行備案，那么企業(yè)就無法享受該項稅收政策。由于X企業(yè)對該項新政了解的不夠全面，錯過了項目備案期因而導致其無法享受該項稅收政策。

三、X公司享受政策規(guī)范建議

1.完善研發(fā)費用日常管理制度

（1）規(guī)范研發(fā)支出核算科目

X公司可以根據(jù)企業(yè)業(yè)務的需要設置研發(fā)支出一級科目，進而設置自主研發(fā)、合作研發(fā)和委外研發(fā)二級科目，設置費用化支出和資本化支出三級明細來區(qū)分研發(fā)費用。根據(jù)準則規(guī)定，當研發(fā)支出發(fā)生時，會計人員需要根據(jù)實際情況區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出。目前，造成X公司研發(fā)費用核算不準確的主要原因是企業(yè)原始憑證所包含的信息不夠充分。因此，作為財務入賬依據(jù)的原始憑證就應當明確研發(fā)費用的用途、所屬項目的具體費用，以便于財務人員據(jù)此規(guī)范入賬核算，明確研發(fā)階段，據(jù)實申報納稅，最終使企業(yè)享受到新稅收政策給企業(yè)帶來的節(jié)稅效益。

（2）合理分配研發(fā)活動和生產(chǎn)經(jīng)營活動費用

在人工方面，編制研發(fā)人員工時分配表。具體來看，如果企業(yè)的研發(fā)人員同時跟進多個項目，則應當根據(jù)該研發(fā)人員參與各個項目的工時合理分配其工資薪金，并留存研發(fā)人員工時分配表以備稅務機關備查。如果該研發(fā)人員在研發(fā)活動過程中同時承擔生產(chǎn)或其他崗位工作，并非專門從事研發(fā)活動，則應根據(jù)該研發(fā)人員每月從事研發(fā)活動的實際時間按月匯總，合理分配、歸集該部分人員的人工費用。在費用處理歸集方面，企業(yè)應當研發(fā)區(qū)分經(jīng)營管理過程中生產(chǎn)費用和研發(fā)費用，并通過編制領料單和審批單進行輔助核算。

（3）建立研發(fā)費用輔助賬

企業(yè)應當根據(jù)業(yè)務情況選擇輔助賬類型，并建立研發(fā)費用輔助賬用以留存?zhèn)洳椤＝⒀邪l(fā)費用輔助賬的具體流程可以包括：根據(jù)企業(yè)研發(fā)需求設立相應科目和完整的憑證體系→收集相關的原始資料（包括研發(fā)費用明細賬、與研發(fā)活動有關的有效憑證等）→分項目、分年度建立研發(fā)費用輔助賬→將有效憑證和輔助賬進行比對核查。

（4）合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法

企業(yè)可以根據(jù)購進固定資產(chǎn)的金額和時間選擇固定資產(chǎn)折舊方法，如X公司2016年1月1日購進專門用于研發(fā)設備價值50萬元，按稅法規(guī)定X公司可一次性計入當期費用。若企業(yè)不考慮殘值按直線法按5年折舊，企業(yè)只能計入10萬元。與直線法相比，X企業(yè)第一年可以形成8萬元 （（50-10）×20%=8）遞延所得稅負債，企業(yè)第一年可以少交稅10萬元。

2.完善稅收優(yōu)惠政策

為促進小微企業(yè)研發(fā)投入，提高小微企業(yè)自主創(chuàng)新能力，我國應完善稅收優(yōu)惠政策，設計針對小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。

（1）加強鼓勵小微企業(yè)科技人才體系建設的稅收政策

針對促進小微企業(yè)科技人才體系建設的稅收政策，即建立稅收優(yōu)惠政策，鼓勵企業(yè)加強技術培訓和人才培養(yǎng)。例如，可以按照實際招用科技研發(fā)人員的人數(shù)予以定額扣減所得稅，或者允許企業(yè)在稅前扣減為引用人才而支付的一些費用，如科技人才的安家費、科研啟動經(jīng)費等以促進小微企業(yè)吸引更多的人才。此外，還可以允許小微企業(yè)的職工教育經(jīng)費稅前據(jù)實扣除，鼓勵小微企業(yè)加強技術培訓和人才培養(yǎng)。

（2）建立鼓勵小微企業(yè)研發(fā)投入的稅收優(yōu)惠政策

針對鼓勵小微企業(yè)加大研發(fā)投入的稅收政策，即建立稅收優(yōu)惠政策，鼓勵企業(yè)加強研發(fā)投入和成果轉換。該部分可以借鑒美國和法國的政策，當企業(yè)發(fā)生虧損時，規(guī)定研發(fā)支出可以向后抵扣，即虧損后轉，從而加大對小微企業(yè)自主創(chuàng)新活動的激勵。此外，還可以通過減免所得稅等方式，促進小微企業(yè)加大研發(fā)資金的投入，另外，允許小微企業(yè)全額抵扣更新改造過程中的固定資產(chǎn)，不僅能夠提高小微企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效率，改善經(jīng)營方式，還能夠對促進小微企業(yè)技術升級，加大企業(yè)技術研發(fā)投入起到積極的促進作用。

（3）完善小微企業(yè)自主創(chuàng)新稅收法律的完善與落實

我國小微企業(yè)數(shù)量眾多、涉及面廣、覆蓋了國民經(jīng)濟的各個領域，是我國經(jīng)濟活動的重要組成部分。但考慮到各個省、市針對小微企業(yè)服務的機構可以提供的專項資金數(shù)量有限，技術、服務的支持力量薄弱，并且對我國政府為激勵小微企業(yè)進行自主創(chuàng)新的相關稅收優(yōu)惠政策的理解和執(zhí)行上存在一定的偏差，因此，建立一個國家層面的面向小微企業(yè)服務的管理機構，并集合財政、稅務、科技等各方面的力量，有助于促進政策執(zhí)行的有效性，提高我國小微企業(yè)自主創(chuàng)新能力。此外，還可以出臺針對扶持小微企業(yè)發(fā)展的專門法律，以法律的形式規(guī)范各項政策，使得稅收優(yōu)惠政策更具有權威性和可靠性。

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作者簡介：馮 敏（1992-），女，漢族，山東聊城人，中國礦業(yè)大學會計碩士。

基金項目：江蘇省普通高校研究生科研創(chuàng)新計劃項目（SJZZ16_0268）。