我國廢氣排污費“費改稅”研究*

西南財經大學財政稅務學院 張光廷 李建軍

在2014年政府工作報告中，李克強總理強調:“我們要像對貧困宣戰一樣，堅決向污染宣戰。”2013年出臺的《大氣污染防治行動計劃》，提出了一系列治理大氣污染的措施，彰顯了中央治理大氣污染的決心。在這方面，財稅政策也應該是有所作為的，在黨的十八屆三中全會報告以及2014年政府工作報告中，都提出要推進資源稅改革，推動環境保護費改稅。

一、我國廢氣排污費制度的制度演進及實施效果

(一)我國廢氣排污費制度變遷。

廢氣排放排污費制度是我國抑制大氣污染的重要政策措施，我國廢氣排污收費制度始于1982年，由國務院發布了《征收排污費暫行辦法》，對征收排污費的目的、對象、標準、收入管理等內容作出了規定，這是我國排污收費制度的起源。1987年通過了《中華人民共和國大氣污染防治法》，規定對向大氣超標排放污染物的，應繳納超標準排污費，并規定其收費必須用于污染治理，首次從法律上確立了廢氣排污費制度。1992年開始在貴州、廣東二省及重慶、宜賓等九市開展工業燃煤二氧化硫排污費試點，并于1998年在酸雨控制區和二氧化硫污染控制區擴大二氧化硫排污費的試點面。2000年對《大氣污染防治法》進行了修訂，明確了廢氣排污費的計費基礎和征收標準的確定方式，同時限定征收的排污費只能用于大氣污染防治，并由審計機關依法實施審計監督，從法律層面確保了廢氣排污費的使用。2003年國務院公布了《排污費征收使用管理條例》，在排污費征收方式、收費范圍和收入管理等方面進行了幾項重大改革，使得排污收費制度更加完善。到目前為止，我國已經建立了以《大氣污染防治法》和《環境保護法》為基礎，以《排污費征收使用管理條例》為指導的較為完備的廢氣排污費政策法規體系。

(二)排污費制度的實施效果。

排污收費制度從實行到現在已經30多年了，這期間不斷改進和完善，形成了基本完整的制度體系，積累了大量的排污收費經驗。同時提高了企業的環保意識，為保護大氣環境提供了制度規范，但其實施效果卻并不理想。建立排污收費制度的初衷是為治理環境污染籌集資金，使環境污染的外部成本內部化，進而降低污染排放，改善環境。然而在實際運行過程中，排污收費制度并沒有充分發揮其減少污染、籌集治污資金，使污染外部負效應內部化的作用。

從表1可以看出，排污費與環保投資總額相比，相差較大，其占環境污染治理資金的比重極低，最高不超過6%，且近年來有逐漸降低的趨勢。排污費只是治理環境污染資金來源的組成部分，而非主要途徑，環保資金的主體仍是政府稅收等其他財政資金。排污費作為環保專項資金，并沒有充分實現其籌集治污資金的目的。

以大氣污染物中的主要成分二氧化硫、氮氧化物和煙(粉)塵為例，我們可以看下排污收費制度實行過程中對大氣環境污染的抑制效果。

從表2可以看出，近幾年二氧化硫的排放總量相對穩定，基本維持在2000萬噸左右。但只是從最近五六年開始，二氧化硫排放量才有一定的下降，且下降幅度不大，總體趨勢也不穩定。關于氮氧化物的排放量，從僅公布的兩年數據來看，2012年比2011年有所下降，但下降比例僅為2.7%。煙(粉)塵排放量2005～2008年以年均10%的速率下降，之后下降速度減緩，甚至在2011年出現了輕微反彈。可見，排污收費制度對于降低廢氣中主要污染物的排放量起到了一定作用，但效果并不顯著。

