論我國內(nèi)部控制審計的發(fā)展現(xiàn)狀及對策

董瀝鴻

摘要：本文基于對內(nèi)部控制審計內(nèi)涵的界定，利用理論研究法，剖析了我國內(nèi)部控制審計發(fā)展在現(xiàn)實中所面臨的困境，并提出了與之對應的對策與其他方面的建議。

關鍵詞：控制風險 內(nèi)部控制 內(nèi)部控制審計

一、內(nèi)部控制審計的涵義

所謂內(nèi)部控制審計，即注冊會計師受相關利益人委托，就被審計單位在某一時間內(nèi)，其內(nèi)部控制設計的合理性及運行的有效性進行評價，并發(fā)表相應審計意見。在履行審計受托責任的過程中，注冊會計師應根據(jù)被審計單位的實際情況，制定有針對性的審計計劃，通過執(zhí)行相關審計程序，為評價內(nèi)部控制獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以對內(nèi)控的設計和運行提供合理保證。

二、內(nèi)部控制審計在我國發(fā)展的困境

（一）缺少良好的制度環(huán)境

內(nèi)部控制審計的發(fā)展受制于制度環(huán)境的完善程度。而在現(xiàn)有關于內(nèi)部控制審計的制度中，制度制訂視角均著眼于對內(nèi)部控制審計工作的指導性規(guī)則及原則性意見，而忽視了針對審計工作目標、內(nèi)容、方法、程序及報告形式的具體準則，凸顯出現(xiàn)有制度缺乏可造操作性的劣勢。這使得在開展內(nèi)部控制審計工作前難以制定較為有效的審計方案，實施審計過程中的方法缺乏科學性，審計終結階段難以發(fā)表有針對性的審計意見。同時，在所遵循的審計準則中，過多的依靠于財務審計準則，難以突出內(nèi)控審計的特點和目標，并容易令審計人員產(chǎn)生內(nèi)控審計等同于控制測試的錯誤思考，造成審計效果欠佳不利影響。

（二）審計工作要素界定不清晰

在審計主體、客體、目標、范圍、方法及證據(jù)等多要素中，審計工作的目標、范圍及程序這三大要素對審計報告的質(zhì)量產(chǎn)生不可忽視的影響。而就現(xiàn)實而言，在已進行的企業(yè)內(nèi)部控制審計中，這三大要素的概念界定并不清晰。

首先，在財務報表審計中，審計目標可從報表層和認定層兩個層次將目標界定為總體審計目標和具體審計目標。而內(nèi)部控制審計由于審計對象的不同，無法沿用財務審計中審計目標的界定方法，且在現(xiàn)有的準則也未明確內(nèi)部控制審計目標，因此目標無法準確界定；與財務審計不同，內(nèi)部控制審計的直接對象不再是企業(yè)的財務報表，而是其內(nèi)部控制。財務審計的范圍可根據(jù)報表項目數(shù)據(jù)，通過固定或變動百分比的方法，計算重要性水平，從而確定審計范圍。而內(nèi)部控制中沒有可進行定量判斷的數(shù)據(jù)，更多的需要注冊會計師進行定性判斷，因此其范圍難以準確界定；最后，同樣由于審計對象性質(zhì)不同，財務審計的有關程序不再是用于內(nèi)部控制審計。而緊靠檢查、觀察及詢問之類的審計程序，難以對內(nèi)部控制進行合理評價，這就使得程序的界定不清阻礙了內(nèi)控審計的發(fā)展。

（三）人力資源質(zhì)量欠佳

內(nèi)部控制審計雖與內(nèi)部審計及注冊會計師控制測試有相通之處，但在審計內(nèi)容、目的等方面仍存在較大差異。較內(nèi)部審計和財務審計而言，尚屬于新興的審計業(yè)務，因此，對審計人員傳統(tǒng)的能力要求是不能照搬至內(nèi)部控制審計中的，即傳統(tǒng)審計人員素質(zhì)與內(nèi)部控制審計要求不符。此外，內(nèi)部控制審計由于審計對象的變化，其要求的專業(yè)技能覆蓋面也比以前更廣，需要審計人員掌握更多的跨專業(yè)知識，這就更加體現(xiàn)了現(xiàn)有人力資源質(zhì)量的不足。

