建筑企業(yè)如何應(yīng)對營業(yè)稅改增值稅

摘要：本文主要針對建筑施工企業(yè)“營改增”之后將出現(xiàn)稅負(fù)增加等主要問題進(jìn)行分析，提出了建筑施工企業(yè)應(yīng)積極面對“營改增”變革，事先進(jìn)行稅務(wù)籌劃，設(shè)計營改增的應(yīng)對辦法。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè)；營業(yè)稅；增值稅；應(yīng)對

一、建筑施工企業(yè)營改增面臨問題

（一）建筑施工企業(yè)理想狀態(tài)下的營改增

實(shí)行營改增后，建筑施工企業(yè)將原來3%的營業(yè)稅率改為11%的增值稅率，購買的原材料等成本均可按17%的進(jìn)項稅額抵扣。眾所周知，原材料成本是施工企業(yè)施工成本的重要組成部分，約占施工成本的2/3，這部分主要材料的供應(yīng)商應(yīng)為中型以上企業(yè)，對外能夠提供增值稅專用發(fā)票。營改增后，以一個2億元的項目為例，我們測算在理想的狀態(tài)下，甲企業(yè)購買的材料需要支出1億元，對方提供的發(fā)票為增值稅一般納稅人專用發(fā)票。按進(jìn)項稅17%計算，進(jìn)項稅額有1700萬元，本次施工企業(yè)營改增的銷項稅率適用11%，其銷項稅額應(yīng)為2200萬元，甲企業(yè)稅改后需要繳納增值稅稅金應(yīng)為500萬元（2200萬元-1700萬元），而營改增前，同樣的項目，也無論供貨方是否一般納稅人，購買材料的增值稅部分都列入了施工企業(yè)的成本而無從抵扣，按營業(yè)稅計算，應(yīng)納營業(yè)稅額為600萬元（2億×3%）。通過計算可以看出，營改增后繳納增值稅比原先繳納營業(yè)稅少納稅100萬元（600萬元-500萬元）。

上述舉例不難看出，對施工企業(yè)來說，營改增后稅負(fù)降低，其實(shí)，這是一個理想的狀態(tài)。營業(yè)稅與工程實(shí)際成本相關(guān)聯(lián)，而增值稅與工程成本構(gòu)成的原材料是否能取得可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額有關(guān)，如果施工企業(yè)購買材料能夠取得充分的進(jìn)項稅額，那么施工企業(yè)稅負(fù)就會降低。但這一理想狀態(tài)的前提是施工企業(yè)購買的大部分材料都能取得合規(guī)的增值稅專用發(fā)票。而目前大部分建筑企業(yè)、施工單位在偏遠(yuǎn)地區(qū)施工，砂石料等均由當(dāng)?shù)剞r(nóng)民或個體勞動者經(jīng)營，這為取得增值稅專用發(fā)票帶來困難，一旦實(shí)行營改增，這些企業(yè)的稅負(fù)將會增大。

（二）建筑施工企業(yè)營改增后的諸多問題

1、甲供材限制流轉(zhuǎn)抵扣。目前建筑施工企業(yè)經(jīng)營中存在大量的甲方供應(yīng)的鋼材、水泥等原材料，這部分甲供材在合同簽訂主體、發(fā)票取得主體、材料使用主體等方面存在不一致現(xiàn)象，即材料的購買方為甲方，造成施工單位不能抵扣進(jìn)項稅額，從而限制稅額的流轉(zhuǎn)抵扣。如果營改增后仍實(shí)行甲供材，那么至少要有30%～40%的原材料進(jìn)項稅額不能進(jìn)行抵扣。

2、人工費(fèi)不在抵扣范圍。施工企業(yè)的人工費(fèi)占據(jù)建筑施工成本的重要組成部分，然而，提供勞務(wù)的企業(yè)目前沒有被納入《營業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案》，建筑勞務(wù)公司對外不能提供增值稅專用發(fā)票，建筑企業(yè)將會有接近30%的正常成本不能進(jìn)行抵扣；如果該類勞務(wù)公司能納入《營業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案》，但實(shí)際成本中幾乎不可能抵扣進(jìn)項稅，最終其負(fù)擔(dān)的增值稅稅額也將轉(zhuǎn)嫁給施工企業(yè)，勞動力成本將會提高。建筑施工項目是勞動密集型企業(yè)，農(nóng)民工工資所占的成本比重較大，無法取得增值稅專用發(fā)票，這部分目前沒有明確能否抵扣進(jìn)項稅，或即使抵扣稅率也會遠(yuǎn)低于11%的比例，導(dǎo)致不能充分抵扣。