表1 排污費及環境污染治理投資

表2 廢氣中的主要污染物排放情況 萬噸

二、我國現行廢氣排污收費制度存在的問題

(一)廢氣排污費的法律地位與大氣污染防治緊迫性不適應。

當前我國大氣污染已經相當嚴重，引起了全社會的廣泛關注。作為主要的約束廢氣排放的經濟手段，廢氣排污費制度的法律地位卻不能適應大氣污染防治緊迫性的要求。廢氣排污費屬于行政收費，其法律地位較低，容易造成征管障礙。一是對企業缺乏強制性。在實際征收過程中，由于企業數量眾多，污染物種類復雜，而相關監管力量不足，容易形成征管漏洞。并且法律處罰措施單一、力度不夠。現行排污費條例規定對排污者未按照規定繳納排污費的，責令限期繳納，逾期仍不繳納的處應繳排污費1倍以上3倍以下罰款，同時責令其停產停業整頓。對于欠繳、少繳排污費的行為僅規定了相應行政處罰措施，且罰款數額偏低，無法起到警示效果(任紅梅，2010)。其也不具有稅款征管中的稅收保全和強制執行措施，對重大環境違法行為，未規定相應的刑事處罰。在缺乏法律強制性和威懾力的情況下，可能出現部分企業少報、謊報排污量，不繳、少繳、緩繳排污費的情況。二是對地方政府和環保部門缺乏約束力。排污費制度的法律地位低使得其征收缺乏剛性，執法過程中隨意性較大。目前多數排污費的征收標準和具體征收辦法由地方自行確定，排污費的征收和核定由當地環保部門負責。許多地方官員認為排污費的征收對企業而言是一種負擔，不利于當地招商引資和經濟增長，從而影響自身晉升。因此出于官員的自利動機及地方保護主義，地方政府容易放松排污費的征管，不能做到排污費的及時足額征收(劉偉明，2012)。

(二)廢氣排污收費標準與大氣污染防治成本不適應。

我國廢氣排污收費項目種類不少，但其征收標準卻遠低于污染治理成本。企業都是追求經濟利益最大化的，當排污費低于企業治污成本時，企業寧愿繳納排污費，也不愿意采取有效措施降低污染排放。不僅不能刺激企業降低污染排放，而且籌集的資金也不足以滿足政府治理污染的需要，出現“交錢排污”現象。以二氧化硫排污費的征收標準為例，廢氣排污費按照污染者排放污染物的種類、數量和污染當量計算征收，每一污染當量的征收標準為0.6元，二氧化硫的污染當量值為0.95/千克，折算下來每噸二氧化硫的排污費為570元。而據有關部門測算，平均處理1噸二氧化硫需要花費1052元。二氧化硫的排污費僅為其處理成本的一半，難以起到籌集資金，降低污染排放的作用。

(三)廢氣排污費征收面與污染源構成不適應。

2003年開始實施的《排污費征收使用管理條例》雖然將排污收費的范圍從排放污染物的單位擴展到排污的單位和個體工商戶，但仍未涉及居民。從表3可以看到，雖然工業二氧化硫排放量占二氧化硫排放總量的比重較高，都達到80%以上，且近兩年突破90%，但也不能忽視生活二氧化硫排放量，居民生活燃煤排放的廢氣仍是大氣污染物的重要來源。而目前廢氣排污收費制度未將其納入征收范圍，使這部分污染游離于監管之外。汽車尾氣排放也是造成大氣污染，導致霧霾增加的重要因素。氮氧化物排放量中，機動車“貢獻”了很大一部分，2012年全國氮氧化物排放總量為2338萬噸，其中機動車氮氧化物排放量640萬噸，占總量的27.37%，隨著我國人民收入水平提高，私家車保留數量不斷增加，這一比重還將有所上升。而我國目前對機動車、飛機、船舶等流動污染源暫不征收廢氣排污費，顯然不利于緩解大氣污染。

表3 二氧化硫排放量構成萬噸

(四)廢氣排污費收支與“陽光”財政不適應。

1987年的《大氣污染防治法》中規定征收的大氣超標排污費必須用于污染防治，2000年修訂后規定只能用于大氣污染防治，并實施審計監督。2003年的《排污費征收使用管理條例》在幾個方面進行了重大改革，其中包括限定排污費的征收和使用、管理嚴格實行收支兩條線。這些都表明排污收費制度的進步，然而在實際操作中，排污費的征收和使用缺乏公正透明性。一是征收過程缺乏公平、公正性。當前排污費制度缺乏有效監督，地方政府可根據實際情況確定當地排污費的征收標準和具體征收辦法，使得不同地區排污費征收標準存在差異。而大氣污染的地區外溢性很強，容易造成地區之間的不公平。廢氣排污費的核定、征收都由環保部門負責，可能由于“尋租”的存在，導致部分企業沒有足額及時上繳排污費，造成企業之間的不公平(高萍，2010)。二是管理過程缺乏科學性。廢氣排污費屬于地方收入，不利于全國統籌和中央的宏觀調控，且其作為非稅收入，盡管實行收支兩條線，但并未納入財政預算。三是使用過程缺乏透明性。目前地方政府對排污費收入的使用具有很大的靈活、自主性，可自行分配對污染治理企業的補助資金。但未公布各項排污費的收支明細，容易出現資金被截留、挪用的現象(楊琴、黃維娜，2006)。若廢氣排污費的大部分又返還給排污企業，在缺乏有效的機制確保排污企業將返還的廢氣排污費用于進行脫硫、脫硝處理，減少廢氣排放的情況下，相當于企業為污染付出的代價又得到相當部分的返還，不能起到遏制企業排污的作用，也難以將資金用到實處。

