公立醫院內部審計“免疫系統”功能實施路徑研究

張榮榮

摘要：為了優化、提升公立醫院內部審計效能，促進醫院自我監督、約束機制的不斷完善，本文基于對L審計長提出的現代國家審計“免疫系統”理論的理解，分析加強公立醫院內部審計工作貫徹該理論的必要性及其影響，并提出公立醫院內部審計“免疫系統”功能實施路徑，即加強內部審計動態預警監控，建立、健全全流程、多維度的內部審計項目開展機制，以有效服務于醫院治理。

關鍵詞：公立醫院 內部審計 免疫系統

隨著財政部《關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》（財會[2015]24號）的發布，我國城市公立醫院綜合改革進一步深化，公立醫院全面推行內部控制建設、建立健全科學高效的制約監督體系已顯得越來越重要。公立醫院內部審計部門獨立開展的監督、評價、咨詢活動，是單位內部控制建設的重要組成部分。L審計長提出的“現代國家審計是經濟社會運行的一個免疫系統”理論（以下簡稱“免疫系統理論”），對內部審計活動具有重大的指導和借鑒意義。

一、加強公立醫院內部審計工作的必要性

內部審計活動與其所在組織的宗旨目標、業務特點密切相關。公立醫院是政府為了實現其政策目標，維護和滿足人民群眾的基本醫療服務需求而舉辦的非營利性醫療機構，就經營形態而言，其兼具企業與非營利組織的特點。相應的，公立醫院內部審計體制機制應對行政事業單位和企業內部審計的最佳實踐兼收并蓄，反映經營形態的雙重屬性特點，成為所在單位的“免疫系統”。

作為重要的民生保障行業和公共醫療衛生服務的提供者，公立醫院在推動經濟社會發展過程中發揮著重要作用，因此，加強公立醫院內部審計工作既具有現實的必要性，也具有政策要求的必然性。一方面，長期以來，由于職能定位不清、制度建設滯后等因素制約，像大多數事業單位一樣，公立醫院也存在著內部控制意識淡薄、內部控制措施不完善、缺乏有效的內部監督、內部控制人員業務素質參差不齊等不足，嚴重阻礙了服務水平和服務能力的提升，急需完善制度，促進管理提升；另一方面，《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出“對財政資金分配使用、國有資產監管、政府投資、政府采購、公共資源轉讓、公共工程建設等權力集中的部門和崗位實行分事行權、分崗設權、分級授權，定期輪崗，強化內部流程控制，防止權力濫用”，指明了行政事業單位內部控制建設目標和路徑。在此政策背景下，公立醫院應逐步形成科學有效的權力制約與協調機制，建立權力制衡和流程風險管控的內部控制制度，以提升公共服務能力，實現建設健康中國的目標。

在此背景下，以加強內部審計、建立健全內部監督機制為切入點，研究公立醫院內部審計“免疫系統”功能的實施路徑，必將促進公立醫院內部控制體系的完善，進一步推動公立醫院健康發展。

二、“免疫系統理論”對公立醫院內部審計工作的影響

誠如L審計長所言，類似于人體免疫系統預防、揭示和抵御病害的作用，國家也必須有一個“免疫系統”來預防、揭示和抵御經濟運行中的各種矛盾和病害，審計的本質就是“免疫”，審計機關即為所在組織的“免疫系統”。如同國家審計之于政府運行，內部審計作為醫院內部自我約束機制的重要組成部分，同樣可以通過發揮其監督、評價和咨詢職能，充當醫院的“免疫系統”，改善醫院的治理環境，助力運營提升。

