職業會計師教育國際標準及對我國的影響

內蒙古商貿職業學院 王艷云 賀密柱

一、職業會計師資格評價國際標準

1999年2月，聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組（ISAR)第16次會議，以職業會計師資格的國際標準為主題，討論通過了《職業會計師資格評價國際指南》和《職業會計師職業教育的國際教學大綱》兩個重要文件。該指南和大綱的發布，標志著對各國職業會計師能力和水平評價有了國際標準，為消除會計跨國服務的技術性障礙奠定了技術基礎。兩個文件主要涉及了有關職業會計師教育與資格評價的基礎教育、知識體系、實踐經驗以及職業道德標準等內容。

《指南》明確，期望成為職業會計師的人員應當經過規定課程的學習，獲得堅實的理論基礎和全面的知識，同時要具備必要的實踐經驗，并要通過職業會計師資格考試，證明其職業勝任能力。ISAR建議各國以IFAC所制定的《國際教育指南》中的《資格認證前教育、勝任能力評價及對職業會計師的經驗要求》作為標準，要求未來從事會計師職業的人員應接受全面的職業基礎教育，以獲得與職業師會計能力要求相適應的知識與技能，如對歷史、文化及國際視野的理解；對思想和經濟、政治、社會差別的感知；對數據資料的分析評價能力；進行調查、價值判斷的經驗和能力以及書面和口頭表達的能力。《指南》要求職業會計師應具備組織和管理企業、信息技術、會計等三類專業知識。具備這些知識，旨在為職業會計師提高專業技能，保持與發展職業勝任能力提供保證。《指南》認為，實務經驗對職業會計師履行職責至關重要，是評價其職業勝任能力的重要內容。實務經驗的要求，應作為職業會計師資格認證過程的必要組成部分。實踐的時間可以隨會計師提供服務的環境不同而變化，一般應不少于3年。《指南》同時對職業會計人員繼續教育給予了關注，并提出了具體標準，包括提高會計師的專業知識和職業技能，幫助職業團體成員運用專業知識與技能了解經濟發展，評價對客戶、員工的影響以及基于其所具備的專業知識和職業技能，向社會與公眾提供合理保證。《指南》對會計師職業道德教育提出了四項基本要求，即良好的聲譽、職業精神、服務質量和保守秘密。為了達到這些要求，職業會計師應遵守公正、客觀、職業謹慎、行為職業化等一系列基本原則以及其他執行職業服務的相關準則。

二、職業會計師素質要求教育指南

作為國際會計師聯合會（IFAC）重要機構的會計教育委員會，一直致力于職業會計師教育、培訓、資格評價等國際規范的制定，其所形成的各項建議與指南，是會計師職業資格鑒定教育和培訓方案的主要內容，其發表的一系列國際會計教育規范和指南，對職業會計師教育以及各國職業會計師教育與評價標準的制定有重要的導向和指引作用。

IFAC發布的指南中包括5個主要文件：其一，《職業繼續教育教育指南》，是為確保會計師所提供服務的質量而提出的專業進修方案；其二，《會計專業技術人員教育培訓要求》，是針對發展中國家及發達國家文化、經濟狀況來制定會計專業技術人員操作指南的目標，完善會計專業助理人員教育指南，以促進全球范圍內會計教育工作的開展；其三，《職業會計師預先資格教育、專業測試及實務經驗》，主要對取得會計專業資格前的教育、專業能力測試以及實務經驗等提出了要求；其四，《會計師的職業道德:教育的挑戰和實際應用指南》，主要是就職業會計師如何以較高的職業道德素養來調整與會計信息使用者、雇主和社會公眾的關系問題進行了約定；其五，《會計信息技術教育指南》，該指南提出，計算機技術的不斷發展和廣泛使用，使會計資料的收集、使用和傳送技術發生了深刻變化，改變了人們獲取會計和審計資料的方法，提高了會計信息傳輸和使用效率。一般認為，會計教育委員會發布的有關會計教育的指南、規范和建議，雖然其主要對象為注冊會計師，是為注冊會計師教育、培訓與能力評價提供指引，但其倡導的基本精神和堅持的思想理念對各國研究在經濟全球化環境下的會計職業教育改革與發展有積極的借鑒和指導意義。