廢氣排污費制度的上述缺陷使其在實際實施過程中沒有充分發揮其減少污染、籌集治污資金，使污染外部負效應內部化的作用。在當前大氣污染嚴重，霧霾猖狂的背景下，順應政府費稅改革的潮流，將廢氣排污費改稅不失為一個現實性的選擇。

三、部分OECD國家大氣污染稅實施概況及主要經驗介紹

我國的大氣污染以煤煙型為主，首要污染物是二氧化硫，我國二氧化硫的年排放量2000萬噸以上，居世界首位(高萍，2010)，主要由二氧化硫排放所致的酸雨嚴重危害國土資源。氮氧化物也是會產生多種環境影響的污染物，其年排放量同樣超過2000萬噸。我國目前廢氣排污費中，二氧化硫和氮氧化物也是主要收費子目，其征收已相對成熟。因此我國廢氣排污費改稅應首先將二氧化硫和氮氧化物列為征稅范圍，即考慮開征二氧化硫稅和氮氧化物稅。二氧化硫稅和氮氧化物稅在許多OECD國家已得到了普遍實施，我國在開征時可借鑒其成功經驗。

(一)部分OECD國家二氧化硫稅/費，氮氧化物稅/費征收情況。

從表4、表5可以看出，二氧化硫稅和氮氧化物稅在OECD國家得到了廣泛實施，雖然名稱各不相同，但實際上普遍具有稅的特征。

表4 部分國家二氧化硫稅/費征收情況

續表

表5 部分國家氮氧化物稅/費征收情況

(二)部分OECD國家征收二氧化硫稅、氮氧化物稅的主要經驗。

1.從稅基的選擇看，二氧化硫稅的計稅基礎主要有三種形式:一是按二氧化硫的排放量征收，如澳大利亞首都地區、斯洛伐克、波蘭、西班牙阿拉貢地區、日本、意大利、韓國等;二是按能源產品的含硫量征稅，如瑞典;三是采用排放量與含硫量相結合的方式，如丹麥。除捷克采用排放量與含氮量相結合的方式計稅外，各國氮氧化物稅的計稅基礎均是氮氧化物排放量。無論是二氧化硫稅還是氮氧化物稅，多數OECD國家都選擇按排放量征收，這對污染源的監測要求比較高。

2.從稅率上看，各國稅負水平差異較大。稅率的設定主要取決于處理成本以及要達到的治理目標等因素。各國均按從量定額方式征收，除日本二氧化硫稅率隨地區不同而變化外，其他地方均實行統一稅率。有的按公斤收取，如澳大利亞、波蘭、瑞典等;有的按噸收取，如斯洛伐克、西班牙、加拿大、意大利、捷克等。瑞典的稅負水平最高，丹麥其次;波蘭、意大利、捷克、西班牙、斯洛伐克稅負水平居中且相差不大;澳大利亞和加拿大稅率較低。大部分國家氮氧化物稅負水平高于二氧化硫稅，在以上同時征收二氧化硫稅和氮氧化物稅的八個國家中，捷克、加拿大氮氧化物稅率略高于二氧化硫稅;波蘭、西班牙二者稅率持平;另外四個國家，澳大利亞、斯洛伐克、意大利和瑞典氮氧化物稅率顯著高于二氧化硫稅率。

3.從稅款的使用看，多用于治理環境污染。各國二氧化硫稅和氮氧化物稅的使用方向是完全一致的，主要有三種使用途徑:一是為政府籌集環保資金，用于環境保護，如波蘭、西班牙、加拿大、韓國和捷克等;二是返還排污企業，用于企業自身污染防治，如澳大利亞、瑞典;三是對環境污染造成的損害進行賠償，如日本。

