ERP的標準成本核算方法及其差異分攤探討

龍鐳

摘要：基于ERP環境下，標準成本與實際成本產生的差異進行分攤時，由于會計人員僅在財務模塊用手工方式模擬價值流方向結轉，各物料因生產的復雜性與價格波動的不一致，使得最終分攤結果影響了報表的準確性并導致使用者產生錯誤決策。文章舉例說明該方法的缺陷，并提出了不同情況下的解決方案，使差異分攤忠于實際。

關鍵詞：ERP標準成本 差異分攤 手工分攤 缺陷

隨著ERP概念及系統軟件的引入，標準成本法及差異分攤的方法也逐漸取代了國內傳統的實際成本核算方法。標準成本法有其不可比擬的優點，但也同樣有其無法回避的缺點。本文就將標準成本法的優點及其差異分攤方法存在的不足及解決方法做初步探討。

一、EPR系統標準成本法下差異分攤方法簡介

（一）標準成本計算法的優點

ERP環境下，成本核算多數采用標準成本核算法。這種方法邏輯清晰，可展開橫向對比（與同行業標準或先進的分析對比）與縱向對比（即與企業以往的歷史數據的分析對比），尤其便于進行預實分析，使企業更清楚地了解成本差異產生的原因和成本改進的方向，將企業事前計劃、事中控制、事后分析有機結合起來，為企業成本分析提供比實際成本計算法更及時更準確的信息。而且，標準成本核算法操作簡單，除物料入庫時和銷售后這“兩頭在外”的情況，其他情況下，物料在企業內部的移動，包括從材料投入、半成品、成品入庫、產品銷售，在ERP系統中，這些材料、半成品、產成品的標準成本均預先以標準的工藝流程和標準的材料投入計算出的標準成本設定在系統中，這些移動過程全部以標準成本核算。無論實際成本發生多么復雜的變化均無需考慮。平時統計庫存的實際金額時，也只需將庫存的標準成本加上對應的超支差（或者減節約差）即可計算出實際的庫存成本。

（二）標準成本計算法下標準成本與實際成本產生的差異如何在系統內分攤

1、差異分攤的科目設置

在會計核算中，通常采用“成本差異”科目來收集實際成本與標準成本的差異：材料的采購與計劃的差異可用“原材料成本差異”科目收集核算，生產過程中生產訂單實際發生的費用、材料與計劃的差異可用“半成品成本差異”科目收集核算，產成品完成入庫的實際成本與計劃的標準成本的差異可用“庫存商品成本差異”科目核算。而在ERP系統中，這些差異的產生均由“物料管理”、“生產”及“管理會計”中的“產品成本控制”子模塊計算產生，反映在“產品成本控制”子模塊中，并通過上述差異核算的會計科目映射到財務會計模塊中，產生一一對應關系。這些差異在“產品成本控制”子模塊中有信息系統可供查詢，分別按照財務管理中價格差異與數量差異供管理者分析使用。

2、差異分攤的基本原理

而上述差異科目是會計上的科目，會計上的差異科目如何進一步進行分攤？目前在ERP系統中這部分差異多數是以手工方式結轉，在會計系統中逐步分攤到銷售成本差異中。例如原材料成本差異，于月底按當月生產領用材料占全部原材料比例結轉到半成品成本差異科目，與生產過程中形成的半成品成本差異一起又按生產完工入庫的產成品占全部生產成本的比例結轉到庫存商品成本差異，再與產成品入庫時形成的庫存商品成本差異一起，按銷售的產品與庫存產成品比例結轉到銷售成本差異。這樣，每一步的差異也就按照物料在企業的價值流變動來結轉，最后隨產品的銷售進入銷售成本。

二、差異分攤方法存在的缺陷探討

差異分攤方法的優劣不僅對當期利潤帶來影響，更重要的會影響報表使用人對報表的分析結果。我們重點討論這些分攤方法在財務管理上的不足以及帶來的影響。

（一）標準成本法下差異分攤方法對系統及報表分析帶來的影響

ERP系統中與財務有關的模塊主要有兩個部分：財務會計與管理會計。財務會計是按國家會計制度的規定，以會計科目收集和反映會計數據，并最終形成對外報送會計報表的功能模塊。而管理會計更多的是為企業內部管理需要而建立的控制系統，它不強調剛性制度規定，卻更關注企業整個生產過程的過程控制及為管理者提供分析數據。企業所有價值流的變化，無論在哪個模塊完成，最終都一定會體現在“會計”模塊中，而會計模塊，如果僅由財務人員在該模塊填制的憑證，是不會反映在其他模塊中的。