三、職業會計師國際教育準則

目前，IFAC教育委員會頒布的公告包括三種，即國際教育準則（IES）、國際教育指南（IEG）和國際教育論文（IEP）。國際教育準則旨在提供職業會計師教育和發展中公認的“良好做法”，表述了各會員團體在職業會計師的準備階段和繼續發展中期望達到的標準，并對與職業會計師教育和發展有關的基本要素進行了規范。國際教育指南旨在為如何實現“良好做法”或者當前的“最佳做法”提供建議和指導，以幫助各會員團體實現和達到IES中規定的“良好做法”。國際教育論文旨在推動影響職業會計師教育和發展的重大問題的討論，交流相關的研究成果，對有關會計教育問題和做法進行必要的解釋、測試、分析和批評，以激發職業界對相關問題的評價和思考。

2003年以來，IFAC教育委員會陸續頒布了一系列教育準則。2003年10月，頒布了IES1《職業會計教育計劃的準入條件》、IES2《職業會計教育計劃的內容》、IES3《職業技能》、IES4《職業價值、道德與態度)、IES5《實務經驗要求》和IES6《專業能力和勝任能力的評估)等6個國際教育準則項目，自2005年1月1日起施行。2004年5月，頒布了IES7《職業后續發展：終身學習和職業勝任能力后續發展計劃》，自2006年1月1日起施行。2006年，教育委員會又發布了國際教育準則IES8《審計專業人員的勝任能力要求》，對審計專業人員的勝任能力從專業知識、專業技能、職業價值觀、道德和態度以及實務經驗等方面提出了要求。IES8于2008年7月1日生效。這些準則的頒布構建了職業會計師國際教育準則體系的基本框架，為職業會計師職業準入和能力評價以及職業后續發展需要建立了全球標準和基本規范，對IFAC各會員團體制定與實施適合本地區經濟社會發展需要的有關會計教育的具體標準和規范提供了指導。

IES1為IFAC會員團體的職業會計教育計劃和實務經驗擬定了準入條件，并對如何評估入門資格做出了說明，旨在確保希望成為職業會計師的人員具備相應的教育背景和條件。具有這樣的教育背景可以增加其在學習、資格考試和實務工作階段獲得成功的可能性。

IES2規定了職業會計教育計劃的知識內容，旨在確保為取得IFAC會員團體的會員資格候選人具有履行職責需要的相關知識，使其能夠在復雜多變化內外環境中發揮職業會計師的作用。教育計劃將專業知識概括為會計、財務及相關知識、組織和企業知識、IT知識三個方面的內容。作為核心基礎的“會計、財務及相關知識”，發展和融合了其他領域的知識、技能、職業價值、道德和態度以及職業會計人員應學習的學科領域；“組織和企業知識”包括企業組織管理、融資以及企業運營等職業會計師工作的外部環境的知識；“IT知識”包括一般IT知識、控制知識等。

IES3描述了作為職業會計師候選人需要具備的職業技能。教育準則認為，職業技能能夠使會計師成功地利用通過會計職業教育獲得知識。職業知識的掌握有助于職業技能的形成和有效獲取，但主要是從實務經驗的總體影響中獲得的，并且可以通過持續的學習和實踐在未來得到發展。IES3將職業會計師應具有的職業技能概括為五個方面，即：智力技能、技術和功能技能、個人技能、交流和交際技能以及組織和商業管理技能。

IES4規定了在加入職業會計教育計劃取得職業資格過程中，職業會計師應當獲得的職業價值、道德與態度。主要包括維護公眾利益、對社會責任的敏感度、終身學習的態度、應有的職業謹慎及謙虛和尊重行為、遵守法律法規。職業價值、道德和態度貫穿于職業會計人員工作的全過程和處理的每一個事件，因為良好的道德行為和態度同技術行為一樣重要，甚至更重要。

IES5規定了團體會員獲得職業會計師必備的實務經驗。準則規定，實務經驗階段至少應為3年，帶有較強實務會計應用成分的研究生教育，可以折合為不超過12個月的實務經驗。為了使職業會計師必備的實務經驗得到保證，職業組織應當加強對實務經驗獲得過程的督導和控制。

