“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響

梁庭俊+章丹丹

【摘要】營(yíng)業(yè)稅改征增值稅作為十二五規(guī)劃我國(guó)財(cái)稅體制改革的“重頭戲”，是以結(jié)構(gòu)性減稅促進(jìn)穩(wěn)增長(zhǎng)、調(diào)結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵點(diǎn)。我國(guó)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)數(shù)量多、產(chǎn)值高，是納稅大戶，但房地產(chǎn)業(yè)的重復(fù)征稅卻阻礙了行業(yè)的健康發(fā)展，房地產(chǎn)營(yíng)改增正是在此背景下推行的，而營(yíng)改增正處于開展前期，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響無法確定，對(duì)此，文章在此基礎(chǔ)上將對(duì)“營(yíng)改增”背景下房地產(chǎn)企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施進(jìn)行分析探討。

【關(guān)鍵詞】“營(yíng)改增” 房地產(chǎn) 企業(yè)稅負(fù)

一、房地產(chǎn)營(yíng)改增內(nèi)容

從長(zhǎng)期的歷史發(fā)展來看，營(yíng)改增政策一直都是一個(gè)與時(shí)俱進(jìn)的動(dòng)態(tài)政策。其動(dòng)態(tài)一般表現(xiàn)為不斷地進(jìn)行改革。其實(shí)這是由我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)生變化決定的。稅收政策的最大功效在于調(diào)節(jié)市場(chǎng)，稅收政策是國(guó)家調(diào)控市場(chǎng)的重要手段。因此市場(chǎng)發(fā)生變化了，那么稅收政策也應(yīng)該發(fā)生改變。房地產(chǎn)營(yíng)改增即在房地產(chǎn)業(yè)施行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅。改革后的增值稅計(jì)稅方法為一般計(jì)稅法，計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅。其中，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的，適用11%的增值稅稅率；經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為租賃服務(wù)業(yè)的，適用6%的增值稅稅率。“營(yíng)改增”稅制改革最明顯的優(yōu)點(diǎn)就是避免了重復(fù)征稅，對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)而言，一系列的產(chǎn)業(yè)鏈條是可以進(jìn)行不重復(fù)征稅的對(duì)接，這在一定程度上可以緩解房地產(chǎn)價(jià)格高漲的現(xiàn)象。此外，房地產(chǎn)可以取得稅額發(fā)票進(jìn)行抵扣，這為房地產(chǎn)行業(yè)選擇建筑材料供應(yīng)商時(shí)提供了更加優(yōu)質(zhì)的參考。因此，“營(yíng)改增”稅制改革對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的成本下降與鏈條對(duì)接均具有重要意義。

二、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響

（一）對(duì)行業(yè)整體稅負(fù)的影響

營(yíng)改增以后，房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中外購商品價(jià)值可抵扣比例比較大，預(yù)期減稅效應(yīng)明顯。此外，房地產(chǎn)業(yè)實(shí)施營(yíng)改增所帶來的減稅效應(yīng)還取決于行業(yè)的投入產(chǎn)出比例。

（二）營(yíng)改增”改革對(duì)房地產(chǎn)上、下游關(guān)聯(lián)企業(yè)稅負(fù)的影響

首先，對(duì)房地產(chǎn)上游關(guān)聯(lián)企業(yè)稅負(fù)的影響。一般來說，行業(yè)稅負(fù)之間的相互影響，主要取決于兩個(gè)方面的因素：一是行業(yè)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)；二是商品的供求彈性。其次，對(duì)房地產(chǎn)下游關(guān)聯(lián)企業(yè)稅負(fù)的影響。這主要從兩個(gè)方面來考慮，一方面，是對(duì)房地產(chǎn)購買者的影響。另一方面，主要是對(duì)房地產(chǎn)消費(fèi)所帶動(dòng)消費(fèi)行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)的影響。

三、房地產(chǎn)企業(yè)在營(yíng)改增中的稅負(fù)變化分析

（一）模型構(gòu)建

營(yíng)改增之前，假設(shè)某房地產(chǎn)投資企業(yè)應(yīng)稅收入為R，企業(yè)所征繳納營(yíng)業(yè)稅稅率為5%R，由于營(yíng)業(yè)稅中具有所得稅稅前抵扣效應(yīng)功能，其應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為：

5%R×（1-25%）=3.75%R

營(yíng)改增之后，假設(shè)房地產(chǎn)投資企業(yè)的營(yíng)業(yè)成本為C，企業(yè)所繳納增值稅稅率為11%，取得進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣金額約占總成本比例為β；在“甲供材料”投資和運(yùn)營(yíng)模式下，房地產(chǎn)投資企業(yè)物料成本約占營(yíng)業(yè)成本比例為β1。作為一般納稅人的房地產(chǎn)投資企業(yè)應(yīng)繳納增值稅等于銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，即：

R/（1+11%）×11%-[C×β×17%+C×（β-β1）×11%]

（二）模型分析

本文假設(shè)房地產(chǎn)投資企業(yè)所有用于成本支出部分均能取得增值稅專用發(fā)票，從而獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額部分抵扣，即房地產(chǎn)投資企業(yè)增值稅可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額相應(yīng)成本比例β為100%。只有當(dāng)房地產(chǎn)投資企業(yè)營(yíng)改增前后稅負(fù)水平保持不變，才能確保營(yíng)改增后對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)不加重，即房地產(chǎn)營(yíng)改增營(yíng)業(yè)稅額=營(yíng)改增后增值稅稅額。

3.75%R=R/（1+11%）×11%-[C×β1×17%+C×（β-β1）×11%]

