管理會計柔性戰略淺探

陜西省行政學院 龐 莉

一、引言

現代管理會計由戰略管理會計和戰術管理構成。傳統的管理會計脫離了企業戰略，主要以企業內部管理為中心，以戰術執行作為衡量企業內部作業水平標準，為企業管理者決策服務?，F代管理會計注重與企業戰略結合，站在更宏觀的層面來看待企業的發展環境和現狀，深入分析企業的存在和發展，以及企業所擁有的核心競爭力?，F代戰略管理會計不僅關注企業所面臨的外部經營環境，同時結合外部環境來分析企業的內部問題，這一思路顛覆了傳統管理會計片面地分析企業內部問題的局限性，將分析范圍擴大至企業外部，更符合企業在實際經營過程中的競爭環境。

二、企業管理會計中的柔性戰略

自20世紀60年代以來，特別是從上世紀80年代以來，現代企業的管理方式發生了翻天覆地的變化。企業的管理逐漸從傳統的剛性管理向著柔性管理過渡，很多企業建立了彈性制造系統，甚至出現了更新的靈捷制造系統。這說明，隨著企業管理理論的不斷豐富，企業內部管理更加強調組織生產的柔性化，企業的生產規模從傳統“規?；瘶藴驶纳a”向“以顧客差異化的需求為導向的生產”轉變。生產實踐和市場實踐的結果表明，柔性生產系統比傳統的剛性管理更能適應市場的變化，因為其小批量、品種多樣化的生產模式可以適應顧客多樣化的需求，并據此快速地進行生產調整，克服了以規?；a為基礎的傳統生產體系反應較慢的缺陷，因而更多的企業傾向于實施企業柔性內部管理。柔性戰略基礎管理會計就是為了滿足現代企業柔性化管理的需要。首先，結合對企業外部市場的描述以及競爭者分析，根據企業自身實際情況，收集和分析與企業實施柔性化管理戰略相關的企業信息；然后，管理會計人員運用專門的處理方法，對收集到的信息進行加工、分析和處理，為管理層提供與柔性化管理戰略的制定、實施及績效評價相關的決策信息，最終目的是幫助企業獲取核心競爭優勢。在柔性化管理戰略實施過程中，基于柔性戰略的管理會計與傳統的管理會計有較為明顯的不同，表現為以下幾個方面：

（一）柔性戰略管理會計比傳統管理會計更具長遠性 傳統管理會計強調企業的戰術管理，這會導致企業管理層在制訂決策時更傾向于追求短期效益，而忽視長期效益和風險。如，生產規模擴大能夠在短期內降低單位產品的成本，尤其是固定成本，但片面強調擴大生產規模可能會產生產品積壓的風險，從長期來看，可能會導致虧損。根據傳統管理會計理論，這一行為可能不能為企業帶來長期的效益。柔性戰略管理會計從長期效益的角度出發，根據企業的長期發展戰略和企業發展目標，結合企業的生產經營計劃，對企業的資本投資的可行性進行分析、評價，并最終為管理層的決策服務。又如，對于企業成本管理的最終目標，傳統管理會計理論認為是降低成本，但降低成本歸根結底是為了獲取產品的比較優勢。如果企業要增強核心競爭力必須以提高產品成本為代價，那么企業就可以在一定限度內犧牲短期利潤來獲得長期的競爭優勢。因此，企業柔性戰略管理會計是基于企業長期發展戰略和目標，立足于企業長遠發展的管理會計，比傳統管理會計的視角更具長期性。

（二）柔性戰略管理會計比傳統管理會計更具有全局觀 柔性戰略管理會計以企業發展全局為作業對象，其作用的對象包括整個價值鏈上的所有活動和企業活動范圍外的價值鏈系統。傳統的管理會計僅僅是考慮企業內部活動，并沒有結合企業的戰略來思考和權衡。與傳統管理會計相比，柔性戰略管理會計將企業內部結構和企業的外部環境綜合了起來，對象上更具有全局性，而不是僅僅局限于企業內部經營活動。

（三）柔性戰略管理會計比傳統管理會計更具外向性 企業柔性戰略管理會計不再局限于單一會計主體的經營活動這一狹小簡單的空間范圍，因為企業所面臨的復雜環境與內部經營活動同樣重要。這要求企業管理者更多的關注影響企業經營外部環境的因素。戰略管理要求企業根據顧客多樣化的需求調整發展方向，這就需要企業密切地關注市場的變化及競爭對手的發展現狀和戰略變化等外部因素。因此，柔性戰略管理會計完全打破了傳統的管理會計僅僅關注企業內部因素這一局限，這樣的管理戰略更具有強烈的市場導向性，也更具外向性。