IES6規定，在授予職業會計師資格之前，應當正式評估候選人的專業能力和勝任能力。在對專業能力和勝任能力進行評估時，應當以記錄的形式保留候選人答復的重要部分，并要保證其可靠性和有效性。評估應充分體現專業知識、職業技能、職業價值、道德與態度的內容和重要性，以確保評估的可信性和高質量。

IES7要求每個職業會計師要保持和發展必要的職業勝任能力，從而為客戶、雇主和其他股東提供高質量的服務。職業團體應鼓勵職業會計師樹立終身學習理念，為會員未來的職業發展提供各種機會和資源，要制定會員可持續發展必要的職業勝任能力標準，并對其勝任能力的保持與發展進行監督與指導。

IES8適用于包括審計業務合伙人在內的所有審計專業人員，同時也規定了參與特殊行業審計的審計專業人員所應具備的專業勝任能力。審計專業人員教育和發展計劃規定，審計專業人員應具有比IES2所規定的成為職業會計師所應具備的更高的知識水平。包括歷史財務信息審計領域的專業知識、財務會計和報告領域的專業知識和信息技術領域的專業知識。這些專業知識主要包括歷史財務信息審計的典型實務，財務會計和報告以及其信息技術系統。同時涉及國際財務報告準則、國際審計準則和國際審計實務公告、歷史財務信息審計中的評價、會計與報告系統的控制、風險框架以及其他適用的會計和審計準則、法規。教育和發展計劃要求審計專業人員應具備的專業技能水平也要比IES3規定的職業會計師應具有的技能水平要求更高。一是在審計環境中識別和解決問題、開展適當的技術研究、進行有效的團隊合作、收集和評價證據、恰當地對待機密信息的能力;二是在審計環境中運用相關審計準則和指南進行關鍵性分析、專業判斷、職業懷疑、沖突解決的能力并將其提升至高級水平。基于職業道德基本要求在審計領域具有的特殊意義以及審計在公眾利益維護中的作用，國際會計教育準則理事會（IAESB）要求審計人員在從事審計工作之前，應能夠恰當應用IES4所要求的職業價值觀、職業道德和態度。IAESB認為，審計人員應意識到工作中潛在的新的道德范圍的擴展和道德沖突的存在，并要努力滿足專業團體和社會公眾對其道德和職業態度的期望。職業會計師在成為專業的審計人員之前必須經過一定時間的相關專業實踐。實踐時間通常不得少于3年，其中在業務合伙人指導下從事歷史財務信息審計的時間通常至少為2年。審計業務合伙人比一般審計人員需要承擔更大的責任，需要更全面的專業知識、技能以及更良好的職業道德及態度。IFAC會員團體和會計師事務所需要確保在特殊環境或行業的歷史財務信息審計中，對重大專業判斷負責的審計專業人員應具有與該環境或行業相關的專業知識和實務經驗。

四、國際標準對我國職業會計師教育的影響

為滿足社會經濟發展以及國際化戰略對注冊會計師勝任能力日益提高的要求，明確注冊會計師應當具有的專業素質和實務經歷，提供注冊會計師培養和選拔的衡量標準，2007年10月中注協制定了《中國注冊會計師勝任能力指南》。《指南》從注冊會計師人才培養一般規律，規定了注冊會計師職業生涯勝任能力的基本要素和核心內容。《指南》提出了包括專業知識、職業技能、職業價值觀和道德與態度等在內的專業素質以及實務經歷的總體要求，將注冊會計師應當具備的專業知識界定為會計、審計、財務、稅務、相關法律及相關知識，以及組織和企業知識、信息技術知識等相關領域；明確了注冊會計師應對復雜性和需求性不斷增長的職業環境所必需的智力技能、技術和應用技能、個人技能、人際和溝通技能、組織和企業管理技能等五類職業技能；強調了注冊會計師所必需的職業價值觀、道德與態度的基本內涵。《指南》規定，滿足勝任能力所必需的資格前實務經歷的期間至少2年，且應為歷史財務信息審計領域中的實務經歷，并要求建立資格前實務經歷督導人制度、計劃備案制度以及評估制度。《指南》是中國注冊會計師培養、選拔和能力評價的規范文件，對我國注冊會計師事業的發展具有重要指導意義。

