營改增對建筑施工企業的影響及對策

曾旖旎

【摘要】營改增的推出將有利于減輕行業稅負，推動產業轉型，結構優化，去除過剩產能，有效化解供需矛盾。營業稅改增值稅作為當前最為迫切的一項稅制改革，其意義不僅在于其本身，而對于經濟的發展，稅收情況，財政體制和稅收體制的改革都有深遠的影響 。由于建筑施工行業的復雜性，營改增的實施，對建筑施工企業的轉包、分包、掛靠等經營方式更容易形成監督，從而使建筑施工行業更加規范。企業能否快速地適應新的營改增環境，找出積極應對措施，需要對營改增政策了如指掌，然后分析比較快速找出適合本企業管理模式各種應對措施。本文就營改增對建筑施工企業的稅負、賬務處理和核算方式以及跨縣（市）提供建筑服務的納稅地點和開票方式的影響進行了分析比較，提出了如何通過完善物資采購模式、合同簽訂執行管理、綜合考慮影響固定資產投資的比價因素，以及對工程分包、勞務分包的規范來采取應對措施，最后建議企業不僅要加強全員的營改增意識進行專業培訓，而且建筑施工企業要從自身實際情況出發，積極運用營改增的有利政策，積極應對，平穩過渡，促進企業轉型升級，管理升級，進而增強競爭力，獲得新的生機與活力。

【關鍵詞】營改增 建筑施工企業 影響對策

市場競爭就是速度競爭，應變能力的競爭，營改增很可能會成為眾多建筑施工企業快速發展的分界線。對于建筑施工企業，營改增將會給企業的組織架構，營銷方式，采購方式，財務、稅務管理等帶來重大的影響和挑戰。建筑施工企業如果應對得當，可以為企業創造價值，提高競爭力。如果不及時有效地應對，企業就會在稅收管理和企業經營管理方面產生巨大風險。

一、營改增的政策背景

營業稅改增值稅作為當前最為迫切的一項稅制改革，其意義不僅在于其本身，而且對于經濟的發展，稅收情況，財政體制和稅收體制的改革都有深遠的影響。隨著全面推進“營業稅改增值稅”的相關政策在“兩會”期間亮相后，財政部、國家稅務總局在2016年3月發布了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，明確自2016年5月1日起營業稅改征增值稅試點范圍將進一步擴大到建筑業，房地產業、金融保險業和生活服務業。至此，營業稅將退出歷史舞臺，全部產業的營業稅改征增值稅的改革進度基本完成。

二、營改增對建筑施工企業的影響

（一）對企業稅負的影響

首先，營改增后建筑施工企業的稅率由3%調為11%，雖然理論上可以通過進項稅額抵扣降低綜合稅負，但就目前建筑施工行業的現狀來看，進項稅額抵扣卻不容樂觀，建筑業是勞動密集型行業，人工費用支出一般占到了總支出的30%左右，而這部分人工費用難以取得增值稅專用發票。其次，對于建筑施工企業所用的砂土、石料的供應商大多為小規模納稅人甚至無證經營戶，難以取得可以抵扣的增值稅專用發票，自來水以及商品混凝土大多都是按簡易辦法納稅且適用3%的征收率。再次建筑施工企業分包，轉包，甲供材料等情況比較普遍，這都給建筑施工企業進項稅額抵扣帶來了不利的影響。從營改增初期來看，如果施工企業對營改增政策了解不充分，導致有利政策運用不得當，會造成建筑施工企業的稅負上升。

（二）對賬務處理和核算方式的影響

營業稅屬于價內稅，而增值稅屬于價外稅，未實施營改增之前，合同總價款為營業收入，營改增之后，同一工程合同，向客戶收取價款不變的情況下，合同的總價款將分解為營業收入和銷項稅額，企業的營業收入=合同總價款÷（1+11%）=合同總價款×90.09%；而增值稅銷項稅額=合同總價款×9.91%.營改增之前，建筑施工企業發生施工成本支出時，將購進的材料、費用等成本的總價計入施工成本費用。營改增之后，建筑施工企業需要將能取得增值稅專用發票的材料成本費用和不能取得增值稅專用發票的材料成本費用分開核算。對于能取得增值稅專用發票的材料成本費用要按著增值稅專用發票上標明的不含稅價格計入材料成本，再將增值稅專用發票上標明的稅額計入應交稅費—應交增值稅（進項稅額）科目核算。按一般計稅方法的建造合同確認收入時做會計分錄，借：應收賬款，貸：工程結算，貸：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額），按簡易計稅方法的做會計分錄是貸記應交稅費-（未交增值稅）。每個工程的收入和成本都要單獨設立臺賬單獨核算，尤其是在營改增的初期，涉及存量項目的，需要細分為按簡易征收和一般計稅方法兩類工程項目核算。