（四）柔性戰略管理會計比傳統管理會計為決策者提供更多的信息 傳統管理會計從會計的角度出發，所提供的信息也主要是財務方面的信息。相比于傳統管理會計所提供的單一化的信息，柔性戰略管理會計所提供的信息則更全面，它能提供大量的非財務信息，包括質量管理信息、產品需求和市場份額等市場方面的信息等。全面的信息更能幫助決策者進行戰略思考，不論是從廣度上還是深度上都更有利于進行有效分析和決策，最終有利于改善企業的經營能力和競爭能力，為保持和發展企業的核心競爭優勢創造有利的條件。

三、柔性管理會計與企業實踐

理論的發展總是落后于企業的實踐活動。在外部環境變化的同時，企業越來越多地運用柔性戰略管理?，F代的柔性戰略管理會計更為強調企業的外部環境和企業人本精神，這打破了傳統管理會計過度內部化的局限?，F代柔性戰略管理會計的一些新會計內容和方法是對傳統管理會計理論和方法的完善與豐富，具有非常重要的理論意義。柔性戰略管理會計能夠為企業管理層提供戰略層面的決策信息，這種管理會計對內能夠服務于企業的柔性戰略管理實踐，為管理層制定和實施決策提供支持，確保企業長期戰略的實施和長期目標的實現；柔性戰略管理會計能夠幫助企業明確核心競爭優勢，從而使企業能夠更加適應復雜多變的外部環境，保持生存發展的核心競爭力。

（一）現代企業管理機制應以預算管理為主線，以責任管理為核心 企業管理會計的本質是基于目標管理的責任制，這需要企業建立系統性、規范性的管理機制。

第一，管理會計的事前管理以預算編制為核心。預測、決策和預算管理是企業進行事前管理的主要內容，預算管理是事前管理的重點。為了保證企業決策的科學制訂和實施，企業管理層通過編制企業總體預算將企業發展目標具體化，并通過部門預算等方式將企業發展目標自上而下地落實到價值鏈的各個環節。這樣便形成了預算體系，即總體預算統籌下的分級、分部門、分產品、分客戶的預算體系，這一預算體系為預算期的企業經營管理提供了目標和指導，也為經營管理的事后評價和考核提供了依據。

第二，管理會計的事中管理主要是對執行預算差異的分析和控制，以保證企業目標和戰略的實施。事中管理以年度為單位，對企業總體預算及各分部預算的執行情況進行監控，從而保證企業的經營管理能夠按預算目標進行推進，即保證預算的執行。一般情況下，對部門預算、產品預算的監控是以月為單位進行，如果預算數與結算結果之間存在差異，那么就要對其進行分析。首先，要判斷差異是有益于目標實現的差異還是有損于目標實現的差異；然后，分析產生差異的原因，制定相應的調控措施，保證企業的經營活動朝著預算確定的方向有效地運行，達到甚至超過企業的經營管理目標。

第三，管理會計的事后管理主要是績效考評。管理會計的事后管理主要是對企業在一個經營周期內的決算結果進行對比、分析與總結，考評預算執行情況，并分析影響預算執行的主客觀因素，評價決算與預算存在的差異，進一步落實績效獎勵與懲罰，最終達到激勵的效果。

總之，企業柔性戰略管理會計是基于契約責任理論，通過明確和落實企業經營管理實踐中的責任主體，根據細化的預算目標，對責任主體的預算執行情況進行分析和評價，最終實施預算監控，并對責任主體的績效進行獎懲，促進企業生產效率的提高。

（二）企業應建立多維會計核算機制 依據會計這一工具的發展歷程，可以發現，會計科目實質上是對企業經營管理活動的統一分類。會計為信息相關者提供決策相關信息的基礎是對經營管理活動進行科學分類。會計信息具有一定的缺陷，因為現代化的經營管理活動不僅局限于傳統的分類方式，還可以按產品差異、行業差異、區域差異、客戶差異、幣種差異以及風險差異等多種標準對經營管理活動進行分類。而管理會計則可以根據企業內部管理層的需要，對同源數據下的各種分類標準重新進行會計核算。

建立科學的成本核算體系對于企業來說非常重要?？茖W的成本核算體系直接關系到企業能否成功推行管理會計。這是因為成本信息對于不同產品、不同部門、不同幣種、不同性質客戶、不同營銷渠道的管理至關重要，如果沒有建立起分類成本核算體系，預算管理體系就不可能搭建起來，從而無法對不同產品、不同部門、不同幣種、不同性質客戶、不同營銷渠道的經營管理活動進行分析和評價。

四、結論

柔性戰略管理會計的終極目標是為了明確和保持企業的核心競爭優勢，對柔性管理會計的研究不但可以為企業的管理實踐提供新思路，也有利于幫助企業明確和保持核心競爭力。從國際環境來看，發達國家都十分注重對柔性化管理以及戰略管理會計領域的研究，柔性戰略管理會計尚屬嶄新的領域，因此在我國進行柔性戰略管理會計研究對于發展具有國際領先水平的管理機能有極其重要的意義。

［1］余緒纓：《管理會計學》，中國人民大學出版社1999年版。

［2］車嘉麗、羅建華、金小軍：《管理會計學》，北京大學出版社2004年版。