一般認為，內部審計的評價、控制、咨詢、服務等職能均建立在“通過監督檢查，對被審計的事項予以鑒證”的基礎上，而作為內審工作的關鍵基礎職能，監督本身是一個不斷對業務運營風險進行識別、確認、計量、評估和報告的循環過程。因此，構建公立醫院兼具企業與非營利組織特色的內部審計“免疫系統”功能實施路徑，就要求內部審計部門像人體免疫系統一樣，提前介入和加強預防，通過主動性、預防性、動態化的風險識別、風險評估、風險反應、風險控制和風險監控，及時發現并揭示重要領域和關鍵環節中存在的問題，督促業務部門采取改進內部控制缺陷及應對內部控制環境、系統變化的措施，并幫助預防未來類似問題的出現（預防功能）、抵御未來違規風險（抵御功能）。

三、公立醫院內部審計“免疫系統”功能的實施路徑

基于上述分析及工作實踐，筆者提出公立醫院內部審計“免疫系統”功能實施路徑的基本思路，即以服務醫院發展為引領，以問題和風險為導向，以促發展、控風險為目標，加強動態預警監控，建立全流程、多維度的內部審計項目開展機制，實現對內部控制實施過程中存在的突出問題、管理漏洞和薄弱環節的有效管控、預防。

建立、健全全流程、多維度的內部審計項目開展機制，即建立專項審計與日常稽核相結合，涵蓋事前、事中和事后各階段，集風險識別、確認、計量、評估和報告于一體的監控體系，對醫院業務運營、制度執行、資產管理進行現場與非現場監控，以反映、分析、預報運營風險，實現內部審計監督、評價、控制、咨詢、服務等職能。

（一）年度風險評估

所謂年度風險評估，即指醫院內審部門應于每年年初制訂年度審計計劃前，對醫院經濟活動存在的風險進行全面、系統和客觀的評估，包括單位層面和業務層面兩部分。開展單位層面的風險評估時，應重點關注內部控制工作的組織情況、內部控制機制的建設情況、內部管理制度的完善情況、關鍵崗位工作人員的管理情況及財務信息的編報情況等；開展業務層面的評估時，應當重點關注預算管理、收支管理、政府采購管理、資產管理、建設項目管理、合同管理等業務領域。

通過綜合考慮醫院戰略目標、風險偏好、領導班子的要求以及上述業務領域以往內部審計工作開展情況，分析、評估各業務流程和管理機制的固有風險、現有控制水平，衡量剩余風險程度，把握內審風險關注度，并根據評估的風險程度高低，確定審計重點，制訂年度審計計劃，真正做到審計資源分配以風險為基礎，“高風險高密度監督，低風險低密度監督”。

（二）內部控制自我評價

內部審計部門于每年年中開展內部控制自我評價和報告，依據《行政事業單位內部控制規范（試行）》（財會[2012]21號）、《關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》（財會[2015]24號），或者參考《企業內部控制基本規范》（財會[2008]7號）和《企業內部控制配套指引》（財會[2010]11號）等相關規定，對內部控制設計和執行有效性進行評價。

內部控制自我評價工作應圍繞內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督等控制要素，遵循全面性、重要性、客觀性原則，對內部控制設計有效性與執行有效性進行全面評價，認真查找可能存在的內部控制缺陷，分析原因，提出改進和完善建議，并將評價報告上報醫院主要負責人，以強化醫院各級管理及業務人員的內部控制責任意識，促進對發現問題和風險的及時、有效整改，從根本上提升內部控制執行力。

（三）年度審計項目

年度審計項目是實現內部審計職能的有效手段和重要途徑，按照執行頻率，其可細分為專項審計和日常稽核兩種類型。

1.專項審計

一般而言，專項審計項目通常按照審計準備、審計實施、審計報告和后續跟進等步驟開展，其程序性較強，主要工作流程包括：選擇審計對象、制訂項目審計實施方案、下達審計通知書、與被審計單位（部門）管理層溝通、開展現場審計調查、收集與審定審計證據、確認審計發現、提出審計建議、撰寫審計報告、開展后續審計等。