3、存量資產(chǎn)進(jìn)項稅無法抵扣。固定資產(chǎn)的購置對于建筑施工企業(yè)來說也是一個非常大的投入，而且大型設(shè)備使用年限較長，一般能有10年的使用期限。建筑企業(yè)在稅改前購買的機(jī)械設(shè)備、庫存原材料，由于當(dāng)時沒有取得增值稅專用發(fā)票，稅改后將會導(dǎo)致企業(yè)只承擔(dān)銷項稅，而無法抵扣進(jìn)項稅，從而造成稅負(fù)不公。

4、征地拆遷、青苗補(bǔ)償無法抵扣。施工企業(yè)在施工過程中，在施工地往往會發(fā)生與當(dāng)?shù)剞r(nóng)民的征地拆遷補(bǔ)償費(fèi)的發(fā)放和占用農(nóng)田的青苗補(bǔ)償這類的支出，眾所周知，這類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)同樣也是不能取得正規(guī)的增值稅發(fā)票的，甚至普通發(fā)票也不能取得，這類真實(shí)的費(fèi)用支出由于不能扣除進(jìn)項稅額，稅負(fù)就轉(zhuǎn)到施工企業(yè)身上，將來為企業(yè)所得稅的扣除也留下隱患。

5、零星材料抵扣。施工企業(yè)的工程項目一般施工條件比較艱苦，受自然環(huán)境及人文環(huán)境影響，在偏遠(yuǎn)地區(qū)沒有可供選擇的正規(guī)供貨商，施工現(xiàn)場必備的地材如磚、瓦、灰、砂、石等，一般都由當(dāng)?shù)鼐用窆┴洠浿魍ǔＲ蟋F(xiàn)場現(xiàn)金交易，根本不可能提供增值稅專用發(fā)票。

6、臨時設(shè)施的抵扣。建筑施工企業(yè)需要在工地搭建臨時設(shè)施活動板房，根據(jù)《關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額抵扣問題的通知》（財稅[2009]113號），對條例中不能作為進(jìn)項稅抵扣的建筑物做出了明確解釋，并根據(jù)固定資產(chǎn)分類與代碼，該類活動板房應(yīng)屬構(gòu)筑物，不能抵扣進(jìn)項稅。按該文件規(guī)定，不僅直接購置板房不能抵扣，而且購置制作板房的材料進(jìn)項稅也不能抵扣。

從以上的諸多問題不難看出，施工企業(yè)能夠有把握進(jìn)行抵扣的進(jìn)項稅額少的可憐，縱然國家給了非常優(yōu)惠的17%進(jìn)項稅率和11%的銷項稅率，也不能解決施工企業(yè)沒有固定進(jìn)項稅額的問題，中國建設(shè)會計學(xué)會統(tǒng)計報告介紹，在全國66家建筑企業(yè)中，選取24家年總營業(yè)額為1194.64億元，營改增后銷項稅額118.39億元，應(yīng)繳納增值稅69.67億元，實(shí)際稅負(fù)為5.83%，稅改前按3%的稅率僅應(yīng)繳納營業(yè)稅35.84億元，營改增后多繳稅款33.83億元，多繳稅款將近一倍，稅負(fù)達(dá)到94.4%。這對于勞動密集型的施工企業(yè)來說，本來已經(jīng)很低的施工企業(yè)的凈利潤，無疑是沉重的負(fù)擔(dān)，將會導(dǎo)致部分企業(yè)虧損倒閉。

二、建筑施工企業(yè)營改增應(yīng)對策略

（一）合同談判的重要性。在施工單位承接合同前，就要與業(yè)主就主要材料的購買達(dá)成一致，由弱勢群體變?yōu)閺?qiáng)勢群體，不能簽訂甲供材的條款。在談判采購存貨或大型設(shè)備時，應(yīng)盡量與供應(yīng)商約定采購價款中包含運(yùn)費(fèi)（即落地價）的方式，這樣運(yùn)費(fèi)部分就可取得增值稅專用發(fā)票，按17%抵扣進(jìn)項稅。

