“兩收”“兩付”的會計列報問題探討

煙臺南山學(xué)院　關(guān)八一　尚戰(zhàn)莉

“兩收”“兩付”的會計列報問題探討

煙臺南山學(xué)院關(guān)八一尚戰(zhàn)莉

“兩收”“兩付”業(yè)務(wù)是基于產(chǎn)品購銷或者勞務(wù)提供與接受等日常經(jīng)營行為而引起的會計事項，在會計賬務(wù)處理上比較直觀，體現(xiàn)了市場行為和現(xiàn)金流量的方向。但是，在資產(chǎn)負債表的列報項目中對其列報尤為詳細，本文從案例分析入手，對“兩收”“兩付”資產(chǎn)負債表列示項目進行論述。

“兩收”“兩付” 項目列報

一、“兩收”與“兩付”賬戶的歸類標(biāo)準(zhǔn)

在實務(wù)中，“兩收”賬戶的歸類標(biāo)準(zhǔn)，是由其核算的內(nèi)容決定的。其核算的內(nèi)容主要是銷售、接受勞務(wù)等經(jīng)營活動，最終會帶來經(jīng)濟利益的流入，會導(dǎo)致資產(chǎn)的增加。盡管預(yù)收賬款是負債類賬戶，但其業(yè)務(wù)的實質(zhì)不是以金錢償還，而是按照合同規(guī)定最終以貨物或者勞務(wù)的提供為目的，會導(dǎo)致經(jīng)濟利益的流入，因而將其與應(yīng)收賬款歸為核算銷售、提供勞務(wù)等導(dǎo)致資產(chǎn)增加業(yè)務(wù)的“兩收”一對經(jīng)濟事項來核算。

［例1］甲乙兩公司2015年1月1日簽訂100萬元的A產(chǎn)品供銷合同，合同規(guī)定乙公司在合同簽訂后7日內(nèi)向甲公司支付10%的預(yù)付款后發(fā)貨，甲公司1月3日收到乙企業(yè)預(yù)付的貨款10萬元存入銀行，1月5日甲公司向乙公司發(fā)貨，貨款100萬元，增值稅銷項稅額為17萬元，A產(chǎn)品的成本為80萬元，剩余款項月末付清。要求：為甲公司進行月末的會計處理。會計處理如下：

從（1）可知，此時貸方的預(yù)收賬款是根據(jù)合同規(guī)定預(yù)收貨款的定金而形成的負債，不需要以資金流出來償還，在預(yù)收款不多的企業(yè)，也可以直接在應(yīng)收賬款的貸方核算；（2）的借方預(yù)收賬款代表的是本批銷售業(yè)務(wù)形成的債權(quán)總額，與（1）的貸方相抵，即為（3）應(yīng)補付的貨款余額。此筆業(yè)務(wù)并沒有從實質(zhì)上形成負債。對于“兩付”業(yè)務(wù)的歸類標(biāo)準(zhǔn)是以其購貨、接受勞務(wù)等日常經(jīng)營行為引起，最終以未來的償債義務(wù)而定，與“兩收”的核算業(yè)務(wù)只是立場的不同。仍以例1為例，作為購貨方的乙公司，由于預(yù)付而形成的10萬元預(yù)付賬款債權(quán)，并不是要以貨幣償還為目的，其最終是為了獲得A貨物，仍將繼續(xù)補付貨款，所以將“兩付”按照業(yè)務(wù)核算的實質(zhì)在會計實務(wù)處理時歸為一對。在預(yù)付款不多的企業(yè)，也可通過應(yīng)付賬款賬戶核算預(yù)付賬款。

二、“兩收”“兩付”賬戶在資產(chǎn)負債表中的列示分析

盡管“兩收”“兩付”賬戶在會計實務(wù)中的核算內(nèi)容是相同的，但是在資產(chǎn)負債表中的列示卻是根據(jù)有關(guān)明細科目的余額計算分析填列。如圖1所示：

圖1　“兩收”“兩付”科目余額計算填列分析示例圖

第一，“應(yīng)收賬款”（資產(chǎn)類）項目的列示分析。在對資產(chǎn)負債表項目填列時，對“應(yīng)收賬款”資產(chǎn)類項目，列示的是賬面價值，應(yīng)當(dāng)根據(jù)“應(yīng)收賬款”賬戶和“預(yù)收賬款”賬戶所屬明細賬戶的期末借方余額（代表資產(chǎn)）合計數(shù)，再減去“壞賬準(zhǔn)備”賬戶中有關(guān)應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備期末余額后的金額填列。舉例如下：

［例2］平陽公司2014年年末“應(yīng)收賬款”科目的借方余額為1000萬元，“預(yù)收賬款”科目貸方余額為1500萬元，其中，明細賬的借方余額為150萬元，貸方余額為1650萬元。“應(yīng)收賬款”對應(yīng)的“壞賬準(zhǔn)備”期末余額為80萬元，該公司年末資產(chǎn)負債表中“應(yīng)收賬款”項目的金額應(yīng)為多少萬元？

