基于價值鏈理論的酒店作業成本系統構建

北京航空航天大學北海學院　趙燕蘭

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基于價值鏈理論的酒店作業成本系統構建

北京航空航天大學北海學院趙燕蘭

本文基于價值鏈理論，通過分析我國酒店成本管理存在的不足，然后探究價值鏈視角下作業成本法對成本控制的影響，最后根據酒店價值鏈的特點，制定酒店作業成本計算系統。

酒店價值鏈作業成本法成本控制

一、引言

在20世紀80年代，美國專家首次給出了價值鏈理論用來評估生產企業的競爭力。由于該理論的普及，價值鏈不單局限于生產企業，而是在更大的領域得到使用，當然也包括酒店業。受此理論影響，供應鏈、作業成本法如雨后春筍般出現并普遍采用。近年來，隨著經濟全球化的深入推進，我國成功舉辦奧運會、上海世博會、廣州亞運會等活動以及國家相繼出臺鼓勵旅游發展的有關規劃政策，旅游業持續保持強勁的增長勢頭。我國經濟和旅游業的快速發展，有力推動了酒店業的高速發展，但目前我國酒店業整體利潤水平并不太理想的情況下，酒店奉行客戶觀念，并且十分耗費資金，因此其各種成本都相當大。采用舊有的會計方法，無法恰當將產品成本進行分攤。但作業成本法卻有助于酒店管理者深入調查酒店的各種成本，找出能真正降低成本的各個環節，最終實現有效的成本控制。

二、酒店成本管理存在的問題

（一）成本管理理念滯后我國大部分酒店奉行舊有的成本管理理念，輕視供應鏈管理，并且只關注公司內部的管理，忽視外部管理。許多采購活動僅僅固守于單一的酒店到生產企業的方式，盡管容易操作，然而成本很大。酒店面對的競爭壓力越來越大，這迫使其減少內部成本，其中尤為重要的是酒店倉儲管理。特別是物流的壯大與供應鏈運作手段的熟練，要求酒店業要快速改革內部管理。這兩種變革關系密切，相輔相成，彼此支持。

（二）忽視價值鏈管理舊有的成本管理脫離于價值鏈，致使酒店難以做到全成本預算。例如怎樣挖掘潛力顧客，降低房間空置率，怎樣促銷和公關，怎樣確定供貨企業，怎樣增加客戶滿意度等，在舊有的管理成本的觀念看來，這些工作都是由單個部門完成的，缺乏良好溝通，難以有效地做好成本預算。但是酒店的產品是一個整體，往往某個不足會降低全體績效。因此酒店會計部門要和相關部門通力合作，建成一條全面的價值鏈，最終實現有效地管控酒店成本的目標。

（三）成本測算方法滯后舊有的成本測算方法難以精確計算成本，導致對酒店盈利情況的考察失真。此外，舊有的方法只能得出酒店全體的收入和成本，卻無法得出具體的成本詳情，所以也就無法測算具體的盈利能力，也就難以有針對性地對虧損的產品進行改進。例如酒店無法詳細計算出房屋的成本，更無法計算不同消費者的邊際貢獻，只會單純地覺得出租房屋的數量越多，利潤就越大。因此，進行的分析著重于總體數量，卻無法恰當地優化組合。在實際操作時，必定會想方設法增加出租房屋數。表面上，房屋出租率保持不變，然而房價不斷下降，成本卻不斷增長，難以取得最大利益。

三、基于價值鏈理論的酒店作業成本計算系統構建

作業成本法主要是借助引進“作業”確保成本測算對象具體與準確，關鍵是挖掘出產生每個作業成本的因素，進而有針對性地減少成本，然而此方法未將每個作業間的關系及其成本考慮其中。假如純粹地減少作業成本會減少產品的價值，弱化酒店的競爭能力。此外，由于服務的獨特性質，假如未能熟悉酒店的價值鏈，沒有深刻分析酒店產品的價值增加節點，就難以高效地對服務進行劃分，更難以從整體上管控供應鏈，此方法也就沒有任何作用。因此只能以價值鏈理論為指針，使用有效管控供應鏈的技術，利用全體供應鏈的系統效應，這樣才能有助于計算酒店服務的成本和收入，最終確定哪種服務價值最大，確保酒店的決策合理。

