試論資產評估與財務審計工作的先后順序

摘要：傳統的資產評估業務需要財務審計報告作為評估依據，隨著資產評估業務范圍的拓展、公允價值計量屬性在會計核算中地位的提高，資產評估和財務審計的工作順序已經不再局限于先審計后評估的單一模式。本文從傳統的先審計后評估順序入手，然后分析兩者協同進行的原因與利弊、資產評估服務于財務審計的情形，最后提出資產評估可獨立于財務審計進行，分析了評估與審計工作先后順序的四種情況。

關鍵詞：資產評估；財務審計；先后順序；公允價值

一、財務審計先于資產評估

資產評估需要利用和參考會計數據，特別是在企業價值評估中，評估人員需要廣泛地利用企業財務報表、有關財務指標以及財務預測數據等資料。由于審計報告具有法律效力，注冊會計師出具無保留審計意見的企業會計數據資料能在一定程度上為資產評估結果的準確性提供依據。此外，在企業整體價值評估中，為了避免債權債務等特定項目的漏評錯評，應先通過審計查證有無虛假的或隱藏的債權債務?；谝陨显颍趥鹘y的資產評估工作中通常采用先審計后評估的順序。

二、資產評估與財務審計互相協作，同時進行

雖然通常情況下評估人員需要取得由注冊會計師出具無保留審計意見的財務報告后才開始進行評估的主體工作，但也存在資產評估與財務審計同時進行的情況。

1、評估與審計協同進行的原因分析

資產評估與注冊會計師審計在以下幾個方面存在交集，為兩項工作的同時進行的可能性提供了條件：

（1）部分法律法規要求企業同時取得資產評估報告和審計報告

特殊情況下，企業為了滿足法律法規的要求，同時需要取得資產評估報告和審計報告，例如，《中華人民共和國企業國有資產法》第四十二條規定：“企業改制應當按照規定進行清產核資、財務審計、資產評估，準確界定和核實資產，客觀、公正地確定資產的價值?！鳖愃频姆煞ㄒ帪樵u估與審計的同時進行提供了法律基礎。

（2）評估與審計工作具有共同的程序和技術手段

資產評估和財務審計在操作過程中具有很多共性，例如：資產評估人員在評估工作中經常采用監盤、函證、抽樣、測試等典型的審計程序。

（3）評估與審計的目標都涉及公允價值的計量

資產評估的一般目標是取得資產在基準日的公允價值。注冊會計師審計是檢查會計資料是否真實的過程，而公允價值是重要的會計計量屬性之一。審計人員在審計工作中，需要取得資產的公允價值，據以計提減值準備或確定公允價值變動損益等。

2、評估與審計協同進行的優勢

（1）評估與審計協同進行可降低成本

由于資產評估與財務審計具有相同的程序，在實務中同時進行同一客體的評估與審計工作，可以有效提高評估與審計人員的工作效率，降低評估與審計機構的運行成本。例如固定資產和存貨項目，一般可由評估人員和審計人員聯合進行盤點核實。

（2）評估師與審計師協商工作可提高評估與審計結果合理性

資產評估的基本方法有市場法、成本法和收益法，而審計并不采用收益法，不考慮資產未來的預期收益。企業經常需要取得同一時點的資產評估報告與審計報告，由于采用的方法不同，資產評估與審計對同一項資產價值的認定結果往往不一致。為了避免資產評估與審計對同一資產項目認定數額差別過大的情況，可以通過資產評估師和注冊會計師的相互配合和溝通，取得合理的評估價值與審計核實數?！兑载攧請蟾鏋槟康牡脑u估指南》第十一條規定：“注冊資產評估師執行以財務報告為目的的評估業務，應當與企業和執行審計業務的注冊會計師進行必要的溝通，明確評估業務基本事項并充分理解會計準則或相關會計核算、披露的具體要求?！?/p>

3、評估與審計協同進行的弊端

現行會計制度規定，審計時調整資產的變動數應計入當期利潤或留存收益，而資產評估值的變動數計入資本公積。許多審計工作轉換為評估工作后，原本應計入損益或留存收益的調整金額計入了資本公積，有違會計信息的可靠性原則。所以在評估與審計協同進行的過程中需要評估人員與審計人員的默契配合和認真操作，使最終結論具有公正性。

三、資產評估先于財務審計——以財務報告為目的的評估

從審計的角度來看，審計師為了合理地降低審計風險，往往會要求公司聘請獨立的外部評估師進行評估?！镀髽I會計準則第39號——公允價值計量》自2014年7月1日起在我國所有執行企業會計準則的企業范圍內施行，意味著公允價值這一會計計量屬性在會計核算中的地位越來越高，審計人員需要更大范圍地對公允價值計量的會計信息的可靠性進行判斷。由于我國對資產公允價值的審計仍處于初期發展階段，注冊會計師在取得資產公允價值的過程中需要利用資產評估專家的工作，以財務報告為目的的評估可以服務于公允價值審計。

以財務報告為目的的評估運用于財務審計的具體情形有：①金融資產和金融衍生工具的計量；②資產減值情形；③投資者投入資產的成本按照合同或協議約定價值不公允，需重新確定公允價值的情形；④其他采用公允價值入賬的事項。

四、資產評估可獨立于財務審計

從資產評估的角度來看，一般情況下，具有標準審計意見的財務報表是資產評估依據的組成部分。但由于有的評估項目缺乏即時的審定數據，或者審計報告反映的歷史成本與公允價值偏差較大，則需要資產評估師在不依據審計數據的情況下對資產進行評估。例如，對缺乏完整會計體系的實體或個人而言，很難找到具有公允屬性的會計核算資料，更不用說審計報告了，如果需要評估這些實體或個人的資產項目，則不能將審計數據作為評估依據。

五、總結

傳統的資產評估采用“先審計后評估”的模式，資產評估需要借助審計結果；在滿足一定條件時，可同時進行評估和審計工作，從而降低成本、使評估和審計結果更加客觀合理；當資產評估服務于公允價值審計時，注冊會計師需要利用資產評估師的評估結果；當評估項目缺乏可用的審計數據時，資產評估可用獨立于財務審計進行。（作者單位：西南財經大學會計學院）

參考文獻

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