除每年定期開展內部控制自我評價以外，內審部門還應針對各項活動及業務操作的規范性、經濟性、準確性進行監督、評價。具體而言，內審部門應依據年度風險評估結果，對預算管理、收支管理、政府采購管理、資產管理、建設項目管理、合同管理、績效管理、科研經費管理等重要領域和關鍵環節進行全過程跟蹤、檢查。其對象及評價目標包括但不限于：運營管理的合規性和規范性；信息系統規劃設計、開發運行和管理維護；會計記錄和財務報告的準確性和可靠性；機構運營績效和管理人員履職情況等。

可以說，專項審計項目是發揮審計職能的有力載體，其對于強化重要崗位的監督、及時揭示運營管理的薄弱環節、促進醫院治理水平提質增效有著重要意義。但應予關注的是，專項審計作為靜態、事后監督工作，存在著覆蓋不足、監督滯后、靈活性不足等缺陷。

2.日常稽核

為了彌補專項審計前述不足，可以通過開展日常稽核，進行動態、持續監控，促進監督關口前移。所謂內部審計動態預警監控，即充分發揮內審工作的日常性、內部性優勢，通過運用管理信息系統大數據，對醫院運營及業務管理過程中的財務指標和關鍵環節進行日常稽核、分析監測，及時發現風險隱患，發揮非現場審計持續性動態識別風險及精準打擊功能，彌補專項審計覆蓋不足及滯后性的缺陷。

（1）確定風險指標及關鍵環節

風險指標方面，全面考慮醫院各個業務單元的重要性及風險高低，挑選業務收支結余率、醫療收支結余率、資產負債率、百元收入藥品消耗、百元收入衛生材料消耗、藥品支出率、凈資產增長率、收支結余增長率、業務收入增長率等財務綜合評價指標，并設定相應的閥值，定期測量，實現對醫院運營狀況的動態監控；關鍵環節方面，綜合衡量風險發生的條件、形式、影響程度、作用方式及性質等因素，定期抽查收費窗口現金收付、退費、非招標采購等單項金額小、發生頻率高的業務，以及對招標采購、建設項目等金額大、周期長業務的關鍵節點實施過程監督，以確認操作的規范性、合規性、時效性。

（2）定期進行對標分析

綜合考慮業務風險程度、業務數據生成周期和信息化程度，對各項指標進行定期監測和分析。依托管理信息系統，逐步實現半年度、季度、月度的業務掃描。一旦發現某項指標超過閥值出現異常波動或關鍵環節操作不規范，則應及時調閱相關業務資料，訪談相關人員，適時安排現場檢查，查明異動原因，并視異常波動程度高低判斷是否需要對年度審計計劃進行調整。

綜上所述，通過開展專項審計和日常稽核，內部審計一方面要發揮監督、評價職能，當好單位內部經濟運行的守門人；另一方面，也應充分發揮咨詢與服務職能，扮演單位領導班子的“參謀”、“助手”角色，為醫院事業發展保駕護航，進一步推動醫院管理水平提升。

（四）督促審計發現整改落實

為提升審計效能，應建立、健全審計閉環管理機制，著力督促審計發現問題整改及審計建議落實，實現審計檢查與整改落實二者并重。

在制度層面上，應通過審計章程等相關制度明確整改措施、時間安排、責任追究等內容，為落實轉化審計成果提供制度保障，確保審計發現的整改落實工作有法可依，有章可循。

在操作層面上，針對審計中發現的問題，內審部門應提出切實可行的改進提升建議，督促相關部門進行整改，并對整改和落實情況進行持續性跟蹤檢查；同時，將存在整改不到位、屢查屢犯等情形的部門或人員信息報告給單位主要負責人，以增強制度執行剛性。

四、結語

充分發揮內部審計“免疫系統”功能，夯實、完善內部審計工作基礎，構建符合公立醫院運營特點，集事前風險評估、事中內控自評、事后審計監督及日常動態監控機制于一體的動態、全方位、多維度的內部審計“免疫系統”功能實施路徑，推動業務流程及內部控制制度的持續改進，助力醫院內部治理水平和公共服務效能不斷提升，進一步促進公立醫院綜合改革。

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（作者單位：北京大學第一醫院）