（一）價值鏈下作業成本法對成本控制的影響與舊有的成本測算辦法相比，作業成本法的測算步驟繁雜，酒店旨在有效地構建服務價值鏈，考察酒店的哪些活動產生價值，什么產品價值最高。

（1）依托考察增值和非增值作業，完善酒店運營，真正做到管控成本，往往酒店的服務流程數超過50，這些流程包含了酒店運營的所有層面和全體部門。假如流程不合適，就不利于部門間的合作，或者降低績效。服務流程優化的含義為：依據特定的成本與管理，得出如何把資源轉變成商品與服務的有效方式。酒店依靠系統成本管控，根除未增值作業，想方設法降低各項作業損耗。除此之外，酒店還能夠考察增加和減少效益的各種因素，并有針對性地采取措施，不斷地完善成本管控。

（2）可以考察酒店的獲利能力，識別關鍵客戶與中心服務。作業成本法以作業為基礎，不僅恰當地在房屋中心分攤間接費用，還在產品與客戶間進行有效地分攤，所以得到的產品與顧客的成本準確可靠，有助于提升盈利分析的效率。以此為基礎，就能夠恰當地決策。知曉各產品和顧客的盈利信息，有助于酒店進行市場定位和制定長遠發展戰略。例如，能夠根據營業的淡旺季來管控為旅行社游客提供的房屋數量，并適當放棄盈利低乃至虧損的業務，與此同時，加大資金支持，以優質的服務提升顧客的忠誠度，確保利潤的穩定，最終實現企業的關鍵競爭能力的強化。

（3）有助于設計新的責任會計體系和恰當的評估績效的責任中心。中國酒店以前形成的責任中心，將部門作為評估對象，在以數量為中心的粗放管理下勉強能用，但技術的發展使得這種責任中心越來越不合時宜，因此要設計新的責任會計體系。由于作業成本法以作業為測算成本的對象，測算時根據性質進行成本分類，得到的成本資料和盈利狀況穩定、可靠，所以有助于業績考核。

（二）酒店作業成本計算系統制定

（1）根據酒店服務產品確定成本中心。在使用作業成本法的背景下，酒店的服務產品的概念就是產生收入的服務。當進行酒店管理時，產生收入的服務主要有房屋、飲食、超市、休閑場所。這些項目分別為自己的成本中心，據此將成本集中。酒店的服務包含主要業務與輔助業務，本文把某酒店的主要業務作為范例來定義服務與成本中心。

圖1　酒店成本中心

（2）對成本中心作業進行細分。對作業的細分要適當，細分到何種程度要依據公司的大小與管理者的需求，如果細分過度，不但資料冗雜，還增加工作量，提高了成本。如果細分不足，難以有效地進行作業分析。通常而言，酒店細分作業包括兩步：第一步為確定每個成本中心的關鍵作業，就客房部來說，包括前臺、衛生、服務、維護四個中心；第二步為確定每個成本中心關鍵作業的構成，就客房部來說，前臺能細分成總臺、收入審核、經營款項；衛生能細分為打掃房屋、清理房間、清洗；服務能細分為歡迎游客、審查告別；維護能細分為計算機維修、基礎設施維護。

（3）資源庫及其動因的確定。在制定好每項作業以后，需要根據資源因素把資源消耗劃歸到作業里。酒店作業消耗的成本主要來源于酒店。例如會議及其基礎設施的成本。酒店作業資源消耗體現為有關的餐飲費用、薪資和社保、折舊與維護費、能源耗費、材料的耗費與清洗費以及別的費用。一旦確定資源庫，就要把資源配置給各項作業。

