試論注冊稅務師如何在鑒證業務中評價內部控制

彭素芬

【摘要】內部控制的實現過程需要企業中的董事會成員、管理層成員和基層員工共同去實現。要想確保內部控制的合理性，需要重視實現的過程，對這一過程給與合理的保證，來不斷的提升內部控制的效率性和效果性。注冊稅務師主要是指承擔稅務代理活動的專業技術性人員，做好鑒證業務中的內部控制評價，提升內部控制評價工作的有效性，是注冊稅務師的重要工作職責。

【關鍵詞】注冊稅務師 鑒證業務 評價 內部控制

一、前言

隨著國家稅務總局《企業所得稅匯算清繳納稅申報簽證業務準則（試行）》、《企業財產損失所得稅稅前扣除簽證業務準則（試行）》的發布，明確了注冊稅務師的工作職責和法定業務，執業工作有章可循，提升了注冊稅務師的職業地位。另外，也對職業準則的執行標準進行制定，使行業更為標準化，職業質量得到了較大的提高。賦予注冊稅務師對鑒證業務的內部控制實施情況進行評價職能，給注冊稅務師提出了新的課題。

二、內部控制概述

內部控制主要是指經濟活動中的經濟單位和各個組織在開展經濟活動過程中，構建的職責分工制度和業務組織形式，為了確保資產的安全完整和經營目標的順利實現，需要嚴格按照經營方針的要求貫徹執行，確保各項經濟活動具有效率性和經濟性，完成對單位內部各項控制方法的合理評價和有效規劃，提升經營管理效果和經濟效益。內部控制要素主要包括信息與溝通、風險評估、控制環境、監督檢查和控制活動等。注冊稅務師對企業內部控制進行評價，需要建立內部程序，明確內部控制程序的有效責任，對內部控制體系的控制程序有效性進行分析和評價。做好組織風險偏好控制工作，確保組織目標的順利實現。

三、內部控制及有效性對注冊稅務師取證的影響

企業內部控制制度的建設情況及實施效果，會對注冊稅務師的取證造成較大的影響。如果內部控制有效時，能夠確保生成的證據更為可靠，給注冊稅務師提供了更多適當和充分的證據進行控制測試，導致實質性測試減少。在對企業銷售收入的所得稅匯算清繳證業務進行測試時，為了確保檢查收入的準確性和及時性，需要做好銷售控制工作，有效的減少了抽查記賬憑證實質性測試程序，避免了實質性測試程序的復雜性。如果企業沒有建立有效的內部控制，注冊稅務師在對企業的內部控制情況進行評價時，評價的內容主要包括經濟事項的會計處理是否符合會計制度要求和納稅調整要求。差率費的報銷制度是否得到有效執行、報銷程序和原始憑證內容與控制制度是否相符。如果出現不相符情況，注冊會計師需要直接進行實質性測試，做好逐筆檢查工作，減少鑒證工作造成的風險，避免增加注冊稅務師的工作量[1]。

四、注冊稅務師如何在鑒證業務中評價內部控制

（一）案例簡介

B有限公司是A集團公司的全資子公司，A集團同時還擁有全資子公司C有限公司，B公司經過多年的發展，已經在全國范圍內建立了許多銷售網點，業務發展迅速。在2016年，B公司的全年銷售總額為8126.27萬元，總資產合計為15873.57萬元，企業所得稅稅率為25%。從B企業2016年的所得稅年度申報表上的數據顯示，企業的應納稅所得額為623.89萬元，應納所得稅額為155.97萬元。B企業為了降低企業所得稅稅務風險，決定委托注冊稅務師來對企業2016年的所得稅匯算進行鑒證。

注冊稅務師事務所對B公司的內部控制制度進行了初評，審查發現，B企業在2016年的差率費為63.58萬元，從謹慎性原則可以看出，B企業的差率費的真實性有待考證，需要進一步進行核查，研究表明，B企業存在虛報差旅費現象，虛報的差旅費為4.86萬元。

（二）注冊稅務師在鑒證業務中評價內部控制的內容

在對B企業的虛報應納所得額進行審查時，發現企業存在虛報差旅費現象，為了進一步核查企業其他方面的所得稅虛報情況，需要從以下幾方面的內容進行：

1.了解企業內部控制制度建設情況。注冊稅務師承擔鑒證業務中的內部控制評價工作，該項工作需要在注冊稅務師接受委托命令后執行，注冊會計師要想進一步了解企業內部控制建設情況，需要與企業的管理層人員及時進行溝通和交流，對企業的內部控制建設情況進行初步的了解和判斷，明確相關的書面文件及內部控制制度建設是否完善等。了解企業內部控制的評價、監督、制定及實施情況。