三、改善我國內(nèi)部控制審計發(fā)展的對策

（一）營造良好的制度環(huán)境

在改善制度環(huán)境方面，證監(jiān)會應出臺統(tǒng)一的內(nèi)部控制審計指引和具體的標準規(guī)范，以對內(nèi)部控制及與其有關的概念進行權威界定，包括內(nèi)部控制審計要素、標準和相關理論依據(jù)在內(nèi)的其他問題亦應一并闡明。之前的各種不統(tǒng)一的規(guī)范和制度應該予以廢除。

（二）清晰界定審計要素

根據(jù)上文中所提出的問題，筆者認為審計目標、審計范圍及審計程序的清晰界定在很大程度上能使內(nèi)部控制審計發(fā)展擺脫不利因素的束縛。首先，目標對于任何工作而言都具有導向性作用，內(nèi)控審計中亦是如此，它決定了審計的范圍、程序的選擇和具體應用；其次，內(nèi)部控制審計的質(zhì)量、責任及成本均受制于工作范圍，對其界定的準確與否直接影響內(nèi)控審計的可行性；最后，審計程序的選用及其本身的效力與審計意見的類型關系密切，直接影響審計效果。因此，要結合內(nèi)部控制的性質(zhì)和特點，創(chuàng)新和改良審計程序，如果審計程序不恰當，審計意見也將缺乏權威性和說服力。

（三）提高人力資源水平

內(nèi)部控制審計對審計主體的勝任能力提出了新的標準，這就促使人力資源水平要不斷提高以符合此標準，主要從兩方面改進：第一，提高審計隊伍現(xiàn)有水平。根據(jù)工作需要，對在崗審計人員實行定期培訓，實現(xiàn)職業(yè)水平的提升；第二，整合組織結構。選拔審計人才時，在專業(yè)素質(zhì)過硬的基礎上，應重點關注跨學科知識的掌握情況，并根據(jù)內(nèi)部控制審計工作的需要，聘用非財務領域的專業(yè)技術人才，提高審計隊伍的綜合工作水平。

四、優(yōu)化我國內(nèi)部控制審計工作的建議

（一）借鑒國外內(nèi)部控制審計的發(fā)展經(jīng)驗

在完善和促進我國企業(yè)內(nèi)部控制審計發(fā)展上，我們需要借鑒國外經(jīng)驗，提高內(nèi)部控制審計的地位，賦予更高的權力，強化內(nèi)審職業(yè)隊伍及其內(nèi)部人力資源質(zhì)量，將內(nèi)審的工作關注視角投射至更廣泛的領域，并調(diào)整其戰(zhàn)略導向。

（二）設計出適合我國的內(nèi)部控制審計流程

計劃審計工作階段：考慮風險評估的作用，根據(jù)企業(yè)具體情況調(diào)整審計工作，應將對被審單位控制是否足以應對重大錯報風險作為評價重點。此外，應適時選擇對外部工作成果的利用。

實施審計工作階段：將“由上至下”的思維方向貫穿內(nèi)控審計工作全過程，以提高審計主體對可能造成重大錯報的認定的關注程度。

終結審計階段，審計意見的最終形成無法缺少歸納匯總審計工作及獨立發(fā)表審計意見此二驟。其中，審計工作匯總，涵蓋了意見形成、管理層聲明文件獲取及書面溝通。

（三）整合財務報告審計與內(nèi)部控制審計

在內(nèi)部控制審計中，基于成本效益原則，結合實際需要，有選擇性的對財務報表鑒證業(yè)務中控制測試成果采納，同時有針對性地調(diào)整被控審計工作圍度，繼而獲取優(yōu)質(zhì)審計證據(jù)以支持財報中對內(nèi)控的評價，避免重復審計，提高審計效率，降低審計成本，保證審計質(zhì)量。

參考文獻：

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