為加強注冊會計師行業的誠信建設，規范中國注冊會計師協會會員職業道德行為，提高會員的職業道德水準，進一步發揮注冊會計師在社會經濟發展中的作用，保護公眾利益，在總結我國注冊會計師職業道德規范建設的成功經驗，充分借鑒國際職業會計師道德規范的最新成果的基礎上，2009年10月，中注協制定了與《國際職業會計師道德守則》趨同的《中國注冊會計師協會會員職業道德守則》。道德守則明確了會員職業道德的基本原則，規范了執業會員和非執業會員如何具體運用職業道德概念框架的方法，并對注冊會計師提供審計、審閱及其他鑒證業務中的獨立性要求作出了具體規定。

借鑒職業會計師國際教育準則倡導的基本思想，充分吸收世界各國職業會計師教育培養的成功經驗和做法，全面開展不同層次的會計職業人員培養和選拔工作。目前，會計市場準入資格（會計從業資格、注冊會計師資格）、會計專業技術資格（初、中、高級會計師）以及特殊會計人才（會計領軍人才）培養的格局已經形成。從1992年起，在全國范圍組織開展初、中級會計專業技術資格考試。高級會計資格從2007年開始在全國范圍實行考試與評審結合的制度，旨在確保配置滿足市場需要的高素質的專業會計人員。2005年財政部發布《會計從業資格管理辦法》，規定“國家實行會計從業資格考試制度”。明確只有通過會計從業資格考試，獲得財政部門統一頒發的會計從業資格證書，才能從事會計工作。2007年，財政部發起在全國培養1000名會計領軍人才的10年計劃。該項培訓注重實用的會計和審計準則，職業挑戰和價值觀，以及會計和審計實務的國際視角，旨在發展有能力應對會計和報告實務國際化挑戰的具備專業資格的會計人員。2009年，注冊會計師資格考試課程實行了改革，劃分為職業階段和高級階段。職業階段考試增設了“公司戰略與風險管理”，高級階段的考試要求報考者能將知識應用于實際工作領域，內容涉及職業法律知識，職業價值觀念、道德規范和態度、智力以及人際交往和管理能力。

近年來，中注協、地方注冊會計師協會、職業培訓機構和大型會計師事務所提供了各種形式的職業后續教育培訓計劃。后續教育培訓實行境內培訓與境外培訓相結合，分類培訓與集中培訓相結合，高端培訓與一般性培訓相結合，推動了注冊會計師執業準則的貫徹實施。職業后續教育計劃更注重實用會計和審計準則的應用，以保持和發展會計專業人員現代會計和審計實務所需的專業知識和專業技能。特別是國家會計學院，在實施職業后續教育中發揮了重要作用，提供了高質量的多層次的培訓教育服務。主要參與者包括國有企業和中小型企業的高級財務經理、注冊會計師以及中高級會計師。實施項目既突出前沿性，又注重實用性，更加關注會計和審計準則不斷變化的國際及國內發展動態。2009年以來，陸續出版《中國注冊會計師繼續教育審計案例》，引導和幫助注冊會計師自覺貫徹風險導向審計的要求，以解決執業中存在的突出問題。

2009年10月，世界銀行發布了“關于遵守標準和守則的報告——會計和審計（中華人民共和國）”，報告認為，近年來，中國的職業會計師教育和培訓在持續的變革中取得了長足發展。雖然中國在會計職業教育與培訓中存在諸如新會計從業者缺乏足夠的會計準則實務應用知識以及運用復雜確認和計量問題的會計政策時應具有的專業判斷能力，在借鑒國外教材中的消化吸收，培訓教育機構服務質量有待進一步提高等問題，但職業會計師教育課程涵蓋了國際教育準則的重要內容，實施的會計人員考試制度，很大程度上滿足了國際教育準則的基本要求。職業會計師教育和培訓在協調課程，建立會計和審計課程的內容框架，充分關注會計和審計準則的實際應用等方面付出了努力，并取得了矚目的成績。

［1］鄒小平、呂躍金：《職業會計師國際教育準則的最新發展》，《中國注冊會師》2006年第11期。

［2］賀密柱：《職業會計師國際教育準則評介及其啟示》，《中國職業技術教育》2007年第18期。

［3］世界銀行：《關于遵守標準和守則的報告——會計和審計（中華人民共和國）》（2009）。