4.各國還規定有不同的優惠政策。對主要涉及國防、外交、技術研究以及受影響較大的國內支柱產業進行稅收豁免。如西班牙對生物燃料和生物能源免征二氧化硫稅;韓國對二氧化硫排放量低于規定標準30%的企業實行減免，并對微型企業規定了達標排放部分免稅的優惠政策;丹麥對航空、外交事務和國際組織、商業船只以及用于技術用途的應稅含硫商品適用優惠措施;瑞典的優惠政策主要適用于公共服務領域，如火車和其他鐵路運輸工具，但對電力生產和工業部門進行了豁免。

四、我國開征二氧化硫稅和氮氧化物稅的初步構想

(一)二氧化硫稅、氮氧化物稅的設計構思。

1.納稅人。在我國境內生產、生活過程中向大氣排放二氧化硫的單位和個人為二氧化硫的納稅人。其中個人包括個體工商戶和城鎮居民。雖然二氧化硫的排放主要源自工業，居民生活排放的二氧化硫比例較小，僅占10%左右。將居民納入二氧化硫的征稅范圍可能會使得納稅人數量眾多且極為分散，加大征管難度。但若將居民排除在外會使部分污染源游離在監管之外，使污染效果大打折扣。從OECD國家的實踐來看，個人和企業也都是同等對待的。

我國對氮氧化物的關注相對滯后，從2011年起，國家年度環境公報才開始公布氮氧化物的排放數據。2012年全國氮氧化物排放總量為2338萬噸，其中工業氮氧化物排放量1658萬噸，生活氮氧化物排放量39.3萬噸，機動車氮氧化物排放量640萬噸，占總排放量的27.4%。可見，工業氮氧化物排放占總氮氧化物排放量的絕對主體，但也有相當多的氮氧化物來源為以汽油、柴油為燃料的汽車尾氣，而居民生活氮氧化物排放占比很小，可忽略不計。因此氮氧化物的納稅人應為在我國境內生產過程中排放氮氧化物的單位和個人以及使用運輸工具排放氮氧化物的單位和個人。

2.計稅基礎。理論上，二氧化硫稅可采取按二氧化硫排放量、納稅人使用燃料的含硫量和污染產品的產量征收，以及按照排放量與含硫量相結合的方式征收。每種方式各有利弊，按排放量征收對監測技術要求較高，適用于已納入環保部門監測的企業;按燃料含硫量征收，操作簡單易行，但不能鼓勵企業采用先進生產方式減少污染;按污染產品的產量征收僅適用于二氧化硫排放量與產量關聯度較高的企業;按照排放量與含硫量相結合的方式能有效、全面控制稅源，但實施成本較高。綜合考慮我國當前防治大氣污染的迫切性要求以及實施成本等因素，宜選擇按照排放量與含硫量相結合的征收方式。對于大型工業企業等固定的污染排放源，能實際監測排放量的，按實際監測值征收;對于監測困難的小型污染源(包括居民污染源)，按照燃料中的二氧化硫含量征收。

氮氧化物的計稅依據可參照二氧化硫。對于能夠進行在線監測的大型工業污染源，以實際監測的氮氧化物排放量為計稅依據。對于分布分散，難以監測的小型污染源和機動車，以使用的燃料中氮氧化物的含量為計稅依據。

3.稅率。關于稅率形式的選擇也有三種方式:一是定額稅率，規定每公斤二氧化硫適用的稅率。這種方式的優點在于稅負的全國統一，有利于全國范圍內總邊際成本的補償，有利于地區公平;缺點是沒有考慮地區差異。二是將全國按照大氣環境中二氧化硫的濃度劃分為幾類地區，不同地區適用不同稅率。這種方式考慮了地區差異，具有靈活性，同時也能保證全國統籌，但容易造成污染源的地區轉移和稅負地區間的不公。三是規定幅度定額稅率，各地可在規定幅度內根據當地減排目標確定具體適用稅率。這種方式賦予了地方政府很大的自主性，但也容易造成污染源的轉移以及“地方保護主義”。大氣污染的地區外溢性很強，當前的霧霾問題也已經成為全國性的問題，防治大氣污染應特別重視全國統籌。因此二氧化硫稅宜在全國采取統一稅率征收，但應建立稅率的動態調整機制。結合物價水平及技術因素等，定期對其稅率進行調整，以適應不同時期的污染治理要求和成本。

