小微企業所得稅匯算清繳新政的解讀

廣州市財經職業學校　李波

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小微企業所得稅匯算清繳新政的解讀

廣州市財經職業學校李波

摘 要：近幾年來，國家出臺了一系列小微企業的稅收優惠政策，而關于所得稅的各項優惠政策又是其中的重中之重。本文主要通過歸納分析在當前我國法律法規中，有關小微企業所得稅的各項稅收優惠法規文件，以幫助小微企業順利開展企業所得稅的匯算清繳工作。

關鍵詞：小微企業 所得稅 匯算清繳 新政解讀

1　政策回顧

近年來，為扶持中小企業特別是小微企業做大做強，國家密集出臺了大量稅收優惠政策。如，免征小微企業向金融機構貸款的印花稅；對于小微企業中的營業稅納稅人和小規模納稅人，如果其月銷售額不超過3萬元（季報不超過9萬元），對其暫免征收營業稅和增值稅；而關于小微企業所得稅的優惠政策又是其中的重頭戲，其主要從減低稅率和減半征稅兩個方面來減輕企業的稅負。

1.1減低稅率

《企業所得稅法》第二十八條首次針對小微企業提出減低稅率的稅收優惠，明確對于符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。

1.2減半征稅

2009年12月2日，《關于小型微利企業有關企業所得稅政策的通知》（財稅［2009］133號）發布，對年應納稅所得額不超過3萬元的小型微利企業，首次提出其所得減按50%計入應納稅所得額，再按20%的稅率繳納企業所得稅（以下簡稱減半征稅）。隨后，2011年初，財稅［2011］4號文發布，其內容未變，僅僅時間往后延續一年，稅收優惠維持到2011年12月31日。為了讓更多的小微企業能享受到減半征稅的優惠，同年11月，財政部、國家稅務總局新發布了財稅［2011］117號文，將年應納稅所得標準由3萬元提高至6萬元，加大了對企業稅收優惠的力度，那2015年度小微企業的所得稅匯算清繳是否就遵照財稅［2011］117號文的要求來執行呢？答案是否定。原因在于，為了進一步加大對小微企業的扶持力度，2014年4月，財稅部門再次聯合發布財稅［2014］34號文，將年應納稅所得標準由6萬元進一步提升至10萬元。此文件是否就是2015年所得稅匯算清繳要采用的政策呢？答案仍是否定的。上述優惠政策所涉及的法規，具體如表1。

2　2015年新出臺文件

2015年注定是不平凡的一年，十二五規劃即將結束，十三五規劃呼之即出。在“大眾創業，萬眾創新”的趨勢下，小微企業發展迅猛，逐步成為中國經濟起飛的中堅力量。為進一步發揮好小微企業在推動經濟發展等方面的積極作用，2015年財政部、國家稅務總局再度打出兩記重拳：一拳是3月發布《關于小型微利企業所得稅優惠政策的通知》（財稅［2015］34號）將年應稅所得標準調高至20萬元；另一記重拳是9月發布《關于進一步擴大小型微利企業所得稅優惠政策范圍的通知》（財稅［2015］99號），明確自2015年10月1日起至2017 年12月31日，小型微利企業年應納稅所得額在20萬元～30萬元之間的，也可以享受減半征稅優惠，特別值得注意的是，2015年第四季度的經營所得，應按第四季度的經營月份數占其該年度實際經營月份數的比例進行換算，以上兩項政策便是2015年和以后年度小微企業所得稅匯算清繳應遵照執行的政策。

3　新政解讀

3.1新政適用范圍

3.1.1小型微利企業與小型微型企業

企業所得稅法所定義的小型微利企業，須同時滿足以下條件：（1）從事國家非限制和禁止的行業；（2）資產總額、從業人數和年應納稅所得額的具體標準（見表2）。

表1　小型微利企業減半征稅政策一覽表（2015年以前）

表2　企業所得稅法關于小型微利企業的標準 單位：元

而小型微型企業是工信部聯企業［2011］300號中提出的概念，將小型微型企業按行業、從業人員、營業收入、資產總額不同劃分為小型企業和微型企業兩大類，現以工業和農林牧漁業為例，歸類列表見表3。

表3　部分小型微型企業劃型標準 單位：元

從上述兩表的對比分析，可以看出，小型微利企業和小型微型企業是兩個不同的概念，不是一回事，小型微利企業是從稅務口徑來講的，而能夠享受上述所得稅優惠政策的是小型微利企業，本文所指的小微企業就是指小型微利企業。

3.1.2查賬征稅與核定征稅

企業所得稅目前常見的兩種征收方式是查賬征收和核定征收，其中查賬征收主要適用于財務會計核算規范的企業，按收入扣除費用后的余額找適用稅率計繳所得稅，而核定征收主要適用于不能準確核算成本費用的企業。那到底采取哪種征收方式的企業可以享受小型微利企業所得稅優惠政策呢？《國家稅務總局公告2014年第23號》文中，首次對此予以明確，兩種征收方式均可享受優惠政策。雖然該公告已全文廢止，但該優惠政策在《關于貫徹落實進一步擴大小型微利企業減半征收企業所得稅范圍有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第61號）（以下簡稱61號公告）中得到了延續，明確對于符合條件的小型微利企業，以上兩種征收方式，均可以享受減半征稅優惠政策。