根據(jù)應(yīng)收賬款項目的期末余額填列計算分析，應(yīng)收賬款項目的填列金額=1000+150-80=1070（萬元）。

第二，“預(yù)收款項”（負債類）項目的列示分析。在資產(chǎn)負債表預(yù)收款項負債類項目填列時，由于其本科目屬性貸方代表的是負債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)“預(yù)收賬款”賬戶和“應(yīng)收賬款”賬戶所屬明細賬戶的期末貸方余額合計數(shù)填列。仍以例2為例，平陽公司2014年年年末預(yù)收賬款項目的列示金額就應(yīng)該是預(yù)收賬款明細的貸方余額1650萬，因為應(yīng)收賬款所屬貸方明細賬戶沒有余額。

第三，“預(yù)付款項”（資產(chǎn)類）項目的列示分析。預(yù)付款項是資產(chǎn)類借方屬性，在資產(chǎn)負債表項目列報時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)“預(yù)付賬款”賬戶和“應(yīng)付賬款”賬戶所屬的明細賬戶的期末借方余額合計數(shù)，減去“壞賬準(zhǔn)備”賬戶中有關(guān)預(yù)付款項計提的壞賬準(zhǔn)備期末余額后的金額填列，因為預(yù)付款項的債權(quán)性有可能因為對方經(jīng)營環(huán)境的惡化或者其他事項而導(dǎo)致無法以貨物或者勞務(wù)償還而計提。對此項業(yè)務(wù)的列示應(yīng)用，在下面應(yīng)付賬款項目的列示分析中一并例解。

第四，“應(yīng)付賬款”（負債類）項目的填列分析。應(yīng)付賬款的本科目賬戶屬性是負債，因而在資產(chǎn)負債表列示分項內(nèi)容時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”賬戶和“預(yù)付賬款”賬戶所屬明細賬戶的期末貸方余額合計數(shù)填列。預(yù)付賬款由于是購貨或者接受勞務(wù)等而引起的合同定金行為，以獲取貨物或者勞務(wù)等為目的，將會發(fā)生后續(xù)的償還義務(wù)，其貸方的余額是負債屬性。因而，“兩付”業(yè)務(wù)的貸方屬性是計算分析填列應(yīng)付賬款（負債類）項目期末余額的關(guān)鍵。舉例如下：

［例3］2014年12月31日，德陽公司“應(yīng)付賬款”賬戶為貸方余額260萬元，其所屬明細賬戶的貸方余額合計為330萬元，所屬明細賬戶的借方余額合計為70萬元；“預(yù)付賬款”賬戶為借方余額150萬元，其所屬明細賬戶的借方余額合計為200萬元，所屬明細賬戶的貸方余額為50萬元。在德陽公司期末資產(chǎn)負債表中，“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付款項”兩個項目的期末數(shù)分別應(yīng)為多少？

根據(jù)應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款的貸方負債和借方資產(chǎn)類本科目屬性，分析計算如下：

三、結(jié)論

對于“兩收”“兩付”會計業(yè)務(wù)，其具體賬戶的設(shè)置和使用，在會計實務(wù)的業(yè)務(wù)處理過程中有一定的靈活性，可根據(jù)具體單位業(yè)務(wù)的多少而定，不影響其核算的實質(zhì)。因為，“兩收”“兩付”都是流動資產(chǎn)或者流動負債，在年度會計期間內(nèi)通常都是循環(huán)往來。但是，由于業(yè)務(wù)的經(jīng)常性以及不同單位間的現(xiàn)金流問題和生產(chǎn)能力等問題，也會經(jīng)常導(dǎo)致流動資產(chǎn)和流動負債在一年或者一年以上的一個營業(yè)周期內(nèi)無法收回或者清償。在資產(chǎn)負債表中對“兩收”“兩付”業(yè)務(wù)的期末余額列報，主要是為了向報表使用者提供企業(yè)的財務(wù)狀況等有關(guān)會計信息，了解“兩收”“兩付”業(yè)務(wù)的賬齡問題及債權(quán)債務(wù)事項，有助于財務(wù)報告使用者做出經(jīng)濟決策。“兩收”“兩付”中的“預(yù)收”和“預(yù)付”業(yè)務(wù)，是基于合同和產(chǎn)品或者勞務(wù)等的市場需求而引起的商業(yè)信用，在會計實務(wù)的處理中比較直觀，體現(xiàn)了市場行為和現(xiàn)金流量的方向。在資產(chǎn)負債表的列報項目上，體現(xiàn)了財務(wù)狀況的具體構(gòu)成，反映了資產(chǎn)負債與凈資產(chǎn)間的平衡關(guān)系，影響資產(chǎn)負債率和流動比率與速動比率的高低，進而對報表使用者的經(jīng)營決策產(chǎn)生影響。

［1］財政部會計資格評價中心：《初級會計實務(wù)》，中國財政經(jīng)濟出版社2015年版。（編輯周謙）