（二）選擇具有增值稅納稅人資格的合作商。施工企業(yè)為了降低施工成本，以及當(dāng)?shù)氐墓┴洍l件限制，通常會選擇當(dāng)?shù)剞r(nóng)民、個體戶等作為供貨方，直接從他們那采購零星材料，或者讓個人提供設(shè)備租賃服務(wù)。但是稅改后，材料采購應(yīng)首先考慮選擇具有增值稅納稅人資格的供貨商，以免無法抵扣增值稅進(jìn)項稅額。在招標(biāo)采購時，建議在招標(biāo)管理文件中明確供應(yīng)商應(yīng)為一般納稅人，如果對小規(guī)模納稅人必須選擇時，應(yīng)對交易價格進(jìn)行商談，做出適當(dāng)選擇。

（三）由勞動密集型企業(yè)向機(jī)械自動化企業(yè)發(fā)展。由于人工成本目前還不屬于增值稅的征稅范圍，企業(yè)發(fā)生的直接人工費(fèi)和純勞務(wù)分包發(fā)生的費(fèi)用都不能作為進(jìn)項稅進(jìn)行抵扣。建筑企業(yè)如可以引進(jìn)先進(jìn)的機(jī)械設(shè)備和流水線，通過提高機(jī)械設(shè)備裝備水平和自動化水平，可以減少作業(yè)人員，降低人工費(fèi)支出。不但可以增強(qiáng)企業(yè)競爭能力，又可降低企業(yè)的稅負(fù)。

（四）組織機(jī)構(gòu)模式的選擇。施工企業(yè)可以考慮成立專業(yè)化公司，如機(jī)械租賃、材料采購等專業(yè)子公司，以充分收集增值稅進(jìn)項稅額發(fā)票，同時，專門提供機(jī)械租賃業(yè)務(wù)，可以租金的方式向項目公司提供可抵扣增值稅專用發(fā)票；另一方面，以法人作為納稅主體的前提下，在同一集團(tuán)內(nèi)部，在法律和市場環(huán)境允許的情況下，建議可考慮以總、分公司匯總納稅的方式進(jìn)行稅務(wù)籌劃，減少由于同質(zhì)性、綜合類子公司過多，而導(dǎo)致大量進(jìn)項稅留抵無法抵扣的問題，以促進(jìn)法人內(nèi)部之間的稅負(fù)均衡，同樣可以達(dá)到降低企業(yè)整體稅負(fù)的效果。

（五）工程結(jié)算進(jìn)度的安排。施工單位應(yīng)合理確認(rèn)結(jié)算收入時點(diǎn)，協(xié)調(diào)業(yè)主、總、分包方結(jié)算進(jìn)度，避免納稅義務(wù)提前，抵扣不足，當(dāng)期超額繳納稅款導(dǎo)致資金占用。

（六）強(qiáng)化營改增專項培訓(xùn)。營業(yè)稅改增值稅雖然已經(jīng)明確，但尚未出臺相應(yīng)政策和詳細(xì)的實(shí)施安排。大部分財務(wù)人員對于稅改背景及增值稅與營業(yè)稅的核算差異等稅法規(guī)定并不熟悉，施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)提前積極組織財務(wù)、管理、造價等人員進(jìn)行培訓(xùn)，加強(qiáng)稅務(wù)崗位有經(jīng)驗(yàn)人員的配備。完善大型施工企業(yè)各項稅務(wù)制度的更新，加強(qiáng)會計核算、納稅管理的培訓(xùn)，進(jìn)行事前稅務(wù)籌劃方案的制定，從而盡快適應(yīng)最新稅制改革政策。

三、結(jié)語

營改增后，決定增值稅稅負(fù)高低的直接因素是施工企業(yè)取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票的多少。施工單位取得的進(jìn)項抵扣部分越多，其負(fù)擔(dān)的增值稅額就越少。所以，建筑施工企業(yè)在稅改前，首先應(yīng)加強(qiáng)稅務(wù)崗位從業(yè)人員的培訓(xùn)，及時收集匯總并且保管好增值稅進(jìn)項抵扣憑證，加強(qiáng)增值稅管理，探討多種有利于營改增的稅務(wù)籌劃方案。應(yīng)對試點(diǎn)推行階段發(fā)生的不可預(yù)見的問題，施工企業(yè)還要針對不能正常抵扣進(jìn)項稅的主要原因，從自身管理上增強(qiáng)堵漏意識，以盡量減少損失。

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