對新會計準則下我國上市公司資產減值和盈余管理的思考

羅卓異　汪欽

【摘 要】2006年財政部頒布了新的中國會計準則，并于2007年開始在上市公司中正式實施。特別值得注意的是新準則中的第8號準則——資產減值，與舊的會計準則有了顯著的變化，比如明確了及產可回收金額的估計方法；對于資產減值損失轉回做了禁止性規定等。本文簡要分析新會計準則下企業利用資產減值進行盈余管理所受到的制約，以及在新會計準則下從資產減值方面仍可實施的盈余管理的可能，最后對完善資產減值準則、限制企業盈余管理提出相關的政策建議。

【關鍵詞】資產減值；盈余管理；新會計準則

一、資產減值與盈余管理的概念

所謂資產減值，根據我國《企業會計準則2006第8號——資產減值》的定義，是指資產的可收回金額低于其賬面價值。這里所說的資產，除了特別規定外，包括單項資產和資產組。

目前，學術界對盈余管理的含義主要有兩種觀點：“經濟收益觀”以美國會計學家司可脫為代表人物，司可脫在《財務會計理論》一書中認為，盈余管理是指在GAAP允許的范圍內，通過對會計政策的選擇使經營者自身利益和企業市場價值達到最大化的行為。這是一種狹義的盈余管理概念；“信息觀”以會計學家凱瑟琳？雪泊為代表，認為盈余管理實際上是企業管理人員為了獲取某種私利，而有意對對外財務報告過程（包括利潤表的盈余數字以及資產負債表）進行控制的行為。這就是廣義的盈余管理概念。

二、新準則對企業利用資產減值進行盈余管理的限制作用，對資產減值的計提、標準、步驟做出了更加詳細的規定

新的資產減值準則在制定過程中充分考慮了現在很多企業通過計提資產減值準備進行盈余管理的現狀，所以它的頒布將會在某種程度上影響現行會計準則下企業進行盈余管理的方式。

新準則限制了企業利用減少計提基數、變更計提比例操作利潤。新資產減值準則對長期資產減值的確認和計量做出了較為嚴格的規定：“企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象”、“資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額”，并且給出了較為明確的減值跡象判斷標準和可收回金額的計量方法。

（一）新準則遏制了企業利用轉回資產減值準備進行的盈余管理，同時資產減值跡象判斷更加明確

新準則正式實施以前，我國上市公司在資產減值方面進行盈余管理的操作主要體現在資產減值準備的計提與轉回上。新準則規定“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。企業無法通過沖回減值準備快速提升利潤。有效遏制企業在利用適用該規定的固定資產減值準備和無形資產減值準備等非流動性資產減值準備的轉回來操縱利潤實施盈余管理行為。

新會計準則明確規定了七種表現作為判斷資產是否已出現減值跡象的依據。該概念的重要意義在于：明確了企業必須在會計期末對各項資產進行核查，判斷其資產是否有跡象表明可能發生了減值；同時也明確了如不存在減值跡象，企業則不用估計資產的可回收金額。

（二）信息披露內容的增加在一定程度上限制了企業的盈余管理

新準則對資產減值的披露做出了更為具體、明確的規范。新準則規定企業應當在附注中披露與資產減值有關的下列信息：（1）當期確認的各項資產減值損失金額及各項資產減值準備累計金額；（2）發生重大資產減值損失的，應當在附注中披露導致每項重大資產減值損失的原因和當期確認的重大資產減值損失的金額；（3）對于重大資產減值，應當在附注中披露資產或資產組可收回金額的確定方法。除此之外，新準則還對商譽減值應披露的相關內容進行了詳細規定，增加了財務報告的信息含量和相關性。

（三）新準則下的資產減值處理仍有實施盈余管理的可能

一是資產減值的確認條件需要職業判斷；其次、資產減值準備計提的公允性難以衡量；三是、減值損失轉回方面存在的漏洞；最后、對一些目的特殊的資產減值制約不足。

（四）政策性建議

一是進一步完善資產減值準則；其二、積極發展和健全資產交易市場；其三、完善注冊會計師審計制度，提高審計效率；第四、不斷完善證監會對上市公司的監管依據；最后、提高資本市場對盈余管理信息的解讀能力。

五、結束語

綜上所述，新準則明確規定了資產減值準備的計提時間，提出了資產減值跡象的判斷方法和資產可收回金額的計量方法，使資產減值損失的確定具有較強的可操作性；引入了資產組的概念，難以估計可收回金額的單項資產應當并入所屬資產組確定可收回金額；對商譽應當進行減值測試，已確定是否應當確認減值損失。同時，也是較為重大的一項變化，即禁止大部分一經確認的資產減值準備的轉回。這些都在一定程度上縮小了上市公司利潤操縱空間。但遺憾的是，資產減值披露不足的問題仍舊繼續存在。資產減值涉及大量的會計估計，會計估計是導致盈余操作的原因之一，但同時，會計估計也是擴大會計信息容量的途徑之一，因此，僅僅通過嚴格規定會計估計行為來控制盈余操作和提高會計信息質量是不夠的。只有對資產減值信息的披露，尤其是對盈余持續性的影響做出更為細致，嚴格的規定，才能達到真正意義上的“杜絕”與“防患”。

而且，從企業本身來說，盈余管理只是一種財務管理方法，并不是企業的核心競爭力，其初衷與企業價值最大化相悖。企業立身之本是產品質量、服務質量和經營管理水平的提高，不能過分依賴盈余管理。只有在企業界乃至全社會中樹立腳踏實地努力提高自身核心競爭力的理念，才會迎來盈余管理治理的和諧之光。

參考文獻：

[1]馬婧在，資產減值之會計處理與盈余管理[J]，財會研究，2010（16）

[2]張丹、王菁華、宋悠揚，上市公司資產減值與盈余管理問題實證分析——來自浙江的數據[J]，財會通訊，2010（9）

[3]財政部會計司，企業會計準則講解2006[M]，人民出版社，2007

[4]威廉姆·R司可脫，財務會計理論[M]，機械工業出版社，2000

[5]寧亞平，盈余管理的定義及其意義研究[J]，會計研究，20O4（9）