整理后得到，C/R×（β1×6%+11%）=6.16%（1）

第一，當(dāng)房地產(chǎn)投資企業(yè)選擇“包工包料”投資和運(yùn)營(yíng)方式時(shí)，β1=0，C/R=56%；當(dāng)C/R>56%時(shí)，房地產(chǎn)投資企業(yè)稅負(fù)在營(yíng)改增后出現(xiàn)減稅效應(yīng)；反之，營(yíng)改增后，房地產(chǎn)投資企業(yè)出現(xiàn)稅負(fù)上升現(xiàn)象。

第二，當(dāng)房地產(chǎn)投資企業(yè)選擇“甲供材料”投資和運(yùn)營(yíng)方式時(shí)，β1∈（0，1），通過計(jì)算公式（1）得到，C/R=6.16%/（β1×6%+11%）且C/R∈（36%，56%）。如果C/R>6.16%/（β1×6%+11%），營(yíng)改增之后，房地產(chǎn)投資企業(yè)出現(xiàn)減稅效應(yīng)，并隨著β1比例的逐步增大，其營(yíng)改增后的減稅效果更為明顯；反之，房地產(chǎn)投資企業(yè)的稅負(fù)出現(xiàn)不降反增的現(xiàn)象。

（三）結(jié)果分析

通過上述建模分析可知，營(yíng)改增后房地產(chǎn)投資企業(yè)選擇采用“甲供材料”投資和運(yùn)營(yíng)模式比“包工包料”模式取得更多的增值稅可抵扣稅額，減稅效果更為明顯。在房地產(chǎn)業(yè)增值稅稅率為11%和均能取得可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額增值稅發(fā)票的情況下，房地產(chǎn)投資企業(yè)營(yíng)改增后無論選擇采用“甲供材料”還是“包工包料”方式，房地產(chǎn)投資企業(yè)均能實(shí)現(xiàn)減稅效果。

四、營(yíng)改增后房地產(chǎn)投資企業(yè)的應(yīng)對(duì)之策

（一）整改經(jīng)營(yíng)模式

營(yíng)改增之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無論是包工包料，還是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提供甲供材，兩者都是營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提供的甲供材同樣要征收營(yíng)業(yè)稅。但營(yíng)改增之后就不同了。房地產(chǎn)開發(fā)購買的甲供材取得增值稅專用發(fā)票的可以抵扣17%的增值稅。而如果采用承包方包工包料的話，承辦方無法分開核算時(shí)，則從稅法角度，建筑施工企業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)和貨物銷售的混合銷售行為，則按11%征收增值稅，因此建筑企業(yè)會(huì)選擇開具11%的增值稅專用發(fā)票，從而降低企業(yè)的稅負(fù)。但對(duì)于取得增值稅專用發(fā)票的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，則導(dǎo)致少計(jì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，最終導(dǎo)致房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值稅稅負(fù)水平上升。因此營(yíng)改增之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)重新構(gòu)建企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式，降低企業(yè)整體稅負(fù)水平，達(dá)到增值稅稅負(fù)合理、優(yōu)化的目的。

（二）提高供應(yīng)商的管理

針對(duì)目前建筑施工企業(yè)來說，在采購施工材料時(shí)經(jīng)常會(huì)采用納稅人作為采購的主要對(duì)象，這樣能有效幫助建筑施工企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額不會(huì)遭到破壞。在一些施工企業(yè)施工中，應(yīng)該逐步重視供應(yīng)商管理，完善供應(yīng)商的管理模式，就能相對(duì)減少供應(yīng)商在施工企業(yè)合作中占有的比例，通過增加優(yōu)質(zhì)的供應(yīng)商，能有效減輕建筑施工企業(yè)稅收的負(fù)擔(dān)，因此能合理控制建筑施工企業(yè)中總體成本。一旦建筑施工企業(yè)受到相對(duì)嚴(yán)格的限制，就需要選擇規(guī)模較小的納稅人，并且進(jìn)行研究，通過小規(guī)模納稅人幫助企業(yè)提供稅負(fù)機(jī)構(gòu)代理的增值稅發(fā)票，合理幫助企業(yè)能嚴(yán)謹(jǐn)順利的將進(jìn)項(xiàng)稅額有所抵扣。對(duì)于建筑施工企業(yè)來說，營(yíng)改增的推廣能夠?qū)⑵髽I(yè)長(zhǎng)期存在的征稅問題進(jìn)行解決，并且能夠發(fā)揮重要的作用。在建筑施工的時(shí)候，經(jīng)常采用公開招標(biāo)的方式，某一些建筑施工企業(yè)為了保障能順利中標(biāo)，基本會(huì)采用與其他施工單位相互聯(lián)合，自主產(chǎn)生投票，當(dāng)建筑企業(yè)順利中標(biāo)后，各家企業(yè)再合理規(guī)劃施工，明確企業(yè)施工分包項(xiàng)目。在這樣的模式中，就會(huì)經(jīng)常出現(xiàn)施工企業(yè)需要自身承擔(dān)稅款，通過營(yíng)改增的方式能夠確保企業(yè)在納稅和經(jīng)營(yíng)中能夠得到全新的保障。

總而言之，營(yíng)改增是近年來我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)稅領(lǐng)域最重要的改革內(nèi)容，此舉旨在減輕企業(yè)稅負(fù)，促進(jìn)行業(yè)發(fā)展。然而房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增處于試行期，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)受營(yíng)改增的具體影響還無法得出結(jié)論，故而有必要在以后的工作中得到我們進(jìn)一步探究。

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