1、材料波動較大時差異分攤方法對系統的影響

比如原材料成本差異，我們查詢信息系統可知每筆差異的形成是由哪個材料引起的，可是所有的原材料成本差異在手工通過會計系統進行簡單的一筆分攤后，因為沒有經過管理會計模塊，就無法具體分配到材料中，再由生產訂單帶到生產系統，隨材料一起進入半成品，然后形成產成品入庫最終隨產品賣出結轉到銷售成本，也就無法追蹤每個產品最終實際的差異及對成本的影響。尤其對于一些材料價格波動大的企業，或一些工藝變化較大的企業，這種差異會在不同時期有較大幅的變化。

2、對系統的影響使成本差異分析失去了應有的意義

而我們從前述中知道，產品的所有生產過程都是在管理會計模塊中的產品成本控制子模塊中完成，也就是說，產品生產過程標準成本的核算以及標準成本差異的形成在管理會計的信息系統均留有軌跡，可以追溯查詢。可形成差異之后再如何分攤到各個產品中卻無法繼續追蹤了。由于這些外在的因素，成本差異就不單純僅是數量差異與價格差異，成本差異分析就可能失去了應有的意義。

（二）舉例說明該方法如何影響系統以及如何影響報表分析

以生產食用油的企業為例。現在市場上食用油品種繁多，并隨市場變化不斷推陳出新。各品種食用油的工藝不同，生產時間不同，材料不同，材料的價格不同，材料的價格波動更不一致。在生產過程中，有時也難以做到一個車間只生產一種食用油。更多的是按工序分開壓榨、過濾、水洗、干燥等車間。這樣，各種食用油在原料入庫時一起計入“原材料成本差異”，生產時一起產生“半成品成本差異”，入庫時又一起形成“庫存商品成本差異”，結轉時再一起結轉。可各材料波動不同，例如大豆的價格與葵花仔的價格，甚至有可能出現一個漲一個跌的情況，壓榨的時間與工藝也可能千差萬別。如果所有差異科目一起結轉，市場的定價就可能出現偏差，毛利率的分析也可能完全錯誤。

三、差異分攤方法存在不足的解決方法

實際上，目前并沒有一個很完美的系統的方法來徹底解決這些問題，只能在使用過程中積累經驗，在一定的程度上使用一些技術手段盡量減少這種分攤方法帶來的不足，避免分攤方法將財務分析結果引向歧途。

（一）解決方法

對于可以按產品區分生產線與原材料的企業，可以將“原材料成本差異”按材料區分，如上例，可在“原材料成本差異”科目下按材料設二級科目，如“大豆材料差異”、“葵花子材料差異”等，“半成品成本差異”與“庫存商品成本差異”也可分別按半成品和庫存商品的不同下設二級科目，如“豆油毛油”、“預榨菜油”、“豆油壓榨成油”等。這樣在產品成本控制模塊下預先設定不同物料入庫與生產過程產生差異進入不同科目，就可以很清晰地追蹤到每種產品的差異了，在差異結轉時也可以分別不同產品進行結轉，也便于企業事后的分析與考核。

對于材料價格波動大的企業，建議還可以規定一個材料實際價格變化幅度的預警線，一旦變化超過這個預警線，可考慮重新核算系統標準成本，以確保標準成本與實際成本盡量接近，盡量降低因采購成本與預設標準成本產生的原材料成本差異。同樣，對一些工藝不穩定或變化較大的企業，也可以根據半成品成本差異或產成品成本差異的變化來分析設定需調整標準成本的幅度。

（二）該解決方法的評價

當然，設定預警線的方法雖然可以使差異縮小，能有效分析差異形成的真正原因，但又可能因調整過于頻繁，使各個月份或年份成本、毛利分析不可比。所以需要企業根據各自情況，在差異分析與成本毛利分析中平衡，合理設定調整的界限與頻次。

四、結束語

從總體來說，標準成本對比實際成本核算方法，有著簡單清晰，可進行預實對比，能不斷促進企業橫向、縱向對比成本，為企業降低成本提高數量與價格分析的優勢，所以被越來越多的企業廣泛使用。

參考文獻：

[1]胡穎森.試論ERP對企業成本管理的影響[J].財會通訊，2010

[2]李函.ERP成本管理系統的構建與運行[J].山東紡織經濟，2010endprint