2.評價公司層面內部控制及有效性。（1）內部環境。企業的內部環境是內部因素的總稱，對企業內部控制及執行情況會造成較大的影響，為了確保內部控制工作的有效實施，需要將內部環境作為內部控制實施的基礎，內部環境的內容主要包括內部審計機制、企業治理結構、企業文化、組織機構設置于權責分配等。（2）風險評估。風險評估主要是指對各種不確定因素進行應對的過程，能夠對企業內部控制目標及時進行識別和科學進行分析，是實現內部控制目標的重要環節。在進行風險評估時，風險評估程序主要包括風險應對、風險識別、目標設定和風險分析等內容，需要按照以上程序開展風險評估工作。風險評估工作在開展過程中需要結合企業的實際情況，采用分擔、回避、承受和降低的形式來應對風險[2]。（3）控制措施。控制措施在實際的應用過程中需要嚴格按照企業目標的要求和手段，采取合理有效的措施，來解決企業內部控制問題，確保各項內部控制制度的有效實施，確保內部控制工作的高效完成。內部控制措施主要包括審批控制、授權控制、職責分工控制、財產保護控制、內部報告控制等方面的內容。

（三）評價公司具體業務的內部控制及有效性

注冊稅務師在實際的應用過程中注重對具體業務的內部控制及有效性檢查，要求嚴格按照內部控制審核程序的要求開展各項內部控制審查工作。遵守內部控制的有效性和存在性。內部控制的具體事項主要包括貨幣資金、成本費用、收入、短期投資、存貨及應收票據等內容，注冊稅務師在對企業內部控制和有效性進行評價時，需要從以下幾方面的內容出發：

1.檢查崗位分工。要求注冊稅務師對鑒證業務的貨幣資金崗位進行控制，明確自身的權限和職責，做好不相容崗位分離控制工作，了解企業是否嚴格按照親屬回避制度開展各項會計工作，企業出納人員不可兼任會計檔案保管、稽核、債券債務賬目登記等工作。對于一些敏感的會計崗位，要求做好崗位輪換工作，避免一人長時間擔任一個崗位，做到會計人員彼此之間的互相監督和崗位監督。

2.授權審批。要求審批人員需要明確審批方式、程序、權限和責任等相關控制制度，明確貨幣資金的權限和職責單位，要求嚴格按照授權審批的程序，進行授權審批的申請、支付、復核和審批工作，按照支付程序的要求辦理各項貨幣資金支付業務，確保貨幣資金審批的合理性，確保能夠及時準確入賬。另外，為了確保授權審批制度的合理性，對授權審批人員的貨幣資金業務進行有效處理，避免授權審批人員直接接觸到資金[3]。

3.控制及監督檢查。注冊會計師鑒證業務的控制及監督檢查措施主要是指，企業需要對貨幣資金業務做好定期的檢查，檢查的主要內容包括貨幣資金授權審批執行情況、崗位及人員配備情況和印章保管情況等。

五、結論

在鑒證業務中進行內部控制評價，是新時期對注冊稅務師提出的一項新要求，要想提升內部控制實施效果，要求注冊稅務師需要具備較強的專業知識，掌握內部控制方法。內部控制作為一門綜合性較強的學科，涉及到財務管理、管理學、稅收和風險管理等多個學科，要求注冊稅務師人員需要掌握較強的專業知識和具備豐富的執業經驗，建立完善的內部控制制度，促進注冊稅務師行業業務的拓展。對注冊稅務師而言社會一項艱巨的任務，也為注冊會計師行業的發展提供了機遇。

參考文獻

[1]饒賽軍，胡菊花.專項鑒證業務的內部控制評價標準與風險防范[J].財會研究，2011，04：68-70.

[2]韓振峰.淺談內部控制鑒證業務的演進過程[J].行政事業資產與財務，2013，09：57+69.

[3]李玉紅，汪月祥，霍曉雪.會計師事務所內部控制鑒證業務的問題及改進[J].中國注冊會計師，2013，07：57-60.