在具體稅率的選擇上，應充分考慮我國脫硫設施的運行成本，現行二氧化硫排污收費水平可作為一個參考。現行二氧化硫排污收費水平偏低，費改稅應提高其稅率水平。目前部分省市已將二氧化硫的收費標準從每公斤0.63元提高到1.26元。二氧化硫稅率設計的最佳水平是使其外部成本內部化，即使其稅額剛好能彌補由于二氧化硫排放所造成的環境損害成本，然而環境損害成本是個綜合性的變量，難以測量。因此，參考高萍(2010)的處理方式，采用我國近年脫硫設施的運行費用除以工業二氧化硫去除量，計算出我國單位二氧化硫處理成本，可知我國目前單位二氧化硫處理成本已達到1.48元。如果將脫硫設施的建造成本及其他相關投資計算在內，單位二氧化硫的處理成本將更高。基于我國二氧化硫當前征收水平和環境污染成本內部化的環境稅思想，為實現環境稅減排治污效應，建議將現階段二氧化硫的稅率應設定在1.5～2元/公斤的區間為宜，之后結合物價及技術水平等動態調整。

目前關于氮氧化物的治理成本還缺乏統計數據，現行氮氧化物排污費與二氧化硫排污費的收費標準相同，在確定氮氧化物的稅率時可參考二氧化硫的稅率水平。從OECD國家的經驗看來，氮氧化物的稅率普遍高于二氧化硫。我國的氮氧化物應適用不低于二氧化硫的稅率水平，在實施初期，可選擇與二氧化硫相同的稅率，即將稅率設定在每公斤1.26～2元的合理區間內動態調整。

(二)二氧化硫和氮氧化物稅收優惠。

二氧化硫稅和氮氧化物稅的征收應注重發揮稅收約束與激勵的雙重作用，刺激企業采用環保設備及清潔的生產方式，降低污染排放。可借鑒OECD國家的普遍做法，對主要涉及國防、技術研究領域給予稅收減免。在對企業優惠措施的具體選擇上，應避免直接對企業的稅收返還。對企業采用脫硫設施的給予稅收減免優惠，如規定節能減排設備投資額的一定比例可直接在二氧化硫和氮氧化物的應納稅額中扣除。同時對一定時期內廢氣減排效果特別突出的企業給予稅收減免獎勵。對于節約能源、使用清潔能源的機動車可給予一定稅收優惠，現行稅法已對節約能源、使用新能源的車船在保有環節規定了車船稅的減、免征條款，還可在車輛購置環節適用相對較低的車輛購置稅稅率，鼓勵消費者購買環保車輛，減少汽車尾氣。

(三)二氧化硫稅與氮氧化物稅的征收管理。

1.宜作為共享稅，中央與地方按一定比例進行劃分。將二氧化硫和氮氧化物稅作為共享稅，主要基于以下考慮:二氧化硫和氮氧化物的地區外溢性很強，需要在中央整體布局下，各地方協調配合，將其作為共享稅既能滿足地方對當地污染治理的需要，又能為一些區域性、全國性的污染治理項目籌集資金。

2.采用“自行申報、稅務征收、環保配合”的模式。

對于工業企業，由納稅人每月或每季向所屬稅務機關和環保部門報送上月或上一季度二氧化硫和氮氧化物的排放情況，由稅務機關對納稅人報送的稅基進行核定并收取稅款，環保部門予以配合。對于機動車燃油使用應納氮氧化物稅，可由加油站代收。二氧化硫和氮氧化物的征收有一定技術要求，僅靠稅務部門無法有效掌握納稅人真實的納稅信息。環保部門在排污費的征收過程中，培養了一批專業技術人員，掌握了系列監測技術同時積累了豐富的經驗。稅務部門應同環保部門密切配合，建立稅務機關與環保部門的信息交換平臺。由環保部門對二氧化硫和氮氧化物的排放進行監測，并將信息及時傳遞給稅務機關。企業自行申報、環保部門加強日常監測，避免企業瞞報、漏報。

3.專款專用，用于大氣污染防治。二氧化硫和氮氧化物稅款應全額上繳國庫，專項用于大氣污染防治。環保部門和稅務支出由財政預算撥款，保證大氣污染治理資金足額供給。

大氣污染和霧霾問題是個綜合性、歷史性的問題，需要各種政策協調配合。廢氣排污費改稅作為一項經濟政策，僅能起到籌集治污資金、降低污染排放的作用。而治理霧霾，建設美麗中國，還需要全社會共同努力，樹立環保意識，轉變經濟發展方式，推動我國產業結構升級，走可持續發展道路。

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