資源動因是資源耗費和作業的聯系，反映對象需要資源的程度與頻度。即以知曉產品生產使用步驟為前提，辨別、測算作業，同時把作業歸集，形成相應的中心，此外把有關耗費集中到對應的作業上去，形成作業成本。隨后考察作業耗費資源的狀況，確保作業的效用。借助作業成本因素與作業對應的聯系，識別出必備的資源和可調整的資源，進而獲得減少作業耗費量的辦法，提升作業績效。

圖2　作業成本簡圖

圖3　酒店采購供應鏈運作系統

（4）作業動因的確定。成本計算的效率隨著成本動因數量的增加而增加，通常來說，酒店如果想得到準確的成本資料，要求的作業動因也要增加才能實現。酒店業涵蓋領域廣，如為各項作業確定相應的動因，耗費巨大，無法做到。但把眾多作業加總，運用一個作業動因核算其消耗，精確度必然下降。所以有效使用此方法的重點是選取什么樣的動因，動因數是多少以及怎樣確定數量。

從人工成本的角度來看，往往根據作業的耗時數或者實際產量配置給每個作業。其又可分為每個作業消耗所有員工時間的比率；相應的員工結束作業的耗時比率；各員工結束作業的時間的比率。與人工成本不相關的成本能依據不同的方式配置給每個作業。至于選取何種方式，受到成本消耗狀況的影響。然而不管怎樣配置，都要著重思考重要性。假如一個成本要素不重要（通常低于5%），就不要把其當做成本進行專門配置。

（5）確定計量指標，計算單位作業成本。作業計量指標通常受到價格、質量的影響。在落實時，最為關鍵的決策是確定指標的種類與數目。一是要著重考量耗時或者成本大的作業。此種作業的計量指標不但要結合服務與顧客的多樣化，而且識別在各種服務和顧客的影響力的大小。假如差異很大，那么作業計量指標就要更加精確，甚至再次確定作業。二是要考量與作業不相關的成本，并分析是什么因素導致這些成本以及如何計量。

當確定作業計量指標的種類和數目時，要實現最低的成本獲得最大的收益。成本資料的準確度和作業計量指標詳細度成正比，與此同時，投入的成本也就越大。如果選取的計量指標產生的收益高于付出的代價，就采納；如果相反，就拒絕。雖然酒店進行作業的繁雜度不受限制，然而關鍵的指標通常包括：生產的服務的數目、對應的職位數目、愿意獲取服務的顧客數目、服務的品質、實現服務的數目。此指標借助酒店的客房部門來解釋。如表1。

表1　客房部作業計量指標

（6）選取成本對象配置成本。就酒店的角度來看，衡量與配置的項目正是成本對象。目前酒店已經能滿足顧客多樣化的消費需求，讓顧客獲得最大的滿意度。這恰恰是酒店的核心競爭力。就酒店的業務狀況與發展潛力而言，把服務當做成本對象極具可操作性。當確定好成本對象，依據它耗費的作業數目和作業動因配置率，就能夠將作業成本分攤給對應的成本對象，測算出產品成本。圖2和圖3反映了在作業成本法的條件下，酒店怎樣把資源分攤給每個成本中心，隨后把資源分攤給每個服務的程序。

四、結論

本文以作業成本法在酒店管理中的應用研究為目標，將作業成本法的工作原理與酒店業的實際情況相結合，分別對酒店業的價值鏈、作業成本動因、作業成本的計算和作業成本管理進行了詳細的闡述，使酒店在進行成本管理時能夠結合整個酒店的經營情況和發展需要設計出一套較為符合實際情況的管理方法。

［1］邁克爾·波頓著，陳小悅譯：《競爭優勢》，華夏出版社1988年版。

［2］李亮明、常曉霞：《價值鏈會計的構建理論思考》，《內蒙古統計》2009年第3期。

［3］薄湘平、陳娟：《總成本領先戰略探析》，《財經理論與實踐》2003年第3期。

（編輯 成方）