（三）對跨縣（市）經營的影響

建筑施工企業營改增之前的跨縣（市）的經營項目在向購買方提供的發票，需要向建筑服務發生地的地方主管稅務機關繳納相關的營業稅及相關附加稅費后，由當地的主管地方稅務機關代開發票。營改增之后，按一般計稅方法的一般納稅人可以自行開具的是11%的增值稅專用發票，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預征率在建筑服務發生地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。適用一般計稅方法計稅的，應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）÷（1+11%）×2%。對于按簡易計稅方法計算的一般納稅人和小規模納稅人只能開具的是3%的增值稅發票，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額到建筑服務發生地的稅務機關按3%征收率預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%。只有小規模納稅人跨縣（市）提供建筑服務如不能自行開具增值稅發票的，可向建筑服務發生地主管國稅機關申請代開增值稅發票。

三、營改增形勢下建筑施工企業的應對措施

（一）完善物資采購模式

建筑施工企業的物資采購模式主要有集中采購、甲供材、甲控材。營改增之后，對于集中采購可以采取統談分簽的方式，由總部按著下屬工程公司報上來的需要量合計數和供應商統談價格，洽談成功，再由供應商直接與工程公司簽訂合同，材料直接供應給各個工程公司，發票也開到各個工程公司。這樣各工程公司不僅能獲得較低的材料價格，更能取得能抵扣的增值稅專用發票，降低稅負。按照規定，營改增后對于甲供材的項目，施工企業可以選擇簡易征收或是一般計稅方法來核算。但是對于甲控工程并沒有明確規定甲控材料和設備的比例，也就意味著就算甲控材料只占到工程合同總額的1%，也可以選擇按稅率為3%的簡易征收方法，相比營業稅制下相同合同金額的甲控工程項目，實際收入=合同金額÷（1+3%）×3%，稅負是下降的。另外要注重采購比價機制：一般納稅人17%的稅率（設含稅售價X）和小規模納稅人3%的稅率（設含稅售價Y），附加稅費率為12%，平衡點=X/1.17-0.12*0.17*（X/1.17）=Y/1.03-0.12 *0.03*（Y/1.03）=>Y/X=86.798.也就是說當小規模納稅人的價格是一般納稅人的86.798%時，哪家采購并沒有差別。低于此比例，選擇小規模納稅人，高于此比例選擇一般納稅人。“營改增”后，根據增值稅計算方法，國家稅務機關不僅關注企業的結算金額，同時也對企業的過程予以關注，相關物資成本決定企業當期可能獲得的進項稅額，增值稅專用發票的取得勢必成為關注重點。

（二）規范調整管理模式

營改增之后可以采用“不含稅價格+稅費”的報價模式，將增值稅銷項稅額在報價體系體現，合理轉移稅負。其次對于按一般計稅方法核算的企業，可以適當增加非核心業務的外包比例，比如施工企業承攬一項工程后，可以考慮將耗用人工成本比較高而技術含量較低的部分，分包給具有增值稅一般納稅人資質的企業，或者也可以針對某個工程項目所需要的工程人員接受勞務派遣公司的服務，這樣既可以減少企業的固定長期的人工費用支出，又可以從分包企業處取得可抵扣的進項稅額發票。對于同一法人內的項目部間調撥材料，不視為銷售，而不同法人之間的物資調撥，就應該確認為收入，需要繳納增值稅。“營改增”后，需要考慮物資是否需要調撥以及調撥的必要性，在購買與調撥間進行籌劃安排，確實需要調撥，則構成增值稅條例規定的銷售行為，應該開具增值稅專用發票，減少涉稅風險。

（三）綜合考慮固定資產投資的比價因素

營改增之后，不論是動產還是不動產都納入建筑施工企業的抵扣范圍，企業新建、購進的廠房等固定資產都可以抵減應納增值稅額，可以激發企業投資熱情，打破全社會固定資產投資疲軟局勢，對固定資產的投資究竟選擇外購還是租賃，可以通過以下兩個例子的計算分析來比較

第一，選擇自購方式

A、采購5輛用于經營用小汽車的現金支出

5輛×100000元/輛=500000元

B、可抵減的銷項稅額及節省的附加稅費

（500000÷1.17）×0.17×（1+7%+3%+2%）=81367.52元

C、折舊可以節省所得稅（按照北京市對報廢機動車的補貼規定，使用6-10年小客車報廢，給予8500元的補貼.將補貼金額作為小汽車的殘值）

折舊節省所得稅={（500000-8500×5）÷4}×25%=114375×25%=28593.75元

D、6年后收回殘值

8500×5=42500元

E、6年后收回殘值應納企業所得稅

收回殘值應納企業所得稅=8500×5×25%=10625元

因此，考慮資金時間價值因素，折現率按4-6年期的銀行貸款利5%率計算，企業選擇動產的自購方式凈現金支出現值為：500000-81367.52-114375×25%×（P/A，5%，4）-8500×5×（P/F，5%，6）+10625×（P/F，5%，6）=293453.92元