3.2備案

備案是企業享受所得稅優惠政策的前提條件，是稅收征管合規性的基本要求。因此，小微企業在辦理匯算清繳工作中，應嚴格按照稅收優惠政策的要求操作，以享受相應的稅收優惠待遇。61號公告明確對于符合條件的小型微利企業在匯算清繳時，可以通過自行填報企業所得稅年度申報表中“國家限制和禁止行業、所屬行業、資產總額、從業人數”等欄次履行備案手續，從而享受減半征稅優惠政策。

關于“資產總額、從業人數”的計算方法，《關于發布＜企業所得稅年度納稅申報表＞公告》（國家稅務總局公告2014年第63號）中對此予以說明：

月平均值＝（月初值+月末值）÷2

全年月平均值＝全年各月平均值之和÷12

全年從業人數=月平均值×12

然而，細心的財務人員發現，上述計算公式是以月度平均值來確定企業的資產總額和從業人數，而財稅［2015］34號文中又要求按企業季度平均值確定資產總額和從業人數，兩者相沖突，兩種算法存在一定差異，尤其是當資產總額每月可能出現較大變動時，影響較大。筆者建議，小微企業在做企業所得稅預繳時，按季度平均值確定，如果是年度納稅申報表就按月平均值填列，若要保持兩表一致，最好是按季度平均來算，當然，最好的辦法還是按照當地主管稅務機關的意見來處理。

3.3企業所得稅預繳

61號公告明確企業預繳時區分以下兩種情形享受小型微利企業的所得稅優惠政策，具體歸納如下。

（1）對于“老小微企業”來說，上年度應納稅所得額不超過30萬元或雖上年度不滿足小型微利企業的條件，但本年度企業預計能符合條件的，均可享受減半征稅優惠政策。

（2）對于“新辦小微企業”來說，納稅人預繳時，由于沒有從業人數、資產總額等判斷指標，文件允許企業可以自行判斷其人員、資產是否符合稅收優惠規定。為讓更多小微企業獲益，同時為了簡化操作，實務中，主管稅務機關在預繳申報環節往往就考察“應納稅所得額或者利潤額”一項指標，只要該年度累計應納稅所得額不超過30萬元，就可以享受減半征稅優惠政策。

3.4預繳和匯算清繳

小型微利企業的判斷條件，應納稅所得額、從業人數和資產總額等均是年度指標，企業需要根據全年情況進行判斷，所以，只能等到匯算清繳時才能最終加以判斷。對于預繳時已經預先享受了小微企業所得稅優惠政策的企業，在年度匯算清繳時按照稅法標準判斷發現其不符合小型微利企業條件的，需要補繳相應的稅款。

3.5政策銜接

那么，究竟2015年第四季度的預繳該如何與2015年度匯算清繳的優惠政策相銜接呢？如何正確理解并計算企業應享有的優惠，我們分以下兩種情況分別加以說明。

一是當該小型微利企業全年應納稅所得額不超過20萬元或者該企業在第四季度成立且其全年應納稅所得額不超過30萬元，適用全額減半征稅優惠政策。

二是當該小型微利企業在2015年第四季度之前成立且全年應納稅所得額大于20萬元不超過30萬元時，應分段計算2015年第四季度之前和2015年第四季度之后的應納稅所得額，其中，第四季度之前的應納稅所得額適用減低稅率政策減按20%的稅率計繳所得稅，第四季度之后的應納稅所得額則適用減半征稅政策，同時，對于第四季度的應納稅所得額應根據財稅［2015］99號文件的規定按照第四季度占2015年經營月份數的比例進行換算，特別注意的是對于2015年度新成立的企業，應按照稅務登記日期所在的月份來計算起始的經營月份。因分段計算的情形較為復雜，現舉例加以說明。

例1：A公司成立于2013年5月，符合小型微利企業條件，采取查賬征收方式，2015年全年經營月份為12個月，全年應納稅所得額為28萬元。

解析：預繳第四季度所得稅時，適用減半征稅的應納稅所得額=28×（3÷12）=7萬元，適用減低稅率的應納稅所得額=28-7=21萬元，A公司應預繳企業所得稅=21×20%+7×50%×20%=4.9萬元，減免稅額=28×25%-4.9=2.1萬元。

例2：B公司成立于2015年9月28日，符合小型微利企業條件，采取查賬征收方式，全年應納稅所得額為30萬元。

解析：B公司經營月份應從9月份開始計算，全年經營月份數為4個月，預繳第四季度所得稅時，適用減半征稅的應納稅所得額=30×（3÷4）=22.5萬元，適用減低稅率的應納稅所得額=30-22.5=7.5萬元，B公司應預繳企業所得稅=7.5×20%+22.5×50%×20%=3.75萬元，減免稅額=30×25%-3.75=3.75萬元。

參考文獻

［1］ 財政部，國家稅務總局.關于小型微利企業所得稅優惠政策的通知（財稅［2015］34號）［EB/OL］.http：//www. chinatax.gov.cn/n810341/n810755/c1517141/ content.html，2015-03-15.

［2］ 財政部，國家稅務總局.關于進一步擴大小型微利企業所得稅優惠政策范圍的通知（財稅［2015］99號）［EB/ OL］.http：//szs.mof.gov.cn/z h e n g w u x i n x i / zhengcefabu/201509/t20150902_1447616.html，2015-9-2.

［3］ 賀宏.小微企業組織形式及其所得稅政策之優化［J］.稅務研究，2015（05）.

作者簡介：李波（1984-），女，湖南岳陽人，本科，注冊會計師，主要從事會計、審計教學方面的研究。

中圖分類號：F812.42

文獻標識碼：A

文章編號2096-0298（2016）04（c）-166-03