第二，選擇租賃方式

A、租賃費支出

一輛車每年的租金支出為2500元/月×12個月=30000元

五輛車每年的租金為5×30000=150000元

B、5輛小汽車每年可抵減的銷項稅額及節省的附加稅費

（5×30000÷1.17）×0.17×（1+7%+3%+2%）=24410.26

C、租賃費每年可以節省所得稅

（5×30000÷1.17）×25%=32051.28元

考慮時間因素，折現率按4年期的銀行貸款利率5%計算，租賃凈現金支出的現值為：

150000×（P/A，5%，4）-24410.26×（P/A，5%，4）-32051.28×（P/A，5%，4）=331687.38元

通過比較兩種方式的現金支出可以得出在相對的條件下，自購小汽車相比租賃更能讓企業稅后利益最大化，需要注意的是任何一項固定資產購置都要與固定資產本身的屬性、當地的優惠政策、稅收條件以及銀行貸款利率相結合，資金時間因素不再是影響固定資產投資的單一因素，要更注重綜合考慮稅收政策以及其他的因素，才能使固定資產投資決策更合理。

（四）規范建筑施工企業運營方式

1.加強合同簽訂執行管理。營改增后不僅需要加強對新舊合同進行梳理，還需要將巳完工但仍未開票收款的合同和還未完工仍在施工階段的老合同細分開來管理，可能存在重復征稅的風險就需要嚴格區分合同執行時間及納稅義務發生時間，對于一項工程既涉及提供設計服務和技術服務，又涉及提供建筑服務的，可以按設計服務、技術服務、建筑服務三個類別的金額分別簽訂合同，這樣避免了從高稅率征稅。對于以建筑業為主業的企業簽訂的工程合同即使設備材料的金額占比大，但仍可以按11%的稅率簽訂工程合同，這樣設備材料的采購如果能盡量獲取17%的增值稅專用發票抵扣，這對施工企業來說無疑又大大地降低了稅負。此外建筑施工企業需要對業務類型復雜的合同特別關注，這類合同不僅要交法律顧問審查，而且要特別征詢財務部門的意見，由財務部門審查合同中的涉稅條款，把控其合法合規性、有利性。

2.規范工程專業分包和勞務分包。營改增之后，除了招投標，算量計價規則不同于以往外，規范工程專業、勞務分包是大勢所趨。首先建筑施工企業要與有資質的分包簽訂工程分包合同。對于按一般計稅方法計稅的項目還應該盡量與一般納稅人資格的分包簽訂工程分包合同。工程總承包合同需要明確工程專業分包事項或取得發包方書面認可。其次需要對分包商與分包工程相匹配的工程專業承包資質和勞務作業資質進行備案。再次在專業分包合同中對于材料采購和建筑勞務項目分別簽訂合同。最后在分包合同中明確要求分包方提供增值稅專用發票進行分包結算，其中不僅要對提供發票的類型、稅率而且要對提供發票的時間都要進行明確約定；并就開具發票所造成的違約行為約定違約金、損失賠償金。一般計稅方法下建筑施工企業應繳增值稅={（全部價款和價外費用-支付的分包款）/（1+11%）}*11%。尤其是對跨縣（市）經營的工程項目，建筑施工總承包方和工程分包方都需要嚴格按照合同規定提供增值稅專用發票和完稅憑證，避免稅收風險。發票、貨物及資金流向必須符合增值稅的相關要求，同時要與合同保持一致。并就開具發票所造成的違約行為約定違約金、損失賠償金。

（五）加強公司全員營改增的培訓，提高員工專業素質

組織公司全體員工對營改增以及相關規定進行學習，使企業的從業人員從自身的工作條件出發，認識到稅制改革對自身工作提出的新的要求，能主動性地適應新的規定。加強財務辦稅人員的業務能力培訓，使采購人員有較強的采購比價能力，增值稅專用發票的收集能力，使財務人員充分熟悉增值稅納稅申報的流程和規定。營改增后，對建筑施工企業的管理要從公司提出更高的要求，建筑施工企業的施工周期長，涉及的范圍廣，相對來說，企業財務的延伸性也比較大，這就增加了建筑施工企業財務的管理難度，建筑施工企業要從公司組織結構及經營模式做出有利于營改增的相應調整，企業可以聘請專業人員幫助企業對營改增稅收制度的各項標準和相關規定做深入透徹的研究，幫助企業做合理的業務調整，優化升級，幫助企業完善自身的業務流程，設定施工過程中各個環節的監督與審計，對提高企業的施工效率，降低施工成本，優化財務管理水平起著舉足輕重的作用。

四、結束語

作為我國最大的主體稅種之一，增值稅改革的腳步一直在前行，而本次全面推進營改增的改革也依然不會是增值稅改革的終點。全面推進營改增，最終實現增值稅全鏈條機制，充分釋放稅收紅利，是國家結構性減稅的重要舉措。另一方面營改增開闊了人們的思路，轉變了人們觀念，打通了產業鏈條，擴展了企業的業務范圍，這比減稅本身意義更大。營改增的實施，對建筑施工企業的轉包、分包、掛靠等經營方式更容易形成監督，從而使建筑施工行業更加規范，建筑施工企業要從自身實際情況出發，積極運用營改增的有利政策，積極應對，平穩過渡，促進企業轉型升級，管理升級，進而增強競爭力，獲得新的生機與活力。

參考文獻

[1]陳莉.“營改增”對建筑施工企業的影響及對策研究[J].時代金融，2015，2，21.

[2]陳素芳.建筑施工企業“營改增”財務影響的研究[J].